地摊经济行业报告篇1
一、中美无形资产内容及构成要素的比较
1999年9月，美国财务会计准则委员会(fasb)提出的《企业购并与无形资产》建议公报中，将无形资产分为6种：顾客基础资产及市场基础资产，契约基础资产、科技基础资产，法律基础资产、员工基础资产，组织基础资产及金融资产。
我国于2001年颁布的企业会计准则认为，无形资产可分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。可辨认无形资产包括专利权，非专利技术、商标权，著作权，土地使用权、特许权等，不可辨认无形资产是指商誉。指南中指出无形资产具有如下特征，无形资产不具有实物形态；无形资产属于非货币性长期资产，无形资产是为企业拥有和控制的资产：无形资产为企业创造经济利益方面存在较大的不确定性。
笔者认为，从中美两国无形资产准则可以看出，美国比我国确认的无形资产范围更广，更全面，分类也相对更科学。从会计的确认和计量角度而言，囿于传统的会计确认和计量准则，许多在经济学上已经确认的无形资产，在会计学中则因无法计量和记录而游离于会计报表之外，诸如良好的企业形象、高素质的员工队伍，企业的营销网络等。
二、中美上市公司无形资产信息披露的比较
美国上市公司的财务报表及其附注披露的信息比较充分，注意披露的信息包括：(1)商誉账面价值的变化，主要包括；取得的商誉的总数额，确认的减值损失的总数额，处置报告单元或报告单元的一部分的商誉的获利或损失金额。(2)无形资产确认发生减值损失，在财务报表附注中披露如下内容：导致发生减值情况的说明，减值损失的数额，计量报告单元公允价值的方法。如果减值损失估计没有完成，披露事实和原因。(3)摊销的无形资产：账面总额，累计摊销额的总额和分类总额，本期的总摊销费用，以后5年估计的摊销费用；不摊销的无形资产的总账面价值和主要无形资产类别的账面价值。但是，美国上市公司出于保护无形资产的需要，一般只对无形资产按分类汇总后列报，而不披露单项无形资产的名称和摊销年限等内容，主要是考虑竞争对手可能利用这些信息推断出该公司当前研发项目和今后的发展战略等重大商业秘密。
取得无形资产时分析判断其使用寿命，将无形资产区分为使用寿命有限和使用寿命无限的无形资产。只有使用寿命有限的无形资产才予以摊销，通过估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位来确定摊销期限，且对摊销期限不做具体约束。无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产，不应摊销。对于摊销方法，新准则规定，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式：无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法进行摊销。
笔者认为，我国旧准则在摊销范围与摊销方法上均与美国有较大的差别。而新准则在摊销范围和摊销方法上与美国基本相似，都采用基于经济利益的预期实现方式，无法可靠确定预期实现方式的，采用直线法摊销。
2 中美无形资产减值的比较
美国财务会计准则第142号规定，如果资产的账面价值超过其预期未来现金流量总额(不需要折现)，表明资产存在减值迹象，则必须进行详细的减值计算。在美国财务会计准则第121号规定，认定出现以下情况时，企业应评估无形资产的价值：(1)资产的市价显著地下降；(2)在资产被使用的程度或方式发生显著地变化；(3)能够影响资产价值的法律因素或商业环境发生显著不利的变化，或被管制者采取不利的行动或估价；(4)累计的成本显著地超过了最初期望取得或建造一项资产的金额。
地摊经济行业报告篇2
关键词：超额收益能力；外购商誉；自创商誉；发展模式
随着企业改制、兼并、资产重组和股份制合作制改造等全新经济业务的不断涌现，商誉的确认、计量、记录和报告问题已经成为会计学界关注的焦点之一。本文笔者从国内外学者对商誉会计理论各种定位模式的比较分析入手，试图找到一条合理可行的未来商誉确认、计量和报告模式，以供同行商榷。
一、现有商誉确认、计量与报告模式的比较研究
（一）商誉本质问题剖析
关于商誉的本质，学术界有过许多论述，最为权威的当属美国当代著名会计学家亨得里克森（e.S.Hendriksen）的看法。他在其专著《会计哲学》（王澹如、陈今池，1986）中介绍了三种观点：（1）对企业持有良好印象的价值表现；（2）预期未来利润的折现值与正常投资报酬之间的差额；（3）企业整体价值与单项有形资产及其可辨认无形资产价值总和之间的差额。从国内外会计类的各种文献中可以看出，对商誉本质问题的探索，也大都源自于以上三种观点，其中中南财经政法大学的阎德玉教授曾作过全面论述。商誉本质的主要观点如下：
1.“好感价值论”。这种观点认为商誉产生的原因在于存在着有利的商业联系、良好的人际关系和顾客对企业的认同价值。这种观点的合理性在于：人们对企业的印象的确有好坏之分，良好的企业形象是企业获取超额收益的一个重要因素；其缺陷在于：对企业好感的价值很难用货币尺度去计量，导致这种商誉观念很难在会计实务中得到有效运用。
2.“总计价值论”。这种观点是持续经营假设和未入账资产观念的产物（如人力资源会计）。持续经营价值观认为商誉本身不是一种单独的社会生息资源，而只是一种特殊计价账户，它表明该实体各项资产合计的价值，超过了它个别资产价值的总和。这种观点的合理性在于：它解决了商誉的可计量性的问题，并在一定程度上揭示了商誉的本质，但其缺点在于这种定位理论实际上只是变成了一种运作方法，且其中很多人为假设因素有待消除。
3.“超额收益论”。这种观点的理论基石源自于西方经济学中的一条著名规律，即等量资本获取等量收益。它认为商誉是未来预期收益（获取现金或现金等价物）的现值超过正常平均报酬的超额收益。其合理性在于，人们之所以认为一个企业有商誉，是因为这个企业能够较为长久地获得比其他同行更高的收益。这种将于未来实现的超额收益的现值，即构成企业的商誉。因此，这种观点把握了商誉作为组织的一项资产入账的基本条件———“拥有或控制的”、“资源”、“预期给企业带来经济利益”，解决了商誉作为资产入账的可定义性与可计量性的问题，但其缺陷在于这种观点在对商誉本质进行科学定位后，相关理论研究还没有完全跟上，使得这种观点的实际可操作性较差。
（二）商誉确认问题剖析
商誉的形成源自于外购和自创两方面，在如何确认商誉问题上，会计学界却存在两种截然不同的看法。
第一种观点：只确认外购商誉，不确认自创商誉。持这种观点的学者认为，按照美国FaSB的规定，资产的确认应该在充分考虑成本效益和重要性原则的前提下，符合四个基本标准：即可定义性、可计量性、相关性和可靠性。对于资产的计量，可以从两个方面进行：一是按照资产预期给企业带来的经济利益的现值反映（产出法）；二是按照取得该项资产的投入价值的现值反映（投入法）。
外购商誉指企业在收购与兼并中形成的，而自创商誉是作为持续经营的企业，其整体价值高于（或低于）它所拥有可辨认净资产公允价值总和的差额。从资产确认与计量标准来看，由于外购商誉的价值可以通过产权交易这一事实得到证实和认可（符合实现原则），因而具有验证性（商誉的间接计量法）；而自创商誉，其价值并没有通过市场产权交易加以证实，缺乏可验证性，因而不能予以确认。持这种观点的学者虽然也承认企业存在自创商誉，但由于现实中会计计量方法的致命缺陷（商誉的直接计量法），因而大多数学者仍然反对在财务会计报告系统中确认自创商誉。
第二种观点：自创商誉应及时得到确认。持这种观点的学者认为，按照会计信息质量标准的要求，如果不在现时财务会计报告系统中及时确认自创商誉，或只是等到企业发生了产权交易时再确认自创商誉，现有的财务报告系统提供的信息是不完全的，它也不符合权责发生制的要求。究其原因，商誉作为反映企业具有较高（或较低）收益能力的标志之一，若不能及时向各个利害关系方报告，其严重后果在于：一方面它不能满足企业管理当局真实报告受托经济责任的需要，另一方面也不能满足与企业有利害关系的外部机构和人士的决策需要。因此，笔者认为，不及时确认自创商誉是有悖于会计信息相关性和可靠性这两个基本标准的。这种观点的理论基础在于企业在确认商誉时应该符合会计信息质量特征的要求，做到真实、公允地反映企业内外在获取超额收益的能力。但就目前来说，由于采用直接计量法计量自创商誉，主观性太强，其结果很难令人完全信服，因此，自创商誉的命运之争还将继续。
（三）商誉计量问题剖析
在会计学界，关于商誉的计量问题主要有两种基本观点（葛家澍，1997）：
第一种观点：直接计量法。它是将企业未来可赚取的“超额收益”按照一定的贴现率折现，以其现值总和确认为商誉的价值，其计算公式为：
商誉=（企业年预期收益-行业年平均收益率×企业可辨认净资产总额）÷贴现率
这种方法的优点在于，它仅仅将“超额收益”量化，其结果不受买卖双方谈判能力的影响；其缺点在于缺乏可验证性，且计量结果会由于人为地调整贴现率而不准确。
第二种观点：间接计量法。它是将企业净资产的收买价与其公允价值总和之间的差额作为企业商誉的价值，而这种差额的大小主要取决于交易双方的谈判结果，其计算公式为：
商誉=企业转买价格-账面评估净资产的公允价值总和
这种方法的优点在于操作较简单，且能合理体现不同利益集团对企业整体价值的专业判断，因而具有可验证性和公平性。更为重要的是，这种方法计量商誉与企业现金流量密切相关；其缺点在于收买价格不仅取决于企业的内在价值，而且取决于买卖双方的谈判能力及其投资动机的不同。如果买卖双方地位不均等，那么通过收买价格倒轧出的商誉，就必然含有非商誉的因素，从而不能体现客观与公平原则。因此，在会计实务中，我们要综合考虑各种不利于干扰项目的影响，谨慎运用这种方法。这是因为商誉的确认是否正确，会在以后商誉摊销时直接影响到企业各项税收的缴纳。
（四）商誉报告问题剖析
在商誉的确认与计量程序中，最为核心的问题是在财务会计报告系统中如何记录和报告企业商誉，其中必然会牵涉到商誉应否摊销以及如何摊销商誉的问题。以下笔者试从两个方面予以简要分析。
第一种观点主张商誉不应该摊销。持这种观点的学者认为，只要企业的生产经营状况还相当好，就不应该摊销商誉，其理由是：（1）如果按期摊销商誉，则企业的账面商誉价值会越来越低（获取超额收益的能力越来越差），而与之形成鲜明对照的是企业的经营状况可能并不会由于商誉价值的减少而恶化，甚至会越来越好（获取超额收益的能力进一步增强）。因此，商誉如果被摊销的话，其提供的信息可能会与实际情况严重背离。（2）如按期摊销商誉，在其账面价值变为零后，企业获取超额收益的能力可能依然存在，这时如果不能再次确认商誉，将会与会计的一贯性原则发生冲突；但如果再次确认商誉，则会使得前期商誉摊销工作毫无意义。
第二种观点主张商誉应该摊销。持这种观点的学者认为，商誉从本质上说是企业获取超额收益能力的体现，而这种能力带有很大的不确定性。其理由是：（1）企业获取超额收益的能力不可能永存，它始终处在变化之中。（2）在产权交易中，企业为了取得被购并方的超额收益能力，可能会多发生一笔额外的支出，它相当于购买了一项特殊无形资产，因此，如同企业购买固定资产需要按期计提折旧一样，在商誉提供的超额收益能力发生变化时，企业应该按照权责发生制和配比原则，在以后的受益期内将商誉的取得成本合理分配，以与其实际情况相吻合。
笔者认为，以上两种观点争议的焦点在于商誉的价值应该如何合理地予以计量。由于商誉的无形性以及内在价值的极大不确定性，无论采用何种计量技术均无法合理解释商誉不断变化着的账面价值，商誉的这种特性将有可能导致以上两种观点还会在相当长的时期内共存，而商誉的记录与报告问题也将成为财务会计报告系统中永恒的难题。
二、商誉会计模式的未来发展思路
如前所述，商誉会计模式的难点问题在于商誉内在服务价值的高度不确定性，商誉可能在一夜之间消失，不再给企业带来任何价值；也可能更高，给企业带来丰厚的超额收益。因此，在现时的财务报告系统中，如果把它作为一项资产入账，会给企业的账务处理和信息披露带来一系列的问题。但不管未来商誉会计的发展之路如何，有一点必须坚信，即财务会计报告系统应该体现会计信息的可靠性和相关性原则。只要企业存在商誉，就应该在考虑成本与效益原则的基础上，合理确认、计量和报告各种商誉。笔者认为，未来的商誉会计理论的发展与完善，还存在严重分歧，主要体现在以下几个方面。
