长期股权投资权益法篇1
一、长期股权投资权益法损益确认方法及其问题
［例］2010年4月1日，a公司以货币资金500万元取得B公司40%的股权，当日，B公司可辨认净资产公允价值为1600万元，且与其账面价值相同。a公司取得投资后立刻派人参与B公司的生产经营决策，但未能对B公司形成控制。B公司2010年实现净利润1000万元。2011年2月10日，B公司股东大会宣告分配现金股利20万元，2011年2月15日收到股利。假定不考虑所得税等其他因素。
a公司的账务处理如下：单位为（万元）
2010年4月1日，
借：长期股权投资640（1600×40%）
贷：银行存款500
营业外收入140
2010年12月31日，
借：长期股权投资――B公司（损益调整）400（1000×40%）
贷：投资收益400
2011年2月10日，
借：应收股利20
贷：长期股权投资――B公司（损益调整）20
2011年2月15日，
借：银行存款20
贷：应收股利20
按照以上会计处理方法处理后，投资企业在年末按照享有被投资企业获得的净利润的份额立即确认为投资收益，而不需要等到派发股利后才确认入账。这样处理更体现了权责发生制的要求，因为即使被投资企业在取得利润后没有及时分配股利，但是投资企业的所有者权益增加了，在其报表上能够反映出来。但是笔者认为，这样做会产生虚增投资企业资产，对外误导企业的财务信息使用者，对内影响企业利用收益进行再投资，而且不能体现会计处理要求的谨慎性原则。这是因为，在2010年12月31日确认的投资收益在转化成投资企业的资产之前（即下一年度发放股利之前），由于不在企业的可支配范围之内，且与企业的现金流入并不一致，并不是企业的真正投资利润，若数额较大且持续时间较长，还会造成高投资收益低可用资产的不良后果。尤其是对于投资型企业来说，如果出现这种类似情况，将会夸大可支配利润，很有可能严重影响企业的再投资策略及股利分配等正常经营活动。本例中被投资企业发生的净利润为正数，如果被投资企业发生亏损，也是一样的道理。
二、长期股权投资权益法损益确认问题的对策
为了解决现行规定可能导致的利润虚假现象，笔者建议企业可以增设一个“递延投资收益”账户，在“所有者权益”项目下列示。此科目可以替代上例中2010年12月31日的贷方投资收益科目，即在被投资企业实现净利润的时点，投资企业将享有的被投资企业获得的净利润的份额确认为“递延投资收益”。该账户不能进行分配，只有在年末企业进行其他的利润分配之后，再将此账户下贷方余额转入“利润分配――未分配利润（递延投资收益）”账户中。这个科目不仅从名称上表明该收益的未确认性，更重要的是，它将该部分未收到的长期股权投资收益计入到“利润分配――未分配利润（递延投资收益）”账户中，避免了企业在进行利润分配活动中将这部分收益混淆，产生不必要的差错。如果下一年度收到被投资企业的股利，则期末将该账户下余额与本年实现的净利润一起结转到“利润分配――未分配利润”账户的贷方，同时将本年利润分配的数额结转到“利润分配――未分配利润”账户的借方；如果长期没有收到股利，则在年末对该账户不进行处理，直至收到股利的年份。同理，如果被投资企业年度亏损，则可使用类似的方法。
根据以上分析，例题中的账务处理应作如下改进：
2010年4月1日：
借：长期股权投资640（1600×40%）
贷：银行存款500
营业外收入140
2010年12月31日：
借：长期股权投资――B公司（损益调整）400（1000×40%）
贷：递延投资收益400
在a公司进行其他的利润分配之后，
借：递延投资收益400
贷：利润分配――未分配利润（递延投资收益）400
2011年2月10日，
借：应收股利20
贷：长期股权投资――B公司（损益调整）20
2011年2月15日，
借：银行存款20
贷：应收股利20
2011年12月31日，
借：利润分配――未分配利润（递延投资收益）400
贷：利润分配――未分配利润400
参考文献：
长期股权投资权益法篇2
新准则和原准则相比,主要有以下几方面的差异:缩小了规范的范围,取消了长期股权投资差额的核算,对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法,改变了权益法下投资损益的确认方法。新旧准则核算方法变化大,但是更符合企业的“资产负债观”,那么怎样来进行新准则下的长期投资权益法的核算呢?笔者通过举例来分析具体的会计处理核算程序:
一、权益法的定义及其选用范围
(一)定义:权益法是指投资以初始成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
(二)选用范围:投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,即对合营企业投资及对联营企业投资,应当采用权益法核算。
二.权益法的核算
(一)初始投资成本的调整
投资企业取得对联营企业或合营企业的投资以后,对于取得投资时投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,应分别情况分别处理。
1、初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值。
2、初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步,该部分经济利益流入应作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面价值。
例:B企业于2006年1月取得C企业40%的股权,支付价款1000000元。取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值为2300000元。
借:长期股权投资―投资成本1000000
贷:银行存款1000000
如本例中取得投资时被投资单位可辨认资产的公允价值为3000000元,则账务处理如下:
借:长期股权投资―投资成本1200000
贷:银行存款1000000
营业外收入200000
(二)损益调整
投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额,调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。
在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:
1、被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。
2、以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧或摊销额,以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
(三)被投资单位宣告分派利润或现金股利时
投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。基本账务处理如下:
借:应收股利
贷:长期股权投资――损益调整
(四)超额亏损的处理
投资企业确认被投资单位发生的净亏损,应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,投资企业负有承担额外损失义务的除外。
其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益,通常是指长期性的应收项目,如企业对被投资单位的长期债权,该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的,实质上构成对被投资单位的净投资。
企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下,在确认应分担被投资单位发生的亏损时,应当按照以下顺序进行处理:
1、冲减长期股权投资的账面价值。
如果长期股权投资账面价值不足以冲减的,应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失,冲减长期权益的账面价值。
2、在进行上述处理后,按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的(如:企业承担的担保义务),应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资损失。
被投资单位以后期间实现盈利的,企业扣除未确认的亏损分担额后,应按与上述相反的顺序处理,减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值,同时确认投资收益。
例:甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为4000万元。乙企业2007年亏损8000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值,双方采用的会计政策、会计期间相同。
则甲企业2007年应确认投资损失3200万元,长期股权投资账面价值降至800万元。
借:投资收益3200
贷:长期股权投资――损益调整3200
如果乙企业当年度的亏损额为13000万元,当年度甲企业应分担损失5200万元,长期股权投资减至零。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款1800万元,则应进一步确认损失。
借:投资收益4000
贷:长期股权投资――损益调整4000
借:投资收益1200
贷:长期应收款1200
注:除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的,应在账外备查登记。
(五)其他权益变动
投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,在持股比例不变的情况下,应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分,相应调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少资本公积。
例:甲企业对乙企业的投资占其有表决权资本的比例为40%,乙企业2006年9月26日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产,该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。
借:长期股权投资――其他权益变动40
贷:资本公积40
三、对权益法的评价:
长期股权投资权益法篇3
（一）改变了投资收益的确认方法
依据新会计准则，在进行投资收益的确认时，是以公允价值为基础的，然后再对被投资单位所产生的利润进行进一步的调整和确认，这种确认方法更加全面。在核算过程中主要表现在两个方面：一是对固定资产以及无形资产的摊销和折旧；二是对减值损失金额的核算。
（二）对超额亏损的处理方法更加细致
旧的会计准则下，投资企业在被投资企业出现巨额亏损时，会将“长期股权投资”账户价值清零。但是并没有将亏损额计入相关账户中。但是在新会计准则中针对这一问题提出了全新的要求，要求企业在出现亏损时，要先冲减长期投资股权账户，如果账面价值不足，要以被投资单位长期股权账目价值为限额确认投资损失，冲减长期应收款项目等。这样，对于超额亏损就有了更加细致的处理方式。
二、长期股权在投资权益法的缺陷
（一）权益法核算造成企业投资资产虚增
企业在进行长期股权投资过程中，如果采用权益法进行核算，被投资企业只要实现了账面利润，投资者就可以按照所持有的股权比例进行投资收益的确认，与此同时账面价值也可以进行等额增加。如果被投资者在这一过程中不立即发放股利，那么这些收益或者是资产就会保留在企业的帐面上，不能立即形成可以分配给投资者的利润，也不能被投资者支配。这样，在核算过程中就大大增加了企业的投资价值，出现资产虚增的状况。这一问题主要体现在以下几个方面：第一，企业在进行长期投资时所产生的这一增加额并不是投资企业的实际经济资源，这些投资也不一定能够为企业创造出经济效益。但是企业在对外投资过程中，必然会进行股利分配，但是这些股利并不是由长期投资所产生的增加额而创造的经济效益，只是企业在进行原始投资时所出现的风险价值和货币时间价值的总和。所以，这部分增加额如果不在长期投资账户中进行确认也不会影响股利分配。第二，在长期股权投资过程中，产生的这部分增加额不仅不受投资企业控制，也不被企业拥有。对于这部分增加额，企业只有在进行破产清算时，才能行使对这部分增加额的所有权。但是如果企业破产，企业投资成本收回可能性都极小，更何况这部分增加额。因此这部分增加额实际上并不能为企业带来相应的收益。
因此，在企业长期股权投资过程中，如果采用权益法会出现长期投资增加额。这部分增加额有可能在某一时刻转变为企业资产，但是在此之前，这部分增加额并不属于企业资产。不能对这部分增加额进行确认，这就会产生企业资产虚增问题。这一问题的出现会对企业信息的使用者造成极大的误导，使其对于企业的财务状况过于乐观，这对投资者是十分不利的。但是，当出现企业亏损时，可以利用权益法将这部分资产进行确认，减轻企业负担。因此，在不同的经营环境下，权益法所产生的影响也是不同的，在使用过程中我们也应该具体问题具体分析。
（二）不符合资本保全的原则
在进行企业长期股权投资过程中必须要遵循资本保全原则，所谓的资本保全具体指的就是企业在进行投资时，只有将投入的资金或者是发生的成本保全或弥补后才能进行企业收益的确认。然后才能进行企业利润的分配工作，这是企业在经营过程中必须要坚持的基本原则。在这一原则的要求下，企业在进行长期股权投资时必须保证在进行企业利润分配时，不能侵蚀到企业的资本金。根据这一原则所确认的企业受益，也必须能够增加所有者的权益。我们都知道，在企业经营过程中所产生的总资产扣除掉总负债所产生的净资产额就是所有者权益。但是如果在进行长期股权投资核算过程中采取权益法，就会将投资者的收益转化成长期投资所出现的“增加额”。这部分增加额会造成企业资产虚增。因此，这部分增加额不能真正提高企业的净资产和所有者权益，也不是企业所获得的收益，不能进行利润分配。如果企业在经营过程中错误的将这部分增加额纳入到企业资产中，并对这部分内容进行利润分配，就会出现超前分配现象。这对于企业的经营十分不利，违背了资本保全原则。
（三）过于强调表决权比例
依据会计准则要求，企业必须要保证20%~50%的投票表决权，只有这样才能获得企业的重大影响和控制能力。但是在实际操作过程中，大部分企业对其他企业并没有达到50%的表决权，但是其依旧可以实行对这一企业的控制能力。这种情况下，会导致一些不具有控制能力的企业掌握企业的控制权，大大影响了企业的经营效果。
（四）造成表外融资
如果在核算长期股权投资时采取收益法，就不需要合并被投资方的负债和资产账户。这样投资方所做的资产负债表只能反映一个账户的资金。与此同时，资产账户也只能反映一个投资收益的金额。这样就会造成表外融资问题。
（五）潜在的扭曲了企业的业绩指标
除了会影响表外融资，采用权益法核算长期股权投资还会扭曲企业的业绩指标，使得资产的回报率以及销售的回报率都表现过高，而企业的负债和权益要比实际数额低。这对企业的长期股权投资会产生巨大影响。比如说可口可乐公司在核算长期股权投资时曾经采取过权益法，这样就会使得可口可乐公司将其拥有的40%以上的流通在外的表决权股权与权益投资在财务报表中合并，使得其负债增加了30%左右，其中企业债务与权益比也大大提高了。这就导致外界在对可口可乐公司进行评级时，出现了实际情况与模拟基础不符的现象。因此，如果企业采用权益法来核算长期股权投资，就可以使其财务报告更加的好看，也不需要进行合并抵销，这也就直接影响了企业业绩指标的真实性。
三、具体改进措施
（一）单独列示和限制权益法下确认的资产
如果当前的会计准则不发生变化，企业应该采取收益法来核算被投资企业具有重大影响和共同控制的长期股权。并在会计科目下设定“利润分配——未分配利润”科目，并下设“已实现利润”以及“权益法待实现利润”两个明细科目。通过这种方法可以有效的避免企业在投资过程中出现充分计提盈利问题，这样就可以更好地划分不可支配利润与可支配利润之间的范围，使企业决策更加的合理。另外，在进行企业绩效考核过程中，采取这一方法可以更加全面、合理的反映企业效益，防止企业出现资金短缺现象。
（二）建立数学模型，避免重复计算利润
在核算长期股权投资时如果采用权益法，会造成企业利润重复计算问题。要想解决这一问题，需要建立适当的数学模型，通过建立方程式来求解，这样才能准确的计算出企业的真实收益。避免出现利润重复计算问题。
（三）限制权益法的适用范围，采用成本法计算
企业在核算长期股权投资时应该依据实际情况选择适当的核算方法，不能只采用权益法进行核算。对于那些上市公司或者是持有上市公司股份的，无论占有多少持股比例，都可以选择成本法来进行计算。而对于非上市公司，则可以选择权益法进行核算。通过这种方式，不仅可以满足一般公司的核算要求，也可以避免股市泡沫。
四、结语
长期股权投资权益法篇4
【关键词】长期股权投资；成本法；权益法
一、成本法转换为权益法
《企业会计准则第2号――长期股权投资》第十四条第二款规定：“因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本”。
（一）根据上述规定，原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不可靠计量的长期投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转换为权益法核算时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理
1.原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确
定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。
对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积――其他资本公积”。
2.对于新取得的股权部分。应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。
上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。
［例1］a公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，a公司对其采用成本法核算。a公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2008年1月1日，a公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，a公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定a公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
（1）由成本法转为权益法时对长期股权投资账面价值的调整
对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元（4900×10%）之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。
对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（6500-4900）相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资160