（一）自创商誉会计模式的比较研究
总的来说，对于自创商誉存在三种主要的会计模式：
1.既不确认，也不摊销。持这种观点的学者认为，商誉主要是随着企业产权交易行为而产生的。按照美国FaSB的规定，企业商誉应该具有如下特征：（1）商誉与作为整体的企业有关，因而它不能单独存在，也不能与企业可辨认的各种有形资产分开来出售；（2）有助于形成商誉的个别因素，不能用任何方法或公式进行单独计价，它们的价值，只有把企业作为一个整体来看待时才能按总额加以确认；（3）在企业合并时可确认的商誉的未来利益，可能与建立商誉过程中所发生的成本没有关系，即商誉的存在并不一定以是否发生一定的成本而作为判定标准。对于这种观点，笔者持保留意见。其原因在于，自创商誉它代表着企业所拥有或控制的一种获取（或遭受）超额收益（损失）的能力（或劣势），因此，要客观真实地反映企业的实际情况，就应该在自创商誉计量方法比较成熟的条件下确认和报告自创商誉。
2.确认但不摊销。持这种观点的学者认为，如果能合理解决好自创商誉的计量问题，使之符合资产要素的确认标准，基于真实反映的原则，就应及时确认自创商誉。笔者也持赞成意见，但目前的现实问题仍然很多。由于自创商誉几乎很难用间接计量法计量，而且即使采用直接计量法确认自创商誉，其可靠性和相关性也很难得到保证，有时还会有操纵利润之嫌。因此，在未来自创商誉会计中，是否可以采用直接计量法确认自创商誉，还不得而知。目前的设想是先采用直接计量法计量自创商誉，但暂时不摊销，这部分重要的信息不列入财务报告信息系统中，只作为内部管理决策之用，待解决好了自创商誉的相关会计理论后，再把自创商誉纳入到企业对外报告体系中。
3.确认且摊销。持这种观点的学者认为，既然自创商誉是客观存在的，它符合“超额收益能力”的定位标准，如果只确认自创商誉而不予以合理摊销，当企业商誉的价值发生变化时，其反映的信息既不符合权责发生制的要求，也不符合相关性和可靠性的要求。因此，他们主张自创商誉应该采用与外购商誉相同的办法进行摊销。但由于还存在是否应该确认自创商誉的理论之争，因此，在目前会计理论界基本没有学者赞成自创商誉应该摊销的观点。笔者本人也认为，自创商誉暂时不摊销为好，但建议可在企业财务报告体系之中建立一种内部披露机制，适时反映自创商誉的价值变化情况，专供内部决策参考之用。
最后，从未来商誉会计的发展眼光来看，自创商誉不仅应该被确认，而且应该摊销。虽然iaSC暂时否决了“自创商誉应该予以确认”的提案，但这只是权宜之计。实际上，单纯从企业核心竞争能力角度来分析，自创商誉是客观存在的。只是由于目前还找不到一种令大家公认的自创商誉的计量方法，因而自创商誉目前仍然未能在现行财务报告系统中得到承认。
（二）外购商誉会计模式的比较研究
对于外购商誉来说，也存在两种会计模式：
1.确认但不摊销。持这种观点的学者认为，外购商誉的确认时点在企业产权交易日，可以采用直接计量法或间接计量法中的任何一种。反对摊销外购商誉的理由主要在于：商誉可能增加、不变，或者减少，其账面价值始终是不稳定的，因此，要想合理确定摊销标准是很困难的。另外，企业获取外购商誉的主要目的是为了获取未来超额收益的能力，只要这种能力依然存在，商誉的账面价值就应保持而不应该摊销。但是，笔者不完全赞成这种观点。原因在于，正是由于外购商誉的账面价值具有高度的不确定性，它不可能永远是一个常数，因此，根据一致性原则，我们就应该采用计提固定资产折旧的办法对其进行摊销，以反映企业变化了的获取“超额收益”的能力。当企业外购商誉的账面价值与实际数不一致时，建议可采用类似于会计估计变更的方法予以调整。
2.确认并摊销。持这种观点的学者认为，在确认外购商誉后，虽然外购商誉可能会“合并转化为企业的自创商誉”，如果摊销会与前述“自创商誉不能摊销”的观点冲突，但从客观来讲，这两者还是有明显区别的。由于科技进步的日新月异以及同行竞争的不断加剧，一家企业的优势不可能长期存在，即商誉不可能永远存在。因此，对于不断变化中的商誉价值来说，我们应该采用合理的方法予以摊销。据iaSC所的准则规定，随着时间的推移，外购商誉为企业作贡献的能力可能会逐步减弱，因而明确规定外购商誉“应予摊销”，基本排除了“应予保留”的可能（许家林，1997）。我国的《具体会计准则》也认为，在持续经营假设下，由于不断沉淀的自创商誉有可能逐渐取代外购商誉，它对于企业未来取得超额收益能力的作用可能会日益下降，因而明确要求外购商誉应在规定的年限内按照系统的方法平均摊销，采用这种方法符合谨慎性原则。笔者也完全赞同这种观点。但在摊销外购商誉时应该考虑到商誉具有高度不确定性的重要特征，建议可在财务报告附注中定期披露这种变化了的信息。另外，建议在“所得税会计”中增设相关明细项目，对企业因摊销外购商誉的调整金额予以全面真实反映。
（三）商誉会计模式综合分析及其展望
综上所述，商誉作为一项特殊的无形资产，由于它本身未来服务潜力的高度不确定性，因而对其进行合理计量成为会计学界的难点问题之一。虽然国内外会计学者对商誉会计的发展模式进行过许多有益的研究，但他们都很难在逻辑上做到令人完全信服。作为企业整体内在价值的一个重要要素，无论是外购商誉，还是自创商誉，都应该得到合理确认、计量和报告，且在时机成熟的情形下，商誉都应该摊销。只有这样，企业的商誉才能在财务报告系统中得到客观反映。但就目前来说，商誉会计理论仍然存在诸多矛盾（张鸣、王明虎，1998），其主要问题有：
1.有些学者认为商誉的本质是“超额收益能力”，但在确认商誉时无论采用直接计量法，还是间接计量法，都会得到“负商誉存在”的证据。如果把商誉仅仅作为一种资产来确认，并假定它是正确的命题，那么“负商誉”概念在逻辑上自然行不通，这与“超额收益能力”的论断矛盾。事实上，如果我们把商誉当作企业的一项“递延资产”项目来确认，则负商誉的存在就有了充分的理由。客观地讲，企业所拥有的核心竞争能力的确有强弱之分。只承认好的企业有多赚收益的能力，而不承认差的企业有少赚收益的能力，既不符合企业的真实情况，也不符合会计原则的要求。因此，“商誉的超额收益能力观”在今后是否应该予以修订，值得我们深思。
2.有些学者认为商誉摊销后其账面净值与实际存在的“超额收益能力”可能不一致，因而不赞成商誉的摊销。笔者认为，这其中的原因在于我们可能忽视了自创商誉存在的缘故。因此，如何合理确认、计量和报告自创商誉信息，是今后商誉会计理论重构中的一项重要课题。
3.有些学者认为在确认商誉并摊销时，如果只考虑外购商誉而不确认自创商誉，将会导致会计信息的误导。与此同时，伴随着企业商誉的摊销，它不仅会带来一系列的会计问题，而且会引起一系列的税收问题。如何协调好这些方面的利益关系，也将是商誉会计理论的一项重要课题。笔者认为，就现阶段来说，鉴于自创商誉计量方法的不成熟性，可否建议先在企业内部管理会计系统中确认但不摊销，以客观、真实地反映企业所拥有获取超额收益的能力。
总之，由于商誉会计模式研究的不确定性因素较多，围绕着与之有关的商誉会计问题的争议可能会进一步深入下去。笔者也认为，如果要承认“超额收益能力作为商誉本质”的论断，就必须同时承认“负商誉”的存在，同时也会从侧面印证“自创商誉”的存在性。因此，这种观点还有待于进一步深入研究。会计是企业经济活动的一面明镜，我们坚持一切用事实说话的原则，既要承认外购商誉的存在性，也要承认自创商誉的存在性。笔者认为，就目前来说，可否建议对于外购商誉采用“总计价论”中的间接计量法确认并摊销，把它纳入到现行财务会计报告系统中，而对于自创商誉采用“超额收益能力”中的直接计量法予以确认但不摊销，把它纳入到现行管理会计报告系统中。同时，对于确认与计量商誉过程中出现的差错，应否考虑建立一套合理可行的账簿系统并予以及时反映和控制，以解决好与商誉会计有关的人力资源会计和所得税会计的衔接问题，以利于商誉会计理论的日臻完善。
地摊经济行业报告篇3
知识经济是以知识为基础的经济,知识经济环境下,知识成为第一生产力,企业中无形资产成为第一要素,无形资产在企业中显得无比重要。在西方发达国家,无形资产所占比重已从20世纪初的5％～20％增加到目前的70％～90％,一些高科技企业无形资产占资产额的比重甚至超过了90％,在我国,无形资产在企业资产中所占比例大大增加,一些企业大有逐渐超过有形资产的趋势,未来社会是知识经济的社会,因此,研讨知识经济环境下无形资产的核算十分必要。
一、无形资产确认的创新
知识经济环境下,无形资产已逐步成为企业资产的主体,未确认的无形资产占资产的比例也越来越大。经济学中涉及的无形资产多达29项,美国评估公司所涉及的无形资产有23项,而我国实务中运用单项评估和整体评估的无形资产只有12项,列入财务会计确认范围的只有专利权、商标权、土地使用权、著作权、特许权、非专利权和商誉权等7项,多数无形资产在财务会计中得不到反映,现行会计体系确认无形资产的范围明显过窄。
在知识经济环境下,企业依靠知识资本的营运与管理实现目标利润。运用知识资本的范围大体可概括为以下四类:与市场相关联的无形资产,主要包括公司品牌、服务品牌、长期客户、业务伙伴、特许经营权协定、专利使用权协定等;与知识相关联的无形资产,主要包括商业秘密、技术秘密、专利技术、著作权、商标权、iSo质量认证权等;人力优势的无形资产,主要包括员工教育状况、业务能力、心理素质、相关知识等;组织管理优势的无形资产,主要包括企业文化、企业管理哲学和管理方法、网络工程系统、融资关系等。知识经济环境下,无形资产事关企业的存亡兴衰,企业之间的竞争主要是无形资产的竞争,因此,必须扩大无形资产的确认范围,从而保证会计信息的相关性和可靠性。
二、无形资产计量的创新
(一)无形资产的计量属性
现行会计对无形资产的计量是以历史成本为依据的,没有考虑其公允价值,由于历史成本具有可验证的特性,从而确保了无形资产计量的可靠性,但用历史成本计量大大降低了会计信息的相关性,一些无形资产的成本与产出相差极大,导致用历史成本反映的无形资产价值与其公允价值相差极大。因此,在不断完善现有历史成本计量基础的前提下,结合使用公允价值对无形资产进行计量是必然选择。可采用会计报表附注的方式对无形资产的公允价值进行披露。
(二)研究与开发费用的计量
目前,对自创无形资产研究与开发费用的处理不外乎两种方法,一是对其费用化,二是将其资本化。美国《财务会计准则公告第2号——研究与开发费会计》指出,为研究与开发而发生的所有支出均应列为费用应予费用化。《国际会计准则第38号——无形资产》对自行研究开发的无形资产的计量确认分为二个阶段即研究阶段和开发阶段,在研究阶段的支出直接确认为当前费用,而开发活动发生的支出,在满足一定条件下可以确认为无形资产,否则确认为费用。我国对于研究与开发费用的处理,是采用费用化即在发生时确认为当期费用的方法。
将研究与开发费用全部费用化是基于谨慎性原则,其不足之处在于:其一,将研究与开发费用全部作为期间费用计入当期损益,没有对自主开发无形资产的价值形成过程进行系统的核算,使企业自主研究开发的无形资产的价值仅包括申请、注册阶段的费用,而作为无形资产价值构成主要部分的研究开发费用却被摒弃在外,结果这部分无形资产的账面价值严重低于实际价值。这样生成的会计信息必然会误导信息使用者,使之无法了解企业无形资产的真实情况,无法对企业的经营实力作出正确的判断。其二,企业外购的无形资产要按照有关规定在收益期限内予以分摊,而企业自主研究开发的无形资产的研究开发费用却全部费用化,计入当期损益。这显然不符合一致性原则及权责发生制原则,其结果会导致会计信息在一定程度上失去可比性,不利于会计信息使用者作出正确决策。其三,不利于企业进行研究开发、科技创新、增加竞争能力。由于我国对企业的考核体系尚不完善,仍以利润为主要考核指标,且企业管理者存在严重的短期行为,开发与研究费用全部费用化的处理方法,会造成企业研究开发投入越多,利润会越低,从而大大挫伤企业的积极性,阻碍科技进步。其四,缺少企业有关投入科研的信息资料。