贷：资本公积――其他资本公积60
盈余公积10
利润分配――未分配利润90
（2）2008年1月1日，a公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资1350
贷：银行存款1350
对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
（3）假设2008年1月1日支付1200万元取得B公司20%
的股权
借：长期股权投资1200
贷：银行存款1200
对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。
借：长期股权投资90
贷：营业外收入90
（4）假设2008年1月1日支付1295万元取得B公司20%
的股权
借：长期股权投资1295
贷：银行存款1295
对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。
（二）因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的，应当由成本法转为权益法核算
1.按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资
成本。
2.比较剩余长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投
资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。
剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应调整留存收益。
3.对于原取得投资后至转换为权益法之间被投资单位可辨认
净资产的公允价值变动相对于剩余持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；属于其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有份额的，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入资本公积（其他资本公积）。
［例2］a公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为6000万元，未计提减值准备。20×6年12月6日，a公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万元。a公司原取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为9000万元（假定公允价值与账面价值相同）。自a公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润5000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定a公司按净利润的10%提取盈余公积。
在出售20%的股权后，a公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。
（1）确认长期股权投资处置损益
借：银行存款3600
贷：长期股权投资2000
投资收益1600
（2）调整长期股权投资账面价值
剩余长期股权投资的账面价值为4000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额400万元（4000-9000×40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净损益为2000万元（5000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：
借：长期股权投资2000
贷：盈余公积200
利润分配――未分配利润1800
处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间，其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额800万元[（16000-9000）×40%-2000]，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积（其他资本公积）。
借：长期股权投资800
贷：资本公积800
二、权益法转换为成本法
《企业会计准则第2号――长期股权投资》第十四条第一款规定：“投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本”。具体情形包括：
（一）企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的。
（二）被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿。
（三）原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，从而导致被投资单位向投资企业转移资金的能力受到限制。
在具体实务中，企业是否对被投资单位具有控制、共同控制或能否对被投资单位施加重大影响，应根据公司章程、合同或协议约定、被投资单位所在国家有关外汇政策等进行判断。
企业不得随意将其仍持有股权并具有重大影响、但已发生亏损的被投资单位，或将尚未满足股权转让条件（即未满足股权转让收益确认条件）仍对被投资单位具有重大影响的股权投资中止采用权益法核算。
长期股权投资自权益法转换为成本法核算的，除构成企业合并的以外，应按中止采用权益法时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的初始投资成本。以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。
（四）因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，从而形成企业合并的，长期股权投资应从权益法转换为成本法，并进行追溯调整。
1.对于同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值。长期股权投资初始投资成本与被投资企业所有者权益的账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
2.对于非同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值，账面价值与其公允价值有差额的计入当期损益。
［例3］a、B两公司为非同一控制下的两个企业，a公司于2007年2月取得B公司20%的股权，成本为1000万元，当日B公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，取得投资后a公司向B公司派出董事1名。2007年a公司确认投资收益100万元。在此期间，B公司未宣告发放现金股利或利润。2008年3月，a公司以3000万的价格再购入B公司50%的股份，并能够控制B公司的财务和经营。购买日B公司可辨认的净资产的公允价值为
5200万元。
（1）2008年3月，对已确认的投资收益100万元进行追溯调整（假定a公司10%提取盈余公积）（权益法变为成本法）
借：盈余公积10
利润分配――未分配利润90
贷：长期股权投资100
（2）再投资成本的确认
借：长期股权投资3000
贷：银行存款3000
（3）对于原取得的股权，其成本为1000万元，与原取得投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额800万元（4000×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。对于新取得的股权，其成本为3000万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2600万元（5200×50%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉也不要求调整长期股权投资的成本。
（4）假设2008年3月支付2300万元取得B公司50%的股权
借：长期股权投资2300
贷：银行存款2300
对于新取得的股权，其成本为2300万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2600万元（5200×50%）之间的差额应确认营业外收入300万元，但原持股比例20%部分长期股权投资中含有商誉200万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入100万元。
借：长期股权投资100
贷：营业外收入100
（5）假设2008年3月支付2500万元取得B公司50%的股权
借：长期股权投资2500
长期股权投资权益法篇5
【关键词】长期股权投资;成本法;权益法;转换
一、前言
新准则的颁布使整个会计界涌现了一股改革的浪潮,核算更加规范,财务信息更加真实、可靠,为企业的发展起到了巨大的推动作用。2007年,上市公司率先实行新准则,到2008年,国有企业、私营企业等陆续实行。但在实务中,仍然存在很多新准则以及应用指南规范不到的地方,于是处理方法就各有不同,同一种方法也会有矛盾之处。根据收集到的有关文献,本文阐述了长期股权投资成本法转换为权益法的通常处理方法,并提出了可能存在的问题以及笔者个人观点。
二、长期股权投资成本法与权益法概述
长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股份,该投资通常是为长期持有,以期通过股权投资达到控制被投资单位,或对被投资单位施加重大影响,或为了与被投资单位建立密切关系,以分散经营风险。
(一)成本法与权益法的概念与适用范围
长期股权投资在持有期间,根据投资企业对被投资单位财务、经营决策等方面的影响程度以及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等,分别采用成本法及权益法进行核算。
成本法,是指长期股权投资按成本计价的方法,适用于以下两种情况:
1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资;
2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
权益法,是指投资以初始投资成本计量后,在投资持有期间,根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。权益法适用于投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响,即对合营企业或联营企业投资。成本法及权益法的适用范围见图1。
为了恰当地选择长期股权投资后续计量方法,投资企业应正确界定与被投资单位的关系:控制、共同控制、重大影响、无共同控制或重大影响。企业通常可根据法律上的标准,即通过对被投资单位持股比例来判断。同时,企业也应遵循实质重于形式原则。例如,投资企业虽持有较低股份比例,但仍能通过向被投资单位派出管理人员等方式对其实施影响,因此企业在判断与被投资单位关系时还应考虑经济实质,依据投资企业对被投资单位的财务和经营政策的影响程度来确定投资企业与被投资单位的关系。
(二)成本法转换为权益法
根据《企业会计准则第2号――长期股权投资》第十四条规定,“投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应当改按成本法核算,并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。”
“因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的,应当改按权益法核算,并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。”
根据以上规定,核算方法的转换运用未来适用法,而无需再对长期股权投资进行追溯调整。由成本法转为权益法有两种情况:一是因追加投资由原先的不具有控制、共同控制和重大影响变为具有共同控制或重大影响;二是因减少投资对被投资单位不再具有控制而变为具有共同控制或重大影响。成本法转为权益法见图2。
三、成本法转换为权益法的基本处理方法及存在的问题
(一)追加投资引起成本法转为权益法的会计处理
因追加投资导致持股比例上升,能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制,在成本法转为权益法时,具体包括以下步骤:
第一步,按照权益法的核算要求对原成本法下的核算结果进行追溯调整,即应以成本法下长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本,并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的属于通过投资作价体现的商誉,不调整长期股权投资的账面价值;属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,应调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益。
此处暗含一个假设,即对被投资单位原始投资时间为以前年度,才能调整留存收益;若为当年,则应调整当期损益。
第二步,对新增长期股权投资部分也比照上述权益法的核算要求进行相应会计处理。对于新取得的股权部分,应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,其中:投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的账面价值;投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应调整增加长期股权投资的成本,同时计入取得当期的营业外收入。
第三步,原取得投资至新取得投资交易日被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相当于原持股比例的部分,调整长期股权投资以及对应科目。
长期股权投资账面价值调整数=(追加投资日被投资单位公允价值-初始投资日被投资单位公允价值)×原持股比例
与其对应应做以下调整:初始投资至追加投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益,调整留存收益;对于追加投资当期期初至追加投资时应享有被投资单位的净损益,调整当期收益;差额部分,即其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额,计入“资本公积――其他资本公积”。
此处产生这样一个疑问:所调整的被投资单位实现的净损益为什么是账面值,而不是调整到公允的净损益呢?也就是说,存在诸如固定资产、无形资产等计提的累计折旧、累计摊销,没有按照固定资产、无形资产的公允价值进行调整的情况,处理方式前后不一致。如果根据重要性原则,净损益账面数与公允数差额不大,对于实务影响不大,可以忽略。笔者认为,此处也是值得作为理论完善的一个方面。
(二)处置投资引起成本法转为权益法的会计处理
因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方共同控制,在成本法转为权益法时,具体包括以下步骤:
第一步,按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。
第二步,比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,同理:如果投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额,则属于投资作价中体现商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值;如果投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资账面价值的同时,应调整留存收益。
第三步,对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照剩余持股比例计算应享有份额,应调整长期股权投资的账面价值。
与其对应应做以下调整:初始投资日至追加投资当期期初被投资单位实现的净损益(扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润)中应享有的部分,调整留存收益;而对于追加投资当期期初至追加投资日应享有被投资单位的净损益,调整当期收益;差额部分,即其他原因导致的被投资单位所有者权益变动中应享有的份额,计入“资本公积――其他资本公积”。
此处又产生一个矛盾:追加投资引起成本法转为权益法时,长期股权投资账面价值调整数=(追加投资日被投资单位公允价值-初始投资日被投资单位公允价值)×原持股比例,即长期股权投资是按照被投资单位可辨认净资产公允价值变动中所享有的份额进行调整的;而处置投资引起成本法转为权益法时,长期股权投资账面价值调整数=初始投资日至追加投资日被投资单位实现的净损益×剩余持股比例,即长期股权投资是按照其在被投资单位实现的净损益中应享有的份额进行调整的。两种处理情况侧重点有所不同:前者注重公允价值的变动,实现的净损益是其中的一部分,比较符合权益法核算的本质;后者则只调整了净损益,没有反映公允价值变动的其他方面。
四、成本法转换为权益法的改进
根据以上的分析以及问题的提出,对于两种情况下成本法转换为权益法的第三步,笔者提出如下改进意见:
首先,根据重要性原则,将原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现的账面净损益,调整为以公允价值为基础的核算方式。例如,调整被投资单位固定资产、无形资产以公允价值为基础计算确定的折旧额或摊销额,以及以公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
其次,对于因处置投资导致成本法转换为权益法的情况,为了更加符合权益法的本质,并且保持方法的一致性,应当按照原取得投资至处置投资交易日被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相当于剩余持股比例的部分调整长期股权投资的账面价值,即长期股权投资账面价值调整数=(追加投资日公允价值-初始投资日公允价值)×剩余持股比例。因为,被处置的部分已经在终止确认时反映了公允价值的变动,确认了投资收益,所以只需按照剩余持股比例调整被投资单位可辨认净资产公允价值变动即可。
实务中,企业在进行长期股权投资的核算时,经常有其一贯的做法,在不违反准则的情况下,处理方法会存在一定差异。笔者一方面提醒企业管理者及其他报表使用者注意核算方法不同造成的报表信息差异,另一方面也提醒进行理论学习的会计相关人员,诸如长期股权投资成本法转权益法中存在的问题,财务核算中类似情况还很多,有待于更多的会计人去发掘、去完善。
【参考文献】
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].北京:经济科学出版社,2006.
[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则应用指南[m].北京:中国财经出版社,2006.