而知识经济时代,产品更新、技术更新越来越快,研究与开发活动成为企业生存和发展的生命线,企业投入到研究与开发方面的支出占企业总支出的比重越来越大。针对知识经济环境下研究与开发费用数额大、研发周期短、研发成功后利润高等特点,如果仍将研究与开发费用全部费用化处理,显然过于谨慎了。因此,可以考虑将自创无形资产的研究与开发费用,先作长期资产处理,待研究开发成功时,再予以资本化;若研究开发失败,再予以费用化。因此,应增设“研究开发费用”账户,该账户属于长期资产类账户,用以核算企业发生的研究开发费用。其借方登记开发新产品、改进工艺、提高质量等方面支付的原材料费用,研究开发使用资产的折旧和摊销费用,研究开发过程中人员的工资和为研究开发而发生的间接费用,以及开发成功依法取得时发生的注册费、聘请律师费及其相关支出。如研究开发成功并投入生产,符合资本化条件,则将“研究开发费用”账户借方归集的实际支出数,结转到“无形资产”账户,借记“无形资产”账户,贷记“研究开发费用”账户;如宣告失败,则分期摊入各期费用。这样。一是自创无形资产开发成功后账面上的成本能够反映开发过程中实际发生的全部支出;二是可以解决研究开发费用全部费用化造成利润减少、经营者为确保利润而放弃研究开发的问题,三是会计核算能够直接反映企业在科技创新上投入的程度。
三、无形资产摊销的创新
(一)无形资产的摊销方法
现行财务制度对无形资产按直线法进行摊销,由于知识经济环境下无形资产的内容极大的丰富,对所有无形资产实施单一的摊销方法显然不够,应按不同无形资产的特性采用不同的方法。
1.对于政策性无形资产,可以采用直接法进行分摊。
2.对于有限寿命的无形资产,如专利权等,其摊销方法除直线法外,还应该允许使用加速摊销法。知识经济时代,科学发展迅速,技术更新加快,账面上的无形资产,往往在法定保护期限届满之前便丧失了经济价值,为鼓励企业技术创新,应该允许使用加速摊销法。另外,从无形资产创造的经济效益来讲,一般早期效益高,应分摊较多的费用,到后期则情况相反。采用加速摊销法更符合收入与费用配比的原则。
3.对于无寿命的无形资产,如商誉则不应当摊销。对商誉进行摊销,会导致一些经营情况好的企业,其商誉的实际价值越来越高,而商誉的账面价值越来越低,使会计揭示的信息与实际不符。因此,对于这类无形资产不应摊销,而应采用定期评估的方法,定期调整其账面价值,其评估可以由资产评估公司、会计师事务所、审计师事务所来完成。当然,其资格应经过严格的程序来确认,促使这些机构拥有高水平的技术队伍,并开展公开竞争。
(二)无形资产摊销的核算
现行会计对无形资产价值摊销直接冲减“无形资产”账户,说明了现行会计对无形资产价值信息的轻视。应增设“无形资产摊销”账户,以充分反映无形资产的原值和摊余价值。无形资产摊销时,贷记“无形资产摊销”账户。
现行会计进行无形资产摊销时一律记入“管理费用”账户,知识经济环境下,由于无形资产内容的极大丰富,为了符合配比原则,应视各类无形资产不同的成本补偿渠道,列入不同的账户。例如:专利权和非专利技术有助于产品实体的形成,其分摊价值可计入“制造费用”账户;商标权和iSo质量认证权是在产品销售过程中逐渐形成的,并与广告宣传费投入有关,分摊时可计入“营业费用”账户;著作权、人力资源、土地使用权等与产品实体的形成和销售无直接关系,其受益遍及企业的整个管理范围,因而其分摊价值应计入“管理费用”账户;计算机软件的摊销,应按其用途及受益环节分别记入“制造费用”或“管理费用”账户。
四、无形资产披露的创新
无形资产信息的披露应该充分、公开、真实与科学,真实的反映无形资产的原始价值、摊销价值和净值三种价值的增减变化形态以及新创造价值的情况。无形资产信息应通过正表以及各种有关的附表及附注等形式披露。
(一)无形资产信息在有关正表中的披露
现行的资产负债表,应在资产方下设置“无形资产”、“无形资产摊销”、“无形资产净值”、“无形资产减值准备”、“无形资产净额”项目,以充分反映无形资产的原始价值、累计摊销价值、净值、减值准备的计提数和净额。同时,在“无形资产净额”项目下增设“研究开发费用”项目,以反映企业在某一会计期间所发生的研究与开发费用,体现企业开发新产品、新材料、新工艺上的投入程度。
(二)无形资产信息在有关附表中的披露
为了详尽反映无形资产增减变化情况,可以设计编制“无形资产增减明细表”,主要项目应为按类别反映企业所拥有的无形资产;按项目反映全部无形资产的增减变化动态,即年初余额、本年增加额、本年减少额、年末余额等。
企业根据内部管理与外部需要,可以考虑编制“无形资产收益计算表”、“研究与开发费用明细表”等,作为正式报表的附表,与报表同时报送。
(三)无形资产信息在会计报表附注中的披露
虽然通过正表及附表已经基本上详细地反映了企业无形资产的各类信息,但正表及附表只能提供无形资产的定量信息,不少有关无形资产定性及其他信息无法得到详尽反映,并且,在知识经济环境下,无形资产数量繁多,交易频繁,相关业务千差万别,变化无常,因此,应在报表附注中充分披露无形资产的定性信息及其他会计报表正表及附表无法反映的相关信息如无形资产的公允价值等。
参考文献:
[1]范娟娟,梁斌.世界各国无形资产会计准则比较及对我国会计准则制定的启示[J].经济~i,2004:(9).
[2]王照荣.对无形资产核算的几点看法[J].中国农垦经济,2004:(10).
[3]谢新安.论知识经济环境下的会计创新[J].北京工商大学学报,2003:(2).
地摊经济行业报告篇4
随着全球经济一体化和会计环境不断地变化，我国企业财务会计准则必须进一步改进和完善。随着人们认识能力的提高和专业评估技术的发展，一些原来游离于会计报表之外的无形资产的价值逐渐能够被确认并计量，因此有必要从狭义和广义两方面对无形资产予以定义。现阶段我国和美国的会计准则中关于无形资产准则的制定还存在一定差异。
一、中美无形资产内容及构成要素的比较
1999年9月，美国财务会计准则委员会(FaSB)提出的《企业购并与无形资产》建议公报中，将无形资产分为6种：顾客基础资产及市场基础资产，契约基础资产、科技基础资产，法律基础资产、员工基础资产，组织基础资产及金融资产。
我国于2001年颁布的企业会计准则认为，无形资产可分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。可辨认无形资产包括专利权，非专利技术、商标权，著作权，土地使用权、特许权等，不可辨认无形资产是指商誉。指南中指出无形资产具有如下特征，无形资产不具有实物形态；无形资产属于非货币性长期资产，无形资产是为企业拥有和控制的资产：无形资产为企业创造经济利益方面存在较大的不确定性。
笔者认为，从中美两国无形资产准则可以看出，美国比我国确认的无形资产范围更广，更全面，分类也相对更科学。从会计的确认和计量角度而言，囿于传统的会计确认和计量准则，许多在经济学上已经确认的无形资产，在会计学中则因无法计量和记录而游离于会计报表之外，诸如良好的企业形象、高素质的员工队伍，企业的营销网络等。
二、中美上市公司无形资产信息披露的比较
美国上市公司的财务报表及其附注披露的信息比较充分，注意披露的信息包括：(1)商誉账面价值的变化，主要包括；取得的商誉的总数额，确认的减值损失的总数额，处置报告单元或报告单元的一部分的商誉的获利或损失金额。(2)无形资产确认发生减值损失，在财务报表附注中披露如下内容：导致发生减值情况的说明，减值损失的数额，计量报告单元公允价值的方法。如果减值损失估计没有完成，披露事实和原因。(3)摊销的无形资产：账面总额，累计摊销额的总额和分类总额，本期的总摊销费用，以后5年估计的摊销费用；不摊销的无形资产的总账面价值和主要无形资产类别的账面价值。但是，美国上市公司出于保护无形资产的需要，一般只对无形资产按分类汇总后列报，而不披露单项无形资产的名称和摊销年限等内容，主要是考虑竞争对手可能利用这些信息推断出该公司当前研发项目和今后的发展战略等重大商业秘密。
中国上市公司的会计报表及其附注披露的规范性较差，总体表现为研发费用披露模糊，无形资产具体构成要素披露混乱。绝大多数上市公司披露了无形资产的明细项目，但分类和项目级次缺乏统一标准。在我国新准则中，无形资产信息披露的内容由原来的3条增加到5条，改进的地方主要有：按照类别披露，披露无形资产的使用寿命估计情况及判断依据，披露费用化和资本化的研发金额。我国上市公司的会计报表及其附注主要以有形资产的披露为中心，无形资产在财务会计报告中处于从属的地位，披露的内容也很不充分。如在现金流量表中也仅设置了一项“处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额”，根本无法看清无形资产的变化，只是在损益表中的“管理费用”一栏中做一简单列示，而在会计报表附注中披露每年研究与开发支出具体数额的上市公司更是少之又少。
笔者认为，我国应借鉴美国的经验与做法，拓宽无形资产会计信息披露的内容，如应披露入账价值的计算办法以及相关依据等内容。在资产负债表中只确认已入账的无形资产价值，而且是以其净值表示，以及所确认的无形资产只是一个总括的资料。我国无形资产会计准则需要不断加以完善并具体化，这样有利于提升中国上市公司在无形资产方面的竞争力和信息披露的透明度。
三、中美上市公司无形资产计量的比较
(一)初始计量的比较
美国涉及研究开发支出的会计准则主要有美国财务会计准则第2号和第86号。准则指出，确立产品技术可行性之前的成本应确认为费用；确立产品技术可行性之后，在软件被广泛使用之前发生的成本应予以资本化。美国对研发支出主要采用费用化的原因，是认为研究与开发费用所带来的未来收益具有很大的不确定性，从避免企业风险考虑，将其费用化符合稳健性原则。这种方法有利于鼓励企业开展更多的研究与开发项目。
我国旧无形资产准则规定，自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的律师费，注册费等费用确定；依法申请取得前发生的开发费用，应于发生时确认为当期费用。我国颁布的新准则将企业内部研发分为研究阶段和开发阶段，在企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：(1)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；(2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图；(3)无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；(4)有足够的技术，财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；(5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。虽然这种模式克服了传统费用化模式的不足，是一种更为公允的做法，但同时也有其缺陷，主要是主观估计成分太高，即将该项支出是予以费用化还是资本化带有一定的主观成分，影响其计量的可靠性。
(二)后续计量的比较
1 中美无形资产摊销的比较
美国财务会计准则第142号将无形资产分为两类：有一定使用寿命的无形资产和使用期不确定的无形资产，前者应当进行摊销，后者不用进行摊销。如果一项无形资产有确定的使用寿命期，但那个寿命的精确长度是未知的，那将在最佳估计使用寿命期内摊销。此种摊销的模式将在财务报表中反映。如果该种模式不能可靠地确定，无形资产的摊销将采用直线法。同时，无形资产的使用寿命确定主要应考虑；(1)企业对该无形资产的预期使用年限；(2)与该无形资产使用寿命有关的其他资产的预期使用寿命；(3)法律，法规或合同条款对使用寿命的限制；(4)法律，法规或合同条款能使企业不需追加太多成本就能使资产的法律或合同年限延长或其他经济因素的影响。
新无形资产准则规定，企业应当于