长期股权投资权益法篇6
关键词：成本法收益法长期股权投资应用
1.长期股权投资初始成本确认
企业的长期股权投资在确认初始投资成本时，除了合并形成的以外都按以下几种方式确认。
①长期股权投资通过发行权益性证券取得的，初始投资成本为证券的公允价值。
②支付现金取得的，初始投资成本为实际支付的购买价款，包括直接费用、税金和其他支出。
③投资者投入的，除约定价格不公允的情况外，初始投资成本都为合约约定的价值。
④通过非货币性资产交换取得的和债务重组取得的，应按照《企业会计准则》有关非货币性资产交换和债务重组的规定来确定。
2.长期股权投资中成本法的应用
2.1定义及适用范围
长期股权投资以初始成本计量后，在收到利润或现金股利后确认收益的方法即为成本法。
按照有关规定，长期股权投资中发生以下情况时可以使用成本法：（1）企业合并中，投资企业可以对被投资企业进行控制。通常表现为投资企业拥有被投资企业表决权资本在50%以上或通过协议等对其经营决策拥有控制权。（2）非企业合并中，投资企业对被投资企业不具有重大影响或共同控制，在活跃市场中公允价值无法可靠计量，没有报价。共同控制即拥有被投资企业表决权资本在20%以上，投资企业与被投资企业合作经营，拥有一票否决权。而当两个企业之间联合经营，投资企业在技术、经营决策等方面对被投资企业有影响时即为重大影响。
2.2成本法的核算方法及核算程序
①核算方法。当长期股权投资采用成本法时应按照初始投资成本计算，追加或收回成本时要调整成本，被投资企业分派的现金股利或利润确认为当期投资收益。所获得的利润或现金股利超过被投资企业累计净利润分配的作为初始投资成本的收回。这种方法下投资被动获取投资收益，不能对被投资单位产生主动影响。
②核算程序。采用成本法核算长期股权投资时，一般要遵循以下程序：（1）初始或追加投资时，一般以其初始投资成本作为账面价值。（2）投资企业应按享有的被投资企业分派的现金股利或利润确认为投资收益。投资年度以后的利润或现金股利，若到本年末累积利润大于等于被投资单位至上年末的累积净损益，则可以依据会计制度按公式计算并进行会计处理，反之则应先计算应收股利，并将以前的现金股利确认为投资收益，同时冲减初始成本的金额转回。
2.3成本法的理论依据和改进
①理论依据。成本法的理论依据是长期股权投资以取得时的成本入账，不随所有者权益增减而调整，账面价值保持不变，除追加、收回或减少投资外，都以入账成本反映长期股权投资。因此无论企业盈亏，都只在收到现金股利和利润时才借记银行存款，贷记投资收益，核算方法相对较为简单。在利润分派前投资企业没有分派利润的权利，两个企业相对独立。因此成本法适用于投资企业不控制被投资企业且对其没有重大影响时。
②成本法的改进。在运用成本法进行会计核算时，可以通过投资成本冲减及转回台帐的方式来改进成本法，在计算时不在重新累计计算以前的净损益和分配股利，直接根据当年分派的利润和上年净损益，结合投资成本冲减及转回台帐中金额计算投资收益和成本变动，这样不仅可以节省时间精力，也降低了差错率，达到了简化的效果。
3.长期股权投资中权益法的应用
3.1权益法的定义及适用范围
投资以初始投资成本计量后，投资持有期间根据投资企业享有被投资企业权益份额变动情况调整投资账面价值的方法即为权益法。
按照有关规定，发生长期股权投资时，若投资企业对被投资企业有共同控制或重大影响，可以采用权益法，即对合营或联营企业投资。
3.2权益法的核算方法和优点
①核算方法。长期股权投资的初始投资成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额应当计入当期损益，借记“长期股权投资”，贷记“营业外收入”。同时调整长期股权投资的成本。反之则不调整初始投资成本。
②优点。采用权益法的长期股权投资符合权责发生制的理论要求，是可行和有意义的。它不考虑股利是否收到，而是根据被投资其实是否有损益发生来确定投资企业的权益。权益法对投资企业和被投资企业经济实质关系的强调也减少了利用分配调整利润的行为。
3.3存在的问题
分析权益法的核算方法会发现，权益法在初始计量时会出现以下问题：a.若上市公司以市价评估净资产公允价值，享受的差额不应被重复确认为商誉或不符合条件的资产价值，而应作为营业外支出。b.如果对被投资方资产逐项评估确认公允价值，差额不一定是转让收益，也可能时负商誉或未入账的负债。在后续计量过程中也可能会出现投资企业确认的投资收益与现金流入不符或其他所有者权益变动的问题。
4.成本法与权益法的比较
4.1成本法与权益法的联系
①股票股利处理方法相同。被投资企业分配股票股利后，投资企业无论采用成本法还是权益法都不做账务处理，只是在除权日注明股数变化。
②资产减值计提方式相同。如果长期股权投资发生减值现象，在核算确定账面价值后要按规定计提减值准备。对子公司、合营公司以及被投资单位无控制及重大影响、公允价值无法可靠计量的投资都要按相应的会计准则规定确定可回收资金，计提减值准备。无论采用哪种方法，减值准备确定后都不能再转回。
③两者之间可以转化。投资企业拥有被投资企业的股权比例决定了使用成本法还是收益法进行核算，在日常生产经营活动中，当持股比例发生变化时，长期股权投资的核算方法也可能发生转换。
4.2成本法与权益法的区别
①定义和核算范围不通
由前文分析可知，成本法以取得股权时的成本计价，权益法以初始投资成本计量，将被投资企业与投资企业的经济活动视为一体，二者的定义有着根本区别，在进行核算时的适用范围也显著不同。
②初始投资确定不同
在运用成本法时，长期股权投资采用支付现金时以实际支付金额作为初始成本，所发生的直接费用、税金也计入投资成本。运用权益法时，若出生成本大于应享有的可辨认净资产公允价值，差额部分是长期股权投资的成本。反之则差额部分被看做当期收益，并对长期股权投资成本做出调整。
5.长期股权投资成本法与权益法的相互转换
5.1权益法向成本法转变
如果在经营过程中，被投资单位增发股份时投资单位没有追加购买，或者投资单位转让投资，就会导致其在被投资单位权益资本中所占的比例降低，如果这一比例低于20%，它对被投资企业就不具有重大影响。或者因为其他一些原因使二者之间不再具有控制、共同控制和重大影响，权益法不再适用，应该转化为成本法。以投资的账面价值作为投资成本，已计入账面价值的利润和现金股利作为投资成本收回。
5.2成本法向权益法转变
长期股权投资权益法篇7
2014年1月至7月，财政部陆续了新增或修订的八项企业会计准则，虽然2006年2月颁布《企业会计准则———基本准则》和38项具体会计准则之后，财政部了六项企业会计准则解释、五个年报通知及若干会计处理规定和复函，但如此大规模的准则修订和增补尚属首次。这些新准则基本与相关国际财务报告准则一致、保持了持续趋同。其中长期股权投资准则的修订很引人瞩目，主要变化和调整体现在以下几个方面：一是长期股权投资的范围收窄。由原来的四部分变为三部分，取消“三无投资”，即原对被投资单位无控制、共同控制、重大影响的长期股权投资取消。这类投资可将其按金融工具确认和计量准则划分为交易性金融资产或可供出售金融资产进行会计处理；二是增加了权益法下其他综合收益的相关处理。在权益法下，长期股权投资的账面价值是随着被投资单位所有者权益的变动而按持股比例相应地调增或调减，原被投资单位所有者权益的变动包括实现净收益、发生净亏损、向投资者分派现金股利及其他计入资本公积的部分。2014年增加了其他综合收益引起的被投资单位所有者权益变动，因此，作为投资企业，如持股期间被投资单位相关交易、事项引起其综合收益变动，投资企业也要按持股比例相应调整长期股权投资的账面价值。
由此，长期股权投资的明细科目也由投资成本、损益调整、其他权益变动，再增加其他综合收益；三是修改并增加了长期股权投资的后续核算方法的转换。原长期股权投资在持有期间，因各方面情况的变化，可能导致核算方法的转换不外乎由成本法转为权益法，或由权益法转为成本法。但由于本次长期股权投资分类的变化，衍生出其核算方法的变化也趋向多元化、复杂化。因为追加投资导致持股比例的增加，可能会使核算方法发生三种转换：由金融工具核算模式转为成本法、由权益法转为成本法、由金融工具核算模式转为权益法；因为减少投资导致持股比例减少也可能使核算方法发生三种转换：由权益法转为金融工具核算模式、由成本法转为权益法、由成本法转为金融工具核算模式。核算方法的转换，不仅影响到投资企业的个别报表，假如投资企业有子公司需要编制合并报表时，也会影响到合并报表。其中，由于成本法转为权益法的复杂性，导致其对报表的调整，尤其是对合并报表的调整较难理解，因此，将重点选择这一转换的相关会计处理作为下文阐述的对象；四是修改了长期股权投资的处置。这一变化影响到的相关会计处理比较简单，就是将权益法下长期股权投资在持有期间，由于被投资单位其他综合收益变动而计入其他综合收益的金额在处置时，与“资本公积-其他资本公积”一并转入处置当期的投资收益；五是增加了合营安排准则。这是对长期股权投资中的共同控制所作的新的、进一步的规范。