取得无形资产时分析判断其使用寿命，将无形资产区分为使用寿命有限和使用寿命无限的无形资产。只有使用寿命有限的无形资产才予以摊销，通过估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位来确定摊销期限，且对摊销期限不做具体约束。无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产，不应摊销。对于摊销方法，新准则规定，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式：无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法进行摊销。
笔者认为，我国旧准则在摊销范围与摊销方法上均与美国有较大的差别。而新准则在摊销范围和摊销方法上与美国基本相似，都采用基于经济利益的预期实现方式，无法可靠确定预期实现方式的，采用直线法摊销。
2 中美无形资产减值的比较
美国财务会计准则第142号规定，如果资产的账面价值超过其预期未来现金流量总额(不需要折现)，表明资产存在减值迹象，则必须进行详细的减值计算。在美国财务会计准则第121号规定，认定出现以下情况时，企业应评估无形资产的价值：(1)资产的市价显著地下降；(2)在资产被使用的程度或方式发生显著地变化；(3)能够影响资产价值的法律因素或商业环境发生显著不利的变化，或被管制者采取不利的行动或估价；(4)累计的成本显著地超过了最初期望取得或建造一项资产的金额。
地摊经济行业报告篇5
一、知识经济对无形资产会计的影响
（一）对无形资产概念的影响。纵观国内外已有的成果，不同国家对无形资产概念的描述各不相同，同一国家不同作者对无形资产概念的描述也不大一样。我国比较具有代表性的观点有（2）：无形资产是指特定主体所拥有或控制的、不具有独立实物形态、对生产经营和服务长期发挥作用并能带来经济效益的一切经济资源；无形资产系无实物形态的，以知识形态存在的长期资产；无形资产是能为企业带来高于有形资产一般收益率的利润而没有实物形态的固定资产；无形资产是指无实物形态的、独占性的、可转让的、非货币性长期资产；无形资产用会计语言来说，即企业长期使用而没有实物形态和流动性的资产；无形资产是指不具有实物形态，但能为企业长期带来效益的或契约所赋予的特殊权利及超收益能力的资本化价值和有关经济资源的集合等等。无形资产定义可谓众说纷纭，莫衷一是。
笔者认为，上述定义对无形资产的概括都不够准确、完整，根据上述无形资产的概念，很难从本质上判断出无形资产与其他似是而非的资产的差别。（1）“无实物形态”并不是无形资产所特有的。事实上，有许多有形资产同样是无实物形态的，例如应收账款、预付账款、应收票据、长期股权投资、债券投资、递延资产等都不具有被人类感官所识别的实物形态，但它们都不是无形资产。因此，“无实物形态”并不能作为区别于其他资产的条件。（2）以“知识形态存在”不足以涵盖全部无形资产。因为无形资产并不都以知识形态存在，如土地使用权、特许经营权等只是政府授予企业的一种特殊权利，无需付出智力劳动。（3）“无形资产具有长期性”并不符合现实。“长期”应指多少年以上，定义中未予明确。而且实务中对无形资产的使用期限也难以确定。特别是，有的无形资产并非能长期使用，企业也不必长期持有。因此，作为无形资产并不一定会被企业长期占有和使用。（4）“无形资产是没有实物形态的固定资产”的提法不。因为固定资产除具有长期持有特征外，还具有在使用过程中保持其实物形态不变，其价值相对稳定，且随着固定资产的使用逐渐转移到产品中去，报废时要发生清理费用并可收回残余价值。无形资产显然不具备固定资产的所有特征。（5）“是否能为企业带来超额收益”的确是判定其是否无形资产的关键，但资产只有被有效使用才能给企业带来收益，否则，即使长期持有也不会给持有者带来经济效益，更不用说产生超额收益。（6）“能以货币计量”是现行会计假设之一，但在以无形资产为主的知识经济时代，有很多的无形资产不仅难以辨认，而且无法度量，且其价值极不稳定，如果还以“能以货币计量”来定义无形资产，将会有许多符合无形资产条件的主要经济资源被排除在无形资产之外。
（二）对无形资产确认范围的影响。现行会计确认无形资产的重要条件是由过去交易和事项取得、并能用货币计量，一些客观存在的无形资产因不符合这两点而无法纳入无形资产的范围。据有关资料介绍，经济学中涉及的无形资产多达29项，目前美国评估公司所涉及的无形资产达23项，且有日渐增多的趋势。而我国实务中运用单项评估和整体评估的无形资产只有12项，列入财务会计系统的只有6-7项（3），包括专利权、非专利权技术、商标权、著作权、土地使用权、商誉等，而商誉只承认产权变动的商誉，对自创商誉不予确认，局限在很小的范围内，许多具有无形资产特征的项目均被排斥在会计确认系统之外。另外，由于无形资产价值具有不确定性，为遵循谨慎性原则，一般只有在能够确定为取得无形资产而发生支出的条件下，才能计量无形资产的成本并确认为无形资产。这些做法使得无形资产确认范围过于狭窄，既限制了大量知识经济时代无形资产的确认，也不能保证确认的质量。
（三）对无形资产计量选择的影响。现行会计以投入价值基础计量无形资产，对无形资产采用成本计价。但以投入价值为基础的历史成本法源于工业经济时代对有形资产的计量，无形资产采取此方法主要是适应有形资产的计量，使计量方法达到统一。这种不考虑无形资产的特点而完全套用有形资产的计量方法是不恰当的。首先，无形资产的形成是长期积累的结果，或是多种因素综合作用的结果，其价值的构成比较复杂，并非单纯的历史成本所能反映的（有时其实际价值同其历史成本相差甚远）。其次，无形资产与有形资产的价值构成形态有所差异，不适宜采用同一计量基础。作为企业资源，有形资产主要是通过自身的耗费给企业带来收益，其价值主要取决于取得有形资产时的历史成本；无形资产则主要是通过其功能和运作给企业带来收益，其价值主要决定于所能创造的未来收益，而不是其历史成本。再次，由于知识和技术不断创新，无形资产的现实价值及其所能提供的未来经济效益是不断变化的，无形资产在使用过程中，存在着许多不确定因素，既可能减值，也可能增值，而历史成本却恰恰不能反映无形资产的这种变化。
（四）对无形资产摊销方法及其账务处理的影响。现行会计模式下，无形资产摊销一般采用在一定期限内等额摊销的直线法。这种方法在无形资产占据很小比例的工业经济时代是可行的，因为这样处理既可以简化核算，又不会对企业财务状况产生重大的影响。但在知识经济时代，某些企业无形资产价值可能达到数十万、数百万，甚至数千万，而且其价值还要受各种因素的影响而发生增减变化，如果仍然采用直线摊销法，必然造成各期摊销成本与同期实际负担成本不符，从而虚拟了企业的资产、费用和收益等的基本情况。另外，在摊销的账务处理上，现行的方法是直接冲减“无形资产”账户，这种直接冲销法使得“无形资产”账户只能反映无形资产的折余价值，而不能反映其原始价值和已摊销程度，使会计信息使用者不能全面了解无形资产相关信息，进而影响到对无形资产的决策、评估、和考核及实施全方位管理。
（五）对无形资产财务报告揭示的影响。现行的会计报表主要为有形资产设计，反映的重点是有形资产，而对于无形资产则没有予以足够的重视。例如，在现行的财务报表中，资产负债表上只笼统地列有“无形资产”项目，且排列于流动资产、长期投资、固定资产之后，处于次要地位，报表使用者从报表中所得到的只是无形资产的折余价值，无法反映无形资产的实际经济价值、构成、收益状况；而在现金流量表中，则是把无形资产同除了长期投资以外的全部非流动资产合并反映，根本无法看清无形资产的变动情况。另外，现行会计报表附注中对无形资产的披露过少，其中列示的几项“重要项目的明细资料”也不包括无形资产的。在无形资产越来越重要的今天，这种处理方法根本无法体现无形资产的“主体地位”，更不用说为报表的信息使用者提供客观、公正、有用、充分的信息了。另外，由于无形资产价值具有高度的不确定性，其价值会随着客观经济环境的变化而发生增减变动，且其变动的速度会随着新技术的更新而不断加快，特别是在知识更新迅猛的今天，无形资产的现实价值可谓瞬息万变，无形资产所能创造的未来经济效益更是变化万千，而现行的定期（年度、中期）财务报告所披露的信息远远不能适应这些高速变化的无形资产，因而不能满足利害关系人对会计信息的需求，从而增加了依靠“过时”信息带来的决策风险。
二、知识经济时代的无形资产会计创新
面对知识经济的挑战，依据有形资产设计的现有会计模式落伍了。为改变无形资产会计滞后于知识经济发展的现实，提高无形资产会计信息的质量，充分发挥会计对知识经济的反映和监督作用，就必须突破现有会计模式的束缚，创新无形资产会计与实践，建立符合时代特点的会计理论和实践模式。
（一）无形资产概念的创新。无形资产是一个动态的概念，随着环境的变化而变化，它在很大程度上反映了当代经济水平和经济管理要求。笔者认为，知识经济无形资产的概念应概括为：无形资产是为特定主体所独家拥有或控制、无实物形态、使用价值确定，且在有效使用下能为带来不稳定的超额获利能力的非货币性经济资源。这一定义说明无形资产应具有以下特征：（1）归属上具有垄断性，即任何无形资产都归属于特定的主体，为特定主体所拥有或控制，这个特定主体可以是个人、企业、地区、国家或区域经济集团等；（2）外观上具有无形性，即从外观上看，无形资产没有独立的实物形态，在生产经营过程中发挥的作用也是无形的，人类无法通过感官识别它，只能从观念上感觉它；（3）使用价值具有确定性，即任何无形资产都具有特定的使用方向和使用价值，只要对其有效使用就能为企业带来收益；（4）价值具有不稳定性，即无形资产的经济价值极易发生变化，因而为企业带来的超额获利能力也是极其不稳定的；（5）非货币性，即无形资产只包括除了货币资金、应收账款、预付账款、应收票据、长期股权投资、债券投资、递延资产等以外的无实物形态的资产。
（二）拓展无形资产的确认范围。笔者认为，在无形资产极大丰富、计量范围急剧扩大的知识经济时代，可将庞杂的无形资产分为以下七类，再分别加以确认、计量，最终将其、系统地反映在财务报告中。（1）市场型资产。指企业所拥有的与市场和客户相关联的良好利益关系，包括各种品牌的信誉、各种供销及营销渠道、各种有特许经营权协定或有专利使用权协定的合同及其他一些使公司有竞争优势的合同等。（2）智力成果型资产。指企业精神产品的一种产权形式，包括专利权、专营权、版权、商标权、设计权、商业秘密、技术秘密、专利技术以及机软件等。（3）型资产。包括土地使用权、租赁权等。（4）型资产。即企业在组织、管理和沟通等方面可带来的经济效益的优势，包括企业独特的经营管理方法、企业文化、成功的经营经验等。（5）基础型资产。包括信息技术体系、客户数据库和跟踪服务，体系，以及与投资者、银行和师等良好的财务体系。（6）商誉。指企业在产品质量、经营管理、财务状况、资金信誉以及职工的素质和工作效率等方面，处于同行业中较优越的地位，因而在消费者心目中拥有较高的声誉，可望在同样条件下获得高于一般盈利水平的能力。（7）其他类型的资产。指以上六类无法包括但又具有无形资产特征的其他各种经济资源。
（三）更新无形资产计量基础。在知识经济条件下，无形资产具有较大的不确定性，其价值会随着知识发展的日新月异而升值或贬值。因此，笔者认为，对于无形资产的价值应本着既灵活又务实的思路，区分不同的情况来确定：
1、对初次取得无形资产价值的处理。外购的无形资产，可根据无形资产取得之日的买价或现金等价物与取得无形资产有关的一切支出作为无形资产的成本入账，即以历史成本作为计量基础。接受投资的，可根据合同、协议约定或评估确认的金额作为无形资产价值入账，即以现行重置成本作为计量基础。对于自创无形资产，其关键在于与开发费用的处理。笔者认为，在确定形成无形资产之前，应将研究与开发费用单独处理，若研究开发失败，则作为企业的一项递延资产在以后各期摊销；若研究开发成功，则转入无形资产同相关的注册费、律师费等一同构成该项无形资产的价值，这实际上也是以历史成本为计量基础。