总之，由于以上的变化，大大提升了长期股权投资准则的关联性，涉及相关准则包括财务报表列报准则、合营安排准则、合并财务报表准则、金融工具列报准则、公允价值计量准则等。本文选择成本法转换为权益法后在个别报表和合并报表中不同的会计处理，深入剖析内在的思路和理由。
二、案例介绍
甲公司于20×8年1月1日支付900万元取得乙公司100%的股权，乙公司成为甲公司的全资子公司，当日乙公司可辨认净资产公允价值为750万元，形成商誉150万元。20×8年1月1日至20×9年12月31日，乙公司净资产增加了80万元，其中30万元是由于其持有的可供出售金融资产公允价值上升形成的升值，另50万元是按购买日乙公司净资产公允价值持续计算所实现的净利润。2×10年1月5日，甲公司以840万元的价格转让乙公司70%的股权，剩余30%的股权当日的公允价值为360万元。转让后甲公司对乙公司不再具有控制权，但具有重大影响权。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%，乙公司未分配现金股利，并不考虑所得税等其他相关因素。经过以上调整，个别报表中长期股权投资的账面价值为294万元（270+24），而按剩余持股比例30%计算原投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额的金额为750×30%=225万元，294万大于225万，所以不调整长期股权投资的账面价值。2.合并报表的会计处理：合并报表中应当确认的投资收益为250万元[（840+360）-（900+80）+30×100%]，个别报表中已确认210万元，在合并报表中要进行如下调整，使投资收益确认金额增加40万元。
三、案例分析
上述案例个别报表的会计处理比较容易理解，一是确认处置70%股权的投资收益；二是由于剩余30%股权由成本法转为权益法，采取追溯调整，视同初始投资时就按权益法进行会计处理。但在合并报表中的调整有些费解。实质上，合并报表中的调整要把握一个核心思路，就是因控制权发生改变（由控制转为重大影响），所以剩余股权在合并报表中要重新计量，即视同将原投资全部出售，其售价与账面价值之间的差额计入投资收益，再按出售日的公允价值将剩余部分的股权回购回来。
秉持上述思路，就不难理解合并报表中的会计处理。从合并报表的角度来看，20×8年1月1日甲公司向乙公司投资取得控制权时，就应按权益法核算长期股权投资。因此，在2×10年1月5日转让70%股权时，长期股权投资的账面价值并非个别报表中按成本法核算的630万元（900×70%），而应是按权益法核算的686万元[（900+80）×70%]，确认的投资收益应是175万元［840-（900+80）×70%+30×70%］。另外一部分则是剩余30%的股权按转让日公允价值重新计量，与原账面价值之间的差额。这部分的处理原则如前所述，假定30%的股权也转让，再按当日的公允价值回购，所以确认的投资收益为75万元（360-980×30%+30×30%）。综合以上两部分，合并报表中应确认的投资收益为250万元（175+75），而个别报表中已确认210万元，对此的调整分三个步骤：
1.按权益法追溯调整转让70%股权部分的投资收益，这是针对个别报表中的分录（1），其投资收益并非210万元，长期股权投资若按权益法核算，其账面价值应是686万元（980×70%），由于长期股权投资账面价值686万元中包含乙公司实现其他综合收益而按持股比例增加的21万元（30×70%），这部分在处置时也应转入投资收益，所以甲公司在个别报表中此项业务多确认的投资收益为35万元［（210-21）-（840-686）］。这35万元应是追溯调整法下，甲公司作为投资方在被投资方乙公司实现净收益时，按持股比例确认的留存收益部分，具体对应的是合并报表中的分录（2），调整结果减少投资收益35万元。
2.将没有结转的30%股权部分对应的其他综合收益转入投资收益，具体对应的是合并报表中的分录（3），调整结果增加投资收益9万元。
长期股权投资权益法篇8
长期股权投资是指企业已经取得并打算长期持有的被投资单位的股权投资，包括股票投资和其他股权投资。长期股权投资是企业财务活动的一项重要内容，其投资目的既可以是为了促进与其他企业在经营上的联系，控制被投资企业以配合本企业的经营；也可以是为了获取收益目的或是为其他特定用途而积累资金的需要。因此，长期股权投资对企业有着特殊的重要意义，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等进行划分，应当分别采用成本法及权益法进行核算。其中权益法会计核算与税法规定差异较大，纳税调整比较复杂，在实务中存在问题较多，不少企业因此多缴税款或因少缴税款而受到处罚，从而加重了企业的税收负担。下面就将从长期股权投资的取得、初始成本的确认、持有期间的调整和处置等方面对长期股权投资权益法下的所得税问题进行讨论。
2长期股权投资初始成本的确认
长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。
2.1企业合并形成的长期股权投资
企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
2.1.1同一控制下的企业合并
同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
2.1.2非同一控制下的企业合并
非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定企业合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
（1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
（2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。
（3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。
（4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
2.2非企业合并形成的长期股权投资
非企业合并形成的长期股权投资的初始计量除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
（1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
（2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
（3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
（4）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定。
（5）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。
3初始成本的调整和计税基础差异的问题
（1）初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额在会计上不对长期股权投资的成本进行调整。而在税法上对投资资产按以下方法确定投资成本：①通过支付现金取得的投资资产，以购买价款为投资成本②通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为投资成本。这种情况会计核算与税法要求一致不会产生差异。
（2）初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在会计上两者之间的差额应计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。
例1：甲企业于20×7年1月取得乙企业30%的股权，共支付价款3000万元。取得投资时乙企业可辨认净资产公允价值为12000万，按会计准则规定甲企业按持股比例计算应享有3600万元，则甲企业初始投资成本与应享有乙企业可辨认净资产公允价值份额之间的差额600万元应计入取得投资当期的营业外收入。账务处理：
借：长期股权投资—成本36000000
贷：银行存款30000000
营业外收入6000000
但按照税法规定，这部分差异不进行处理，即营业外收入不计入应纳税所得额，也不调整长期股权投资的计税基础。从而新增了一项应纳税暂时性差异，会计上确认递延所得税负债150万元（600×25%=150万）。账务处理：
借：所得税费用—递延所得税费用1500000
贷：递延所得税负债1500000
4长期股权投资持有期间的差异问题
投资企业在取得长期股权投资后，在持有期间由于在损益确认、股利发放、超额亏损确认及减值准备提取等方面会计与税法规定的不同，从而产生了一系列的差异，下面将举例说明这些差异及其账务处理。
4.1损益确认的差异
投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额（法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外），调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。但应考虑以下因素的影响进行适当调整：①被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。②以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
例2：20×7年1月1日m公司购入n公司股票1000万股，占n公司总股本的25%，作为战略投资长期持有。为完成此次收购，m公司共支付现金2800万（含相关税费），购入当天n公司可辨认净资产公允价值为11000万，账面价值为10000万，除下表涉及的项目其余资产、负债的公允价值与账面价值均相同。（单位：万元）
表4-1
项目账面价值公允价值尚可使用年限
存货1100
1200
固定资产-设备4900560010
无形资产-专利权5007005
合计65007500
假设：存货采用先进先出法核算，所有的存货在当年消耗，固定资产和无形资产按年限平均法进行摊销。20×7年n公司实现净利润1600万元。那么其账务处理为：
（1）购入时
借：长期股权投资—成本28000000
贷：银行存款28000000
（2）年底确认投资损益，按会计准则对其进行损益调整。
收益=[1600-（1200-1100）-（5600-4900）∕10-（700-500）∕5]×25%=347.5万元账务处理：
借：长期股权投资—损益调整3475000
贷：投资收益3475000
税法对于会计上确认的347.5万的投资收益不予确认，同时也不调整长期股权投资的成本，因此便产生了一项应纳税暂时性差异，需确认递延所得税负债86.875万元（347.5×25%=86.875万）会计分录：
借：所得税费用—递延所得税费用868750
贷：递延所得税负债868750
4.2取得现金股利的差异
投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应区分以下情况处理：
（1）自被投资单位分得的现金股利或利润未超过已确认投资损益的，应抵减长期股权投资的账面价值。借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资—损益调整”科目。
例3：【沿用例2】假设20×8年3月1日宣告发放现金股利0.15元∕股，则账务处理：
借：应收股利1500000
贷：长期股权投资—损益调整1500000
实际收到时：
借：银行存款1500000
贷：应收股利1500000
税法规定：对被投资单位分的现金股利或利润做投资收益处理，不调减长期股权投资的账面价值。这时虽然不确认持股所得，但原计算的应纳税暂时性差异已经减少，因此应相应调减原确认的递延所得税负债，即冲减递延所得税负债37.5万元（150×25%=37.5）账务处理：
借：递延所得税负债375000
贷：所得税费用—递延所得税费用375000
（2）自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益部分，但未超过投资以后被投资单位实现的账面利润中本企业享有的份额，应作为投资收益处理。被投资单位宣告分派现金股利或利润金额，借记“应收股利”科目，按照应分得的现金股利或利润未超过账面已确认投资收益的金额，贷记“长期股权投资—损益调整”科目，上述借贷方差额贷记“投资收益”科目。
（3）自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益，同时也超过了投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业按持股比例应享有的部分，该部分金额作为投资成本的收回。借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资—损益调整、投资成本”科目。
4.3取得股票股利的差异
如果被投资单位分配的是股票股利，在会计上投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化。但按照税法规定，对于股票股利投资企业应按票面价值增加长期股权投资的账面价值，即增加其计税基础。这样便产生了一项可抵扣暂时性差异，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目。
4.4其他权益变动的差异
对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资企业在持股比例不变的情况下，应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积。但这种情形按税法有关规定对股权投资的成本却不做调整。如果调增资本公积将产生一项应纳税暂时性差异，需确认一项递延所得税负债，借记“资本公积”科目，贷记“递延所得税负债”科目。如果调减资本公积将产生一项可抵扣暂时性差异，需确认一项递延所得税资产，借记“递延所得税资产”科目，贷记“资本公积”科目。
4.5超额亏损确认的差异
投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。具体步骤为：
首先，减记长期股权投资的账面价值。
其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，考虑除长期股权投资以外，账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有，则应以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。
最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计将承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。
例4：【沿用例2、例3】假设20×9年n公司由于环境因素的变化n公司出现巨额亏损6000万（假设企业不存在其他长期收益资产，也不承担额外损失弥补义务）。则20×9年确认亏损=[6000-（5600-4900）/10-（700-500）/5]×25%=1472.5万元，账务处理为：
借：投资收益14725000
贷：长期股权投资—损益调整14725000
但税法上规定企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。因此便产生了可抵扣暂时性差异。需确认递延所得税资产301.5万元[（2800+347.5-150-1472.5）×25%=301.5万]账务处理：