2、使用过程中无形资产价值发生变动的处理。由于无形资产价值的不稳定性，其价值随着技术进步而发生增减变动。因此，企业在使用无形资产的过程中，可根据实际情况的需要对其进行定期或不定期的重新评估，此时应根据该项无形资产投入使用后的预期收益来确认无形资产的价值，即以企业的未来现金流入现值为计量基础。如果未来现金流入现值大于（或小于）现有的账面价值，则调增（或调减）无形资产价值。至于未来现金流入现值的计算，可根据如下公式计算：
无形资产的收益现值=∑（各有效期收益额×折现系数）
（四）改进无形资产的摊销方法及其账务处理。关于无形资产的摊销方法，笔者认为，应根据无形资产占企业总资产的比重高低、无形资产对企业兴衰决定作用的大小、企业所处行业的特性等条件，采取不同的方法进行摊销。对于无形资产价值不大的企业，可仍然沿用现行的直线摊销法；对于无形资产价值很大，或虽价值不大，但足以企业兴衰成败的企业，可采用加速折旧法。至于摊销的账务处理，笔者认为应采用备抵法，即设置一个“累计摊销”账户，将无形资产原值、累计摊销和折余价值同时列示，这样既能较全面揭示无形资产的信息，同时也为企业开发更新更高层次的无形资产提供了必要准备。
（五）全面、及时地披露无形资产会计信息。与上述无形资产摊销的账务处理相对应，企业可将诸多无形资产按类别分别列示于资产负债表之中，在其下面设置一个“累计摊销”账户，同时在附注中列明各项无形资产的来源及其增值、减值情况。另外，还应单独设置一个附表，以反映那些难以用货币计量，但对企业未来收益有很大影响的非货币性无形资产信息，例如科学的管理、协调的组织关系、企业形象等，以便更好地对无形资产进行全面、充分的披露。对于信息披露的及时性，企业可根据无形资产的重要程度考虑缩短报告的时间间隔，如采用季报、月报、旬报等；也可根据业务经营特点及其受技术更新的影响程度，实行灵活的不等距的报告制度，提供及时的无形资产会计信息。
注：
（1）刘洋，《浅析无形资产会计的革新》，《无形资产研究》，财政经济出版社2001年版。
地摊经济行业报告篇6
【关键词】商誉减值测试摊销
商誉是一种不能被单独识别与确认的资产，数值上等于在购买日购买方的合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。在全球企业并购案盛行的今天，商誉成为会计界一个备受关注的问题。我国在2007年实施的新准则对有关商誉的事项作了一系列新规定，这次变化基本实现了国际趋同，而对其后续处理方法的变化直接影响企业的利润表和资产负债表。本文将从国外对商誉处理的经验出发，试析商誉会计处理方法的变化将对我国产生的影响。
一、我国商誉会计处理变化的基本情况
继欧盟2005年实施国际会计准则后，我国在2007年也向国际趋同跨了很大的一步，其中对商誉的会计处理方法上有了重大变化。有关商誉，新准则涉及主要三点会计政策的变更：CaSno.6――《无形资产》准则将商誉剔除在无形资产的范围之外；CaSno.20――《企业合并》准则明确了权益结合法和购买法作为企业合并的使用范围，并规定只有购买法合并才能够确认商誉；CaSno.8――《资产减值》准则规定对商誉的会计处理方法由公允价值法代替直线摊销法，企业合并形成的商誉每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。
我国早期采用商誉十年直线摊销的方法等于承认了商誉是作为无形资产的一个种类，并按无形资产的摊销方法进行会计处理。然而定义上不可辨认的商誉同可辨认的无形资产毕竟有本质的区别，将其处理方法分开，不失为新准则的进步之处。但对商誉会计方法的变化将影响到每年转入损益的商誉摊销额，进而影响利润表的净利润金额，这对采用购买法进行企业合并且带来大量商誉的购买方有巨大影响。
二、国外会计准则对商誉会计处理的演进
1、合并商誉会计处理的基本方法
目前国际上合并商誉会计处理方法主要有四种：直接冲销法、系统摊销法、减值测试法、永久保留法。直接冲销法是将商誉在取得后立即冲销资本公积，该方法将购买商誉视为一项特定资本交易所产生的价值差额，其实质是代表收购价格高于目标方净资产的公允价值而形成的资本损失。但该方法不将商誉视为资产，这同商誉可带来未来经济利益的资产特征相悖，目前只有少数国家采用该方法。系统摊销法则将商誉单独确认为一项资产，并在一定期限内进行摊销，该方法承认商誉是企业获取超额经济利益的能力，并且其价值会随着时间的推移而减少。减值测试法是在年末利用公允价值对商誉进行减值测试，若其有减值则按减值额摊销。该方法最符合商誉作为资产的特征，并先后被各国所采用。永久保留法将商誉作为一项永久性的资产列示于资产负债表上，它认为主观地对商誉进行摊销并无依据，商誉不会随着企业赚取超额收益的过程而被消耗掉。
2、国外商誉后续处理方法相关准则的变迁
2001年6月30日，美国会计准则委员会（FaSB）颁布第141号《企业合并》（FaSno.141）和第142号《商誉及其他无形资产》（FaSno.142）会计准则，在企业合并的会计处理上取消了权益结合法，因此企业合并必须按照购买法确认商誉。同时FaSno.142规定在商誉初始确认后不再进行摊销，而是进行至少一年一次的减值测试。在此之前，根据美国会计原则委员会1970年的第17号《无形资产》意见书，是将商誉在不超过40年内进行系统摊销。
国际会计准则委员会在2003年末对商誉的会计处理作出调整，国际财务报告准则第3号《企业合并》（iFRSno.3）指出企业必须仅能采用购买法合并，并对合并商誉采用减值测试法。同时废止国际财务准则第22号《企业合并》（iaSno.22）对商誉采用不低于20年的系统摊销法，此变化同美国准则发展一致。
然而iFRSno.3同FaSno.142对商誉采用的减值测试法略有不同。首先，FaSno.142对商誉减值测试分两步处理，先测试出商誉所属的报告单元的公允价值，并据此计算出商誉的公允价值，然后将商誉的账面价值同其公允价值比较以确定商誉的减值额。iFRSno.3规定对商誉减值测试是一步处理，即通过比较商誉所属的现金产出单元的可收回金额与账面价值，若发生减值并且其减值额小于商誉账面价值，则直接计入商誉的减值额；若发生的减值额大于商誉账面价值，直接冲销商誉，剩余部分再分摊到其他资产。其次，FaSno.142要求计算出商誉的公允价值，而iFRSno.3则无此要求。
其他国家在对商誉的会计处理也有不同程度的变化。澳大利亚于2004年7月开始不再摊销商誉，而采用减值测试法；加拿大在2002年对商誉采用减值测试法的意见征求稿，并在2005年开始实施；南非于2006年8月意见征求稿准备对商誉采用减值测试法。由此，纵观全球，对商誉的会计处理方法都向着减值测试法的方向趋同。
3、采用减值测试法处理商誉的原因
（1）从商誉的资产性质来看。取消系统摊销法否定了将商誉视为一项消耗性资产，其价值并不一定随着时间的增长而消耗。从理论上看，商誉是一项可以带来未来超额收益的资产，如果带来的超额收益发生变化，则需要对其进行重新评估，对商誉进行减值测试则体现了商誉作为企业资产的这一特性。FaSB在修改商誉处理方法时认为：不是所有商誉的价值都下降，并且即使下降也很少会是直线基础下降。许多被调查者认为商誉以直线法在主观期限内摊销不能反映经济实质，也不能提供有用的信息。
（2）从商誉的形成和作用看。商誉是在企业合并中并购双方都承认的价值，其将对并购方产生协同效应并带来超额经济利益，但这个整合出来的资源不同于其他资产，其与社会外部环境有很大的关联性，受外部因素的影响也较大，而带来的经济预期也具有很大的不确定性。因此，并购后商誉的价值还会随着外部环境和企业内部资源的变化而产生变动，不能简单地进行系统摊销。
4、商誉会计处理方法变化带来的经济后果
FaSB在2001年的FaSno.141中取消权益结合法进行企业并购，就意味着全美企业都必须采用购买法进行企业合并从而确认商誉，而商誉的会计处理方法则直接影响到企业的利润表中净利润的数值。根据2000年7月美国的官方统计数值显示，全美有50%的金融、高科技企业和33%的制造业企业使用权益结合法进行企业合并，当只能采用购买法从而确认商誉后，若采取系统摊销法则将削减这部分企业的利润，进而影响其市场价值和融资能力。世界最大的并购案美国在线收购时代华纳的申请得到批准时，FaSno.141恰巧，美国在线必须采用购买法并确认1300亿美元的商誉，若此时按原准则系统摊销商誉，则每年至少摊销32.5亿美元，极大影响净利润。而FaSno.142采用减值测试法处理商誉，则在一定程度上消除了上述的影响。
当然，采用减值测试法处理商誉，根据iFRSno.3需要测算商誉所属的最小现金流入单位的公允价值（根据FaSno.142需要测算商誉所属的报告单位的公允价值）。FaSno.142指出公允价值取值于存在活跃市场的市场报价，若市场报价不存在，公允价值的估计应建立在能获取的最好信息的基础上，包括类似资产和负债的价格和其他估价技术的结果。现值技术通常是估计一组净资产公允价值的最好技术。然而在现值估计中，需要确定现金流量和折现率以及发生的概率都需要大量的估计，这影响了商誉减值测试的可靠性，并给利用商誉减值测试进行的盈余管理留下空间。
三、商誉处理方法变化对我国的影响及解决措施
1、商誉处理方法变化后可能面临的问题
我国新准则第8号（CaSno.8）《资产减值》规定对商誉的处理由原来的十年系统摊销法改为减值测试法，并且在指南上规定商誉的减值测试法采用“一步式”测试法，采用的所属商誉的测试单元为最小现金流入单元，这些规定同iFRSno.3基本一致。对于习惯将商誉视为无形资产而进行系统摊销的我国会计人员而言，面对全新的商誉会计处理，将在理论和实务上遇上不少问题。
（1）在计量问题上，新准则规定需要对合并商誉进行至少每年一次的减值测试，测试时需要计量商誉所属的最小现金流入单元的公允价值。而目前我国的资本市场远不如西方发达，在流动性方面，不流通的国有股仍然占了多数，导致市场报价也并非公允，因此对公允价值的取值是使用商誉减值测试法的最大难题。另外，如何准确判断商誉所属的最小现金流入单元，也会影响商誉减值测试的准确性。由于最小现金流入单元中包含其他可辨认资产，将商誉划分到不同的最小现金流入单元，其公允价值的不同又将影响商誉减值额的准确性。
（2）我国新准则对商誉的处理采用与国际会计准则一致的“一步式”减值测试方法，该方法遵循谨慎性原则，对最小现金流入单元的减值额，首先冲销未来收益不确定的商誉而不计量商誉的公允价值，并且在今后产生资产增值时也不予转回。但商誉作为资产的一部分，同其他可辨认资产一样也拥有给企业带来未来收益的能力，在减值测试时不计算商誉的公允价值而测试其是否减值，等于否认商誉同其他资产具有相同的特性，并且也不能得出商誉真正的减值额。
（3）由于商誉的会计处理对合并企业的净利润影响巨大，对商誉采用减值测试法处理需要大量主观判断，企业难免利用公允价值进行盈余管理，这也给我国注册会计师判断企业商誉减值额带来不少工作。
2、解决措施
（1）对商誉所归属的最小现金产出单元的划分在实务中缺乏可操作性，且越小的报告层次越难得到公允价值。因此，我国可采用FaSno.142的做法，将商誉归属在一个报告单元中进行减值测试，这样比采用现金产出单元更加直观和易于确定公允价值。在理论上对商誉进行减值测试，就需要计量出商誉的公允价值，我国也可采用FaSno.142的“两步式”做法确定商誉的公允价值。
（2）取得公允价值需要加强资本市场的流动性，减少非流通的股份，这样市场报价就越接近于公允价值，对公允价值的取值也就更加简便。
（3）需完善有关商誉的准则。我国目前没有针对商誉的会计处理的专门准则，对商誉的规定分散在各个相关准则中，应尽快完善有关商誉的准则。
（4）针对利用商誉减值测试进行的盈余管理活动，需要我国注册会计师提高专业水平，本着负责的态度对公允价值的取值、商誉归属单元的划分向企业取得充分的证据，并合理评估其对利润影响的重要性。
【参考文献】
[1]李明辉：合并商誉会计的发展动态及启示[J].立信会计高等专科学校学报，2002（3）.
[2]周长信：商誉减值测试：FaSB与iaSB相关规定比较[n].市场证券导报，2002（10）.
[3]王桢：商誉会计处理方法国际趋同化研究[J].经济师，2006（8）.
地摊经济行业报告篇7
【关键词】合并对价分摊；公允价值；指标体系；合理性
【中图分类号】F275【文献标识码】a【文章编号】1004-5937（2017）03-0032-04
一、引言
公允价值计量已成为目前会计计量的主要方向，2014年我国实施《企业会计准则第39号――公允价值计量》，与国际会计准则不断趋同。同时，根据《企业会计准则第20号――企业合并》的要求，非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当对合并成本进行分配，确认所取得的被购买方的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值[1]，这导致了以财务报告为目的的合并对价分摊（ppa：purchasepriceallocation）业务的诞生。随着国内企业并购活动的日趋加速以及以知识和信息为基础的经济时代的快速发展，合并对价分摊，尤其是无形资产的公允价值计量，面临着越来越多的不确定性。对价分摊的公允价值计量不仅会影响购买日的合并报表，还会对购买方未来期间的会计利润产生重要影响。当前，我国并购重组政策红利不断释放，国内市场并购热史无前例。然而，合并行为日益激烈，合并溢价也越来越高，如何做好并购前后的对接处理成为非常棘手的难题。我国目前关于合并对价分摊合理性的研究尚不多见，现行合理性测试的不确定性为会计信息质量埋下隐患，各类资产价值和计量参数的认定无从考证。鉴于此，本文旨在完善我国企业合并对价分摊中公允价值计量的合理性，为监督公允价值计量，优化分摊结果提供参考，进一步提高合并财务报表信息的可靠性和科学性。
二、公允价值计量层级
为了确定公允价值输入参数的优先级，提高公允价值计量和披露的可靠性，FaSB在2006年的SFaS157中制定了公允价值层级理论[2]，将计量使用的参数分为三个等级：
第一层级输入参数是在计量日报告主体在活跃市场中相同资产或负债的未调整报价。该层级强调“活跃市场”与“相同资产或负债”。如果某种资产或负债的交易频率和数量足够充分，可以提供持续的市场价格信息，此时的市场报价最为直接和可靠，是公允价值的最好依据。
第二层级输入参数是直接或间接可观察参数，具体包括活跃市场中相似资产或负债的报价、非活跃市场中相同或相似资产或负债的报价、除报价以外的资产或负债的可观察输入参数、市场证实输入参数等。二级参数报价需要进行调整，包含少量合理的假设和人为判断，对公允价值计量会有一定影响，但在缺乏活跃市场的报价中仍是公允价值的最佳选择。
第三层级输入参数是不可观察参数。由于无法在活跃市场上取得相同或类似资产或负债的报价，所以由主体自行输入变量，采用定价模型或未来现金流量折现等估值技术确定公允价值。该层级涉及大量主观判嗪腿宋因素，主观性较强，因而影响公允价值的可靠性。
从以上层级划分可以看出，只有第一层级的报价直接来源于活跃市场，无需调整，第二层级和第三层级的公允价值都需要对参数调整，并通过一定的估值技术获得。三个层级的应用难度和不确定性依次增加，可靠性逐渐递减。国际公允价值准则明确规定，优先使用一级参数，其次选择二级参数，当二者皆无法获取时，最后才考虑输入第三级参数。我国公允价值计量准则对计量层级的划分与国际准则基本保持一致。
三、合理性测试方法
由于对价分摊中的公允价值与资产评估中的市场价值在内容上具有一致性，合并对价分摊公允价值计量一般被认为是对合并中取得的被购买方可辨认资产、负债及或有负债市场价值的评估，因此我国目前判断合并对价分摊公允价值计量合理性方法沿用评估实务中的整体合理性测试方法――waCC和waRa测试[3]。
根据《以财务报告为目的的评估指南（试行）》第三十五条，对于以财务报告为目的的评估报告需保持折现率与预期收益口径的一致性，以此佐证整个评估报告的合理性[4]。企业运营过程中资本转化为资产，投资者预期报酬由企业生产经营收益提供。根据成本收益原则，权益投资者投入的资本成本小于等于所产生收益时才会对该项目进行投资，所以当投资者面临的风险与企业资产面临的风险相同或相似时，合并对价分摊才具有合理性。资产的风险用加权平均资产回报率（waRa）表示，资本的风险用加权平均资本成本（waCC）表示，根据风险收益权衡原则，当投资者投入资本与资产总额相等时，waCC与waRa应该是相等或相似的。
在完成对价分摊公允价值计量后，可以进行waCC和waRa合理性测试。waCC和waRa测试分为四个步骤：
（一）确认各项资产的类别
企业的各项资产、负债按回报率的不同通常分为营运资金、长期资产、无形资产等几类，无形资产按各自的回报率又可以分为土地使用权、品牌、著作权和营销网络等。将合并对价按上述类别进行分摊，并确认各类资产的公允价值。
（二）确定各类资产的回报率
资产回报率反映资产的获利能力。不同资产的回报率虽各不相同，但有其普遍的取值方法。各类资产回报率相互制约共同作用，存在一定的内在关系。根据资产的风险特点，不同资产的回报率一般遵循以下规律：商誉的回报率>无形资产的回报率（不含土地使用权）>长期资产和土地使用权的回报率>营运资金的回报率，此规律的运用需要结合行业特点进行判断。
（三）计算加权平均资产回报率
经过上述资产价值的辨认、计量以及回报率的测算后，汇总计算加权平均资产回报率。waRa=营运资金/总投资×营运资金回报率+长期资产/总投资×长期资产回报率+各项无形资产/总投资×各项无形资产的回报率+商誉/总投资×商誉的回报率
标的企业主要从事移动网络游戏的研发和运营，拥有强大的管理技术团队、不错的业内口碑和领先的运营模式。企业以自身丰富的端游研发和运营经验为基础，引进优秀人才和先进技术，实现了由端游向移动游戏的快速成功转型，开拓了广阔的海外市场。2015年12月31日，企业被100%股权收购，构成非同一控制下的企业合并，合并对价为9亿元。
在查阅企业相关交易资料之后，识别出企业拥有软件著作权、品牌和自主运营平台三项无形资产，除此之外，没有发现其他未在账面上反映的可辨认资产和负债。通过计量，确认企业可辨认资产、负债的公允价值如下：企业的经营性流动资产和负债公允价值为1400万元，长期资产50万元，采用收入分成法确定软件著作权1900万元，采用多期超额收益法确定品牌价值15000万元，自主运营平台40000万元。企业适用的所得税率为25%，经营性流动资产回报率取税后一年期贷款利率3.26%，长期资产回报率取税后长期贷款利率3.68%，著作权回报率经测算为14%，品牌回报率为12%，自主运营平台回报率为9%，商誉回报率为20%，加权平均资本成本取13.30%，这样，可以计算出企业的加权平均资产回报率如表1所示。
通过合理性测试，waCC与waRa的差异为0.08%，此差异在允许范围之内，因此认为结果较为合理。为了使公允价值计量更加可靠，本文选取同行业经营范围相似的两家上市公司掌趣科技和顺网科技作为可比企业，分别计算这两家企业近三年的指标数据，运用指标体系对标的企业的合并对价分摊合理性作进一步分析（表2）。
（一）盈利能力合理性分析
标的企业核心的盈利驱动来源于优秀的研发、运营能力和广阔的行业前景。从表2中可以看出，可比上市公司平均毛利率为67%～70%，净利率为34%～37%。通过测算，标的企业预测期内平均毛利率为70%左右，净利率在45%上下浮动，略高于平均水平，考虑到标的企业的业务单一，仅为移动游戏制作发行，而且起步晚，规模小，营业成本和期间费用较少，研发团队较精练，所以相比于规模较大、业务复杂的上市公司毛利率和净利率均略高，可以认为盈利能力指标的预测符合标的企业的实际情况，选用参数恰当，估值具备合理性。
（二）风险控制合理性分析
企业的风险控制主要通过偿债能力体现。可比公司的流动比率在1～3左右，一般而言，流动比率为2较为合适，标的企业的流动比率是1.71，表明流动比率在正常范围内，且偿债能力较强。标的企业分摊前资产负债率较高，达57.69%，主要原因是其他应付款的存在，分摊后资产负债率远低于行业平均水平，主要是企业整体评估增值导致，考虑到标的企业在研发、渠道、ip、海外市场方面的获利能力潜力巨大，因此认为这样的评估增值是可接受的，即资产负债率也是合理的。报告期内标的企业无利息费用支出，故财务杠杆系数不适用。总体来说，企业风险控制在较稳定的低水平，符合企业的经营状况。
（三）发展能力合理性分析
在合并对价分摊预测中，预计未来两年标的公司营业收入增长率上升，2017年增长率将达到32.83%，后续年份的收入预测增长率均在20%以下，并且呈下降趋势，收入增长至2021年为止。原因是标的企业的游戏产品在2016―2017年间的运营具有较大确定性。与同行业比，标的公司的营收增长率低于平均水平，主要是由于公司还在起步阶段。结合已有流水数据和运营计划，本文认为分摊过程中的营业收入预测具备合理性。在本次合并中，合并溢价较高，资本增值率达到原来账面净资产的60倍，值得关注，但考虑到移动游戏行业为“轻资产”行业，含大量账面未列示的无形资产，另外，标的企业刚成立不久尚未进行融资行为，因此账面净资产较少。公司的产能虽尚未释放，但结合企业未来收入增长的竞争优势，从可持续发展能力的角度来说，本次分摊的公允价值计量是合理的。
六、结语
并购浪潮愈演愈烈，然而公允价值计量在这股浪潮中略有滞后，使得对价分摊结果缺乏可靠性。本文构建的合并对价分摊公允价值计量合理性指标体系，兼顾企业盈利能力、风险控制和发展能力三个方面，充分考虑了《公允价值计量准则》与谨慎性的要求，在一定程度上弥补了已有合理性测试方法单一的不足，同时可以揭示公允价值计量过程中的问题，优化我国会计信息相关性，为并购利益相关者提供更高质量的财务报告。
【参考文献】
[1]胡庭清，谢诗芬.非活跃市场环境下公允价值计量相关问题研究[J].当代财经，2011（7）：110-121.
[2]孟俊婷.上市公司并估价中财务指标体系的研究[J].会计之友，2008（1）：84-85.
[3]朱淋云，蒋骁.浅析合并对价分摊中涉及的整体合理性测试及案例[J].中国资产评估，2015（6）：29-32.
地摊经济行业报告篇8
【摘要】矿业权是煤炭上市公司赖以生存和发展的基础,其会计核算对煤炭上市公司财务报告的影响较大,财务报告使用者也越来越关注煤炭上市公司矿业权的会计核算及信息披露。目前,煤炭上市公司矿业权的会计核算方法不尽相同,违背了企业会计基本准则中会计信息质量要求的可比性和可理解性原则。如何规范矿业权的会计核算,将是我国会计准则建设中亟需解决的问题之一。
【关键词】上市公司;矿业权;会计核算
一、矿业权会计核算的有关规定
为规范矿业权的会计核算,财政部出台了《关于印发企业和地质勘查单位探矿权采矿权会计处理规定的通知》,要求企业将交纳的探矿权使用费和价款计入勘探开发成本,企业在勘探生产过程中发生的各项费用也计入勘探开发成本。勘探结束形成地质成果的,转作地质成果处理;不能形成地质成果的,一次性计入当期损益。企业交纳的采矿权使用费直接计入当期损益。企业交纳的采矿权价款作为无形资产核算,并在采矿权受益期内分期平均摊销计入当期损益。
为落实国务院《关于加强地质工作的决定》中强调的“允许矿业企业的矿产资源勘查支出按有关规定据实列支”的政策,在《企业会计准则》正式实施前,国土资源部经商财政部于2006年9月出台了《关于重申矿业企业矿产资源勘查支出有关政策的通知》(国土资发〔2006〕211号),要求企业和地质勘查单位从事矿产资源勘查和开采有关支出的会计处理继续按照财会字〔1999〕40号执行。
二、煤炭上市公司矿业权会计核算及披露现状
(一)探矿权的会计核算及披露
在煤炭上市公司中,有四家公司在2008年年度报告中披露了探矿权的有关信息,探矿权的价值在5000万元至13080万元之间不等。
其中三家公司将探矿权纳入无形资产核算,一家公司将探矿权作为其他非流动资产核算。将探矿权纳入无形资产核算的三家公司中,有一家公司在2007年和2008年对探矿权进行了摊销;另外一家公司在2008年暂停了对探矿权的摊销,原因不得而知;其余一家公司为2008年11月取得探矿权,当年并未摊销。
(二)采矿权的会计核算及披露
在煤炭上市公司中,采矿权均作为使用寿命有限的无形资产进行核算。但是,在对采矿权的摊销方式、摊销年限、超过正常信用条件延期支付采矿权价款、计提减值准备和改变摊销方式等处理上,存在较大差异。
有四家公司的采矿权按产量法摊销;有三家公司的子公司采矿权按产量法摊销,而母公司自身采用直线法摊销;其余公司的采矿权按直线法摊销。在采矿权按直线法摊销的公司中,有的公司按预计使用年限、合同规定的受益年限和法律规定的有效年限三者中最短者分期平均摊销;有的公司按采矿许可证最长有效期30年摊销;有的公司按矿井预计使用年限摊销。
有两家公司延期支付采矿权价款的时间为10年和30年。一家公司按照无形资产准则的规定在采矿权入账的当年,以购买价款的现值入账。另一家公司在首次执行企业会计准则时,未按规定以尚未支付的款项与其现值之间的差额减少采矿权的账面价值,同时确认为未确认融资费用。
在煤炭产品价格经历2008年“冰火两重天”后,只有一家公司对采矿权计提了减值准备。两家公司将采矿权的摊销方法由直线法变更为工作量法,但只有一家公司将其作为会计估计变更在其年报中披露。
三、对煤炭上市公司矿业权会计核算及披露现状的分析与思考
(一)现状分析
一方面,上市公司执行《企业会计准则》,不再执行原准则、《企业会计制度》、行业会计制度、各项专业核算办法和问题解答,致使财会字〔1999〕40号失效;另一方面,为解决煤炭资源历史遗留问题,国务院公布了《关于同意深化煤炭资源有偿使用制度改革试点实施方案的批复》(国函〔2006〕102号),指出了煤炭资源税费改革的方向。由于相关部门迟迟未出台矿业权、矿产资源补偿费、资源税的具体配套实施方案,在一定程度上影响了煤炭资源价值在会计准则体系中的反映。
矿业权的会计核算游离于现行会计准则体系之外,使得煤炭上市公司对矿业权在确认、摊销和其他信息披露等方面存在较大差异,违背了企业会计基本准则中会计信息质量要求的可比性和可理解性原则,不利于财务报告使用者作出更加科学、合理的决策。
(二)几点思考
1.关于对探矿权的思考
在四家拥有探矿权的公司中,三家公司将探矿权作为无形资产核算,其中两家公司对探矿权进行了摊销。如果将探矿权作为使用寿命有限的无形资产加以管理,必然涉及在其预计的使用年限内采用系统、合理的方法对其进行摊销的问题。
探矿权指在依法取得的勘查许可证规定的范围内,勘查矿产资源的权利。勘查矿产资源的结果能否使探矿权顺利转成采矿权,以及与探矿权有关的经济利益是否能流入企业,都有很大的不确定性。因此,对探矿权按使用年限内采用系统、合理的方法进行摊销,是不合适的。
2.对采矿权的思考
(1)根据惯例,采矿权和土地使用权均在无形资产科目中核算。但是,采矿权与土地使用权有着本质的区别。随着时间的推移,土地使用权的实际价值不会趋于零,甚至会增值;而采矿权的实际价值只会越来越少。按照无形资产准则指南所述,无形资产不具有实物形态是无形资产区别于其他资产的特征之一。采矿权人取得采矿权后,以矿产资源实体灭失为代价,尽其所能消耗矿产资源使其转化为产品。采矿权不符合上述无形资产的特征,将其归属于无形资产有点牵强。
地摊经济行业报告篇9
论文摘要:会计准则国际化已经成为当今世界会计发展的一种不可逆转的趋势，而美国会计准则在很大程度上反映了国际会计理论与实务的发展趋势。2006年我国颁布的新会计准则已经在很大程度上有所改变，但是为了更加完善，为了加快我国会计准则完全国际化的进程，在此，对我国会计准则与美国这个具有很大的代表性的会计准则作比较研究。
我国加入wto后，我国企业无论要参与国际竞争还是要在国际市场上融资，都需要在规章制度(当然包括会计准则)上与国际相协调。因此，会计准则的国际化已经成为当今世界会计发展的一种不可逆转的趋势。要做到使国内公司良好适应国际标准，我们需要将国内会计准则与世界先进的标准进行比较研究，才能更好地实行会计准则国际化。而提及西方会计，立刻反应出来的一定是以美国为代表的。因为美国作为一个经济上最发达的国家，它所颁布的会计准则很大程度反映了国际会计理论与实务的最高水平，对其他国家会计准则的制定起了很大的影响及作用。本文选择美国会计准则作为比较研究对象，以国内企业会计准则为主线，以无形资产为例，一个一个分析两者所存在的差别，以作参考与借鉴。
1无形资产的定义
对于无形资产的定义，世界各地各大学者在不同的时间阶段皆有不同的释义，而离我们较近的外国学者给出的定义当数纽约大学的金融学和财会学教授巴鲁克·列弗(2001)提出的:无形资产是一种对未来收益没有实物形态或非金融形态(股票或债券)的要求权，当这些要求权得到法律的保护后，就被称为知识产权，如专利权、商标权或著作权(版权)。近年来，中国学者亦纷纷拟出自己对无形资产的独到见解，如:浙江工商大学教授刘海生(2008)提出无形资产定义是企业拥有或者控制的、能够提高企业异质性的、没有实物形态的、能带来或保证经济利益的、内生和外购的非货币性资产;中南财经政法大学汤湘希教授(2004)提出“所谓无形资产应是不具有实物形态、却能为企业长期带来收益的法律或契约所赋予的特殊权利，超收益能力的资本化价值以及有关特殊经济资源的集合”。尽管各学者对于无形资产的定义不尽相同，但通常所确认的无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。
2无形资产的内容差异
我国《企业会计准则第6号——无形资产》(2006)的“第一章总则”中特别说明以下几项适用于其他相关会计准则:“作为投资性房地产的土地使用权，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》”、“企业合并中形成的商誉，适用《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》”以及“石油天然气矿区权益，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》”。由此可以看出，适用于我国企业会计准则第6号的资产是不由新准则单独列举、规范出来的，符合无形资产定义的其他无形资产。
而美国有关无形资产的会计准则，众所周知是美国财务会计准则委员会(FaSB)于2001年6月通过的第142号准则公告——《商誉和无形资产》(即:SFaS-142)。在该准则中，将具体的无形资产内容一个一个展开来，一条一条规范，如:单独收购的无形资产或者与一组其他资产(除了在企业合并中收购的无形资产外)一同收购的无形资产;自创商誉发生的成本以及其他年限不确定的不可辨认无形资产;收购部分或者全部子公司非控制股权时确认的商誉和无形资产;其他财务会计准则规范的无形资产。
3无形资产的确认差异
“确认”可以说是整个工作中最关键的一步，初始计量、后续计量以及摊销的算法再怎么精准无误，确认的失误也将会导致整个无形资产计量的重大错误。因此，不难发现我国整个《企业会计准则第6号——无形资产》(2006)的文件中的“第二章确认”占有了这号文件中最大的篇幅。
我国的第6号准则中明确指出无形资产同时满足下列条件时才能予以确认:
(1)与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业;
(2)该无形资产的成本能够可靠地计量。同时，企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，应当对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素做出合理估计，并且应当有明确证据支持。
虽然我国新旧会计准则和美国的第142号准则公告——《商誉和无形资产》(即:SFaS-142)都对无形资产的确认予以特别关注。但SFaS-142中并没有具体规定如何确认无形资产。在美国企业实务中，依靠FaSB的《概念公告第6号——财务报表的要素》中内容来确定财务报表要素的内涵，此外也遵循《概念公告第5号——企业财务报表中的确认和计量》中包括资产在内的各财务报表要素的确认和计量原则。
4无形资产的初始计量差异
无形资产的初始计量中确定其初始入账价值的原则无疑是“历史成本”原则，即要求按资产取得或形成时的实际成本作为资产的初始成本入账。在同一企业中，采用不同的方式取得相同的无形资产，其入账价值可能各不相同。企业形成无形资产的入账价值可能有以下几种情况:外购无形资产、自行开发的无形资产、投资者投入无形资产、非货币性资产交换取得无形资产、债务重组取得无形资产、政府补助取得无形资产以及企业合并取得无形资产。我国的会计准则第6号文件中对于各种方式取得的无形资产的初始计量都做出了相应的规定。
我国6号准则中对于外购无形资产规定:购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。以商誉为例，我国新准则只确认和计量正商誉，即在非同一控制下的企业合并中，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方的可辨认净资产公允价值份额的差额进行初始计量。而对于自行开发的无形资产，其成本包括满足我国6号准则第二章的第四条和第九条规定后直至达到预定用途前所发生的支出总额，但对于以前期间已经费用化的支出不再调整。此外，对于投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，除合同或协议约定价值不公允的之外。对于非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，则应参照我国企业会计准则的第7号(非货币性资产交换)、第12号(债务重组)、第16号(政府补助)和第20号(企业合并)来予以确定。
美国SFaS-142的做法则是:购入的无形资产在确认时，应按成本计量，如果采用赊购的方法且延期支付的期限较长时，则应通过折现的方法对购入的无形资产进行初始计量。还是拿商誉作为例子:外购商誉按其收购成本的公允价值超过被收购企业可辨认的净资产公允价值份额的差额进行初始计量而不确认负商誉，将负商誉按一定的比例来调减长期非货币性资产公允价值，若不够抵减，则剩余的部分被确认是递延收益并在一定期限内摊销。由此可见，在这一点上中美的做法几乎相同。
5无形资产的后续计量差异
5.1无形资产摊销确认差异
根据我国企业会计准则第6号中第四章第十六条的规定可以得知，企业取得无形资产时分析判断其使用寿命若为有限的，则应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。且使用寿命不确定的无形资产不应摊销。予以减值的资产减值通常不允许转回，除非消耗性生物资产减值准备使用成本模式，在其影响因素已经消失时才可以转回原已计提的跌价准备金。
在这一确认的原则上，中美的观点几乎一致。因为美国准则SFaS-142指出:如果一项无形资产被确定为使用年限是不确定的，就不应当摊销，而使用年限不确定的无形资产的计量是由公允价值与账面价值之差而确定的减值，这个资产的减值是不允许予以转回的。
5.2无形资产残值计量差异
在无形资产残值的计量上，我国会计准则与美国的SFaS-142都确定了残值的因素并且规定残值应假设为零，除非该无形资产对报告实体的使用年限到期后该无形资产预计对其他实体可继续在一定的期限内使用，如:有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产;该无形资产存在活跃市场，其残值可以根据市场信息确定并且该无形资产的使用寿命内很可能能够被确定。由于我国2006年颁布的新准则与国际趋同，这部分与美国的SFaS-142中的规定已经没有特别大的差异。
6无形资产的披露差异
我国第6号准则规定，企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息:无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额;使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况;使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据;无形资产的摊销方法;用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况;计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。
与我国披露的信息内容程度不同的是，SFaS-142中规定，每一个会计期间应该在财务报表或附件中披露以下信息:摊销无形资产包括账面总额、累计摊销额的总额和分类额，本期的总摊销费用，以后五年估计的摊销费用;不摊销无形资产的总账面价值和每个重要无形资产的类别的账面价值;商誉账面价值的变化，包括:取得的商誉的总数额，确认减值损失的总数额，处置报告单元或报告单元的一部分商誉的利得或损失金额。由上述规定的对比可知，我国披露的信息相对较少，而美国要求披露的信息更加充分一些，尤其是从摊销的无形资产要披露以后五年估计的摊销费用这句话中更能体现。
通过上述比较，可以看出我国2006年颁布的新准则，至少是在无形资产这一号文件上，对于各项目的规定都有所完善，比如对于无形资产的处理，从内容定义到摊销、减值的确认和计量等等都有着十分明确的规定。这些都充分的反映出了我国会计正在与国际趋同，但规定之中也不乏还有不尽然之处，比如最后的信息披露的信息量的不够也可能导致其他不良后果。通过比较有了参考与借鉴才知道不足之处，不过这些不足将会为今后的会计实践以及更进一步的适应国际化标准提出新的问题与挑战。
参考文献
[1]王蕾，陈晓荣.中美会计准则差异及其原因分析[J].商场现代化，2006，(2).
[2]王桂珍.中美会计准则之比较分析[J].Commercialaccounting，2006，(11).
[3]王建新.中美会计准则比较_续[J].中国农业会计，2008，(9).
地摊经济行业报告篇10
关键词：新会计准则；会计信息；披露
一、新准则给会计信息披露带来的影响
2006年2月15日，财政部了新企业会计准则，与原有会计准则相比，新企业会计准则体系由1项基本准则和38项具体准则组成，扩大了财务报告要求披露的会计信息数量和涉及范围，新企业会计准则新增和改进的一些准则，在一定程度上扩大了会计信息披露的信息量，但对于非财务信息量的披露还不够，只有基本准则对企业资产、负债及所有者权益的性质做了简单的说明。在会计信息方面，新会计准则强调了会计信息的决策有用性，特别地强调会计信息的可靠性。此外，它还在充分借鉴国际财务报告准则的基础上，同时兼顾了中国经济的客观环境和发展特点。
新会计准则体系在会计计量、企业合并、金融工具会计等方面实现了突破，起点比较高，覆盖面广泛，内容完整，建立起了较为完善的会计要素确认、计量和报告标准，填补了我国会计规范领域的诸多空白。这些变化都会给会计信息的披露产生很大的影响。
二、新会计准则对会计信息披露的影响因素分析
（一）经营业绩的波动性增强
由于公允价值本身就受市场波动性的影响，而广泛采用公允价值计量，势必影响企业会计上表现的经营业绩。我国的市场经济环境和国际上较成熟的市场经济环境相比，我国作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的鉴证提供可资依赖的、必不可少的证据。而且资产负债表项目的金额都是时点数字，编表后几乎所有的公允价值都会发生变化，会计信息的披露也应作出相应的变化。
（二）净利润与现金流量的差额增大
尽管公允价值表明了资产的价值，但是进入利润表的资产公允价值的变动是未实现的收入，使得净利润与现金流量的差额变得更大。而且长期资产公允价值上的损益与现金流量的差异时间更长，如投资性房地产、可供出售的金融资产等。非货币性资产交换产生的损益与现金流量的时间上差异可能更难把握。实际上，资产的公允价值不能等同于资产的实际变现金额，公允价值变动产生的损益不能等同于将来的现金收益，这样使得净利润与现金流量的差额给报表使用者增添了新的难度，这不仅需要更多的会计专业知识，对新准则更透彻的理解，还需要企业披露更多的有用的信息。
（三）会计信息受会计人员主观判断的影响
会计上强调“实质重于形式”原则，但经济业务中不可避免地需要职业判断，比如，非货币性资产交换确认损益需要对业务的商业性质作出判断。除了存在唯一市场价格的公允价值，如股票价格，很多时候公允价值都需要判断，如投资性房地产的价值，市场价格并非唯一，即便是同类型的房产，公允价值的连续获得性、满足可开发支出资本化的条件等也不一定是一样的。除了判断以外，还需要很多人为的估计，比如，长期资产减值准备时需要估计可收回金额，其中未来现金流量和取得现金流量的年份带有很强的人为估计因素。
（四）利润表项目重分类的影响
除了会计准则变化对利润表的影响外，利润表项目重分类对一些财务指标也产生了很大的影响。突出的是投资收益中少数股东权益的影响。按照新会计准则，投资收益属于营业利润的组成部分，从而影响了营业利润少数股东权益不再从净利润中扣除，使得净利润成为企业的实际利润，而不再是属于公司股东的利润。
三、新会计准则在会计信息披露方面的不足
（一）公允价值往往成为利润操纵工具
新会计准则引入了公允价值的概念和计量方式。总体上说，新会计准则体系对公允价值的运用还是比较谨慎的。但是由于新会计准则对公允性没有作出明确的界定，并且在现实中，公平交易与自愿行为在市场交易中也难界定。在发达的市场条件下，公允价值比较容易确认，但在市场不充分的情况下，如何确认公允价值却是一个难题。因此，对公允价值在市场非充分条件下计量时由于过多涉及评估者的主观因素会导致公允价值很容易成为新准则下会计操纵的工具。由于采用了公允价值的计量方式，债务重组、非货币性资产交换、企业合并等交易容易成为企业粉饰利润的工具。因此，公允价值的引入应受到高度重视，新会计准则也应相应制定制约和规范的制度进行约束和管理。
（二）无形资产摊销期限和方式不合理
新会计准则提出了按照反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式摊销其价值的方法，指出无法可靠确定预期实现方式的应当采用直线法摊销，改变了原准则一律分期平均摊销的做法。此外，新会计准则提出了应当自无形资产可供使用时起至，不再作为无形资产确认时止的有限使用寿命内摊销，没有强调按照法律规定年限摊销。新会计准则规定的无形资产的摊销方式与摊销年限都具有很大的不确定性，这给予了企业会计处理很大的灵活性。无形资产不同于固定资产，没有明确的使用年限、摊销年限，在实际操作中没有一定的标准可依，导致无形资产账面价值浮动性大。新准则规定对于使用寿命不确定的无形资产，不再强制要求直线摊销而采取在持有期每个会计期末进行减值测试的处理方式。因此，个别企业可能会趁机把一些使用寿命有限的资产划分为使用寿命不确定的资产，以减少摊销费用，增加每其利润。
（三）企业合并的权益结合法存在缺陷
新会计准则规定对于同一控制下的企业合并，应按照权益结合法的会计处理方法进行，这表明，今后我国上市公司发生的企业合并，很多都可以按照权益结合法来处理。由于权益结合法，不需要采用公允价值，其易于操作性越发明显。另一方面，权益结合法可能会给利润操纵留下较大的空间。上市公司往往在合并后，迅速处置被合并企业价值被严重低估的资产，据此制造企业合并带来业绩显著提升的假象。因此，权益结合法可能成为个别公司进行企业合并的动因，权益结合法的蔓延势必成为会计信息失真的增长点，上市公司会计信息披露的监管将任重道远。
（四）会计信息缺乏前瞻性
新准则体系中我国的财务报告是一种历史报告，强调对已发生的生产经营活动结果的总结。而财务报告使用者总期望不仅获得其过去的经营情况，还可以获得企业未来价值的预测性信息，比如，企业未来的风险和机遇、企业管理当局的未来发展计划、企业盈利性预测等，以便做出比较适当的决策来把握机会或规避风险。新准则体系下财务报告列示的数据信息仍局限于以往经营状况的简单描述，会引起数据信息的历史性与决策活动的未来性之间的不对称。
四、新会计准则在信息披露方面的改进策略
（一）为公允价值的使用创造良好的市场环境
创建一个公开、公平、公正的市场，以便公允价值的取得公开且方便，同时对公允价值的确认、运用建立更严谨和完善的管理、监督准则和制度，是新准则仍需要努力完善的地方。公允价值的需通过法律法规体系的建设、资本市场和要素市场的完善以及市场监管、职业道德建设等系统工程来解决，进一步完善会计准则体系。引入公允价值，逐渐保持与国际同步、公开的准则体系，我国现阶段还需要建立相应支持性市场和更完善的监督体系。这样，才能达到引入公允价值的真正目的，使交易经营活动的信息反馈更真实、公允。
（二）规范无形资产的摊销期限和摊销方式
新会计准则在无形资产摊销方式上，给与了企业比较大的可选择空间，对于这种空间，要进行管理和控制。摊销方式可以提供多种选择，但是针对不同的实际情况，应规定相应的选择。这样才能达到既灵活又充分适应各类无形资产的实际情况，使得新准则的灵活性和适用性发挥到最大效用，且能够很好地控制企业的会计准则执行情况，不随意更改会计政策、会计估计以达到不良意图的会计操控目的。
（三）对权益结合法进行严格监管
由于权益结合法有利于改善合并企业的财务状况，并留下了利润操纵空间，而被多数国家限制或禁止使用。目前，我国治理会计信息失真的一项重要手段就是从制度上防止企业利润操纵，而此时在缺乏相关规范的情况下，新会计准则在企业合并方面的规定仍旧不够完整和全面，比如换股合并的会计处理仍无规范可循。要抑制新准则下利用企业合并权益结合法进行操纵，仍旧要从制度规范、监督管理上下功夫。对于交易的实质性、资产账面价值的确认等等需要更严格的把关。制定和完善相关规范，充分披露相关财务、非财务信息，是目前的新准则体系下需要进一步进行的工作。新晨
（四）提高会计信息的前瞻性
企业间竞争加剧，经营风险提高，预测和了解前瞻性信息有利于经营者、投资者及相关利益主体了解企业未来发展状况。预测信息在一定程度上缺乏可靠的保证，但是可以弥补没有预测信息的不足。企业应该根据过去的信息，采用前瞻性预测原则，分别编制预测资产负债表、预测利润表和预测现金流量表，对编制的预测报表要有一定的制度进行规范以便提高准确性。目前条件下，建议借鉴美国公司的做法，要求上市公司的管理层在提供财务报告分析和解释时同时提供公司业绩和前景讨论及分析，包括对现在已知的趋势、事项和不确定性对于公司流动性、资本资源和经营业绩的重大影响的评估等。
参考文献：
[1]赫英霞.论我国会计信息化存在的问题和对策[J].商业文化：学术版，2008，（11）.