借：递延所得税资产3015000
贷：所得税费用—递延所得税费用3015000
4.6长期股权投资减值准备确认的差异
长期股权投资如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备。并且减值准备提取后在以后不得转回。
例5：【沿用例2】假设n公司20×9年发生严重财务困难，m公司认为在可预见的未来很难收回投资成本，经估计m公司认为只能够收回2500万的成本。期末m公司对该投资计提了300万的减值准备。则账务处理为：
借：资产减值损失3000000
贷：期股权投资减值准备3000000
但未经税务机关核定的各项资产减值准备，税务机关不允许在税前扣除。因此产生了300万的可抵扣暂时性差异。需确认递延所得税资产75万元（300×25%=75万）。账务处理：
借：递延所得税资产750000
贷：所得税费用—递延所得税费用750000
5长期股权投资处置时的差异问题
企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面之间的差额，应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。
例6：【沿用例2、例5】假设m公司于20×9年将所持有的长期股权投资全部出售共取得价款2500万。款项已存入银行。则n公司的账务处理为：
借：银行存款25000000
长期股权投资减值准备3000000
投资收益3470000
贷：长期股权投资—成本28000000
—损益调整3475000
企业在处置投资时税法上允许其计提的各项准备允许同成本一同结转，因此原确认的递延所得税资产和递延所得税负债应予以冲减。
账务处理：
借：递延所得税负债868750
贷：所得税费用—递延所得税费用868750
借：所得税费用—递延所得税费用750000
贷：递延所得税资产750000
6总结
企业会计准则的公布使得对长期股权投资的会计处理发生了很大的变化，在实务中还有很多地方值得研究和探讨。因此还需要结合企业会计准则和实务指南以及新的企业所得税法进行更深入的分析。这样企业在实务中才不会因处理不正确而产生不必要的税款支出，加重企业税收负担。
【参考文献】
[1]中国注册会计师协会，税法，经济科学出版社，2008.3
[2]黄珍文，财务会计，西南财经大学出版社，2007
[3]中国注册会计师协会，会计，经济科学出版社，2008.3
长期股权投资权益法篇9
[关键词]成本法投资收益确认方法
一般来说，企业长期股权投资的核算按企业的持股比例是否大于20%可分为成本法和权益法两种，当投资企业对被投资企业无重大影响或被投资企业在严格的限制条件下经营而使投资企业的控制和影响能力受到限制时，通常采用成本法核算，成本法是指企业的长期股权投资按实际成本记帐，一般情况下不予变更，只有在被投资企业支付清算性股利的情况下，才对长期股权投资成本进行调整，企业实际收到的现金股利作为投资收益。也就是说，在成本法下，企业所确认的投资收益仅限于所获得的被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的分配额，而所获得的被投资企业宣告发放的利润或现金股利超过上述数额的部分，则作为初始投资成本的收回冲减投资成本。因此，各类会计教材甚至注册会计师考试教材均按此规定对成本法下投资收益的确认给出了具体方法。但笔者认为，这些教材给出的方法存在明显不足。本文拟对此提出一些修改意见并举例比较这两种方法所产生的差异。
一、现行的确认方法
我国最权威的注册会计师教材对成本法下投资收益的确认给出了如下方法：
1、投资年度利润或现金股利的处理：
投资企业在投资当年若能分清投资前和投资后被投资企业实现的净利润，就应分别投资前和投资后计算、确认属于投资收益和冲减投资成本的金额；如果不能分清投资前和投资后被投资企业实现的净利润，可按下列公式计算确认：
投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资企业实现的净损益×投资企业持股比例×当年投资持有月份/12
应冲减的初始投资成本的金额=被投资企业分配的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资当年应享有的投资收益
2、投资年度以后的利润或现金股利的处理：
投资企业在投资年度以后各年（期）确认的投资收益或冲减初始投资成本的金额，按下列公式计算确认：
应冲减的初始投资成本的金额=（投资后至本年末被投资企业累计分配的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资企业累计实现的净损益）×投资企业持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本
应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减的初始投资成本
另外，投资企业投资后被投资企业累计实现的净利润大于被投资企业宣告分配的利润或现金股利的，应将宣告分配的数额全部确认为投资收益。
二、现行方法中存在的不足及修改意见
不难看出，上述方法对“投资当年被投资企业实现的净损益和投资后至上年
末止被投资企业累计实现的净损益”中的“净损益”的含义并没有作出明确的解释，因此，各种教材在举例时所使用的均为被投资企业本年实现的净利润和累计实现的净利润。从表面上看,“净损益”即“净利润”，用“净利润”代替公式中的“净损益”似乎无可非议，然而，公司法规定：企业净利润应当在弥补以前年度亏损之后，按一定比例提取法定盈余公积和公益金，然后才能向投资者分配利润。因此，被投资企业本年实现的净利润和累计实现的净利润均是指其可供投资者分配的净利润，相应地，投资企业在确认投资收益时就应当使用“被投资企业实现的净利润或净损益扣除被投资企业当年计提的法定盈余公积和公益金等之后的余额”而不是被投资企业净利润或净损益的总额，即上述公式中的相关部分应修改或解释为“投资当年被投资企业实现的可供投资者分配的净利润和投资后至上年末止被投资企业累计实现的可供投资者分配的净利润”。笔者认为，这才是企业会计制度的本意，因为，若以被投资企业的净利润或净损益总额去计算和确认投资企业的投资收益，则投资收益中必然包含被投资企业的部分法定盈余公积和公益金等，这样势必会使投资收益偏高，而且当被投资企业宣告分派的利润或现金股利超过投资企业投资后被投资企业实现的利润时，还会导致冲减的长期股权投资成本偏低，即长期股权投资的帐面价值（资产）虚增、投资收益（利润）虚增，这显然不符合会计核算的谨慎性原则和客观性原则。
因此，笔者建议将上述公式修改为：
1、投资年度利润或现金股利的处理：
投资企业在投资当年若能分清投资前和投资后被投资企业实现的可供投资者分配的净利润，就应分别投资前和投资后计算、确认属于投资收益和冲减投资成本的金额；若不能分清的，按下列公式计算确认：
投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资企业实现的可供投资者分配的净利润×投资企业持股比例×当年投资持有月份/12
应冲减的初始投资成本的金额=被投资企业分配的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资当年应享有的投资收益
2、投资年度以后的利润或现金股利的处理：
应冲减的初始投资成本的金额=（投资后至本年末被投资企业累计分配的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资企业累计实现的可供投资者分配的净利润）×投资企业持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本
应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减的初始投资成本
三、两种方法的对比
现举一例对两种方法作一下比较：
2000年6月30日，甲企业以银行存款购入乙企业5000股股票，每股价格
为19.92元，另支付手续费等4000元，占乙企业表决权资本的10%，并准备长期持有。乙企业每年均按10%分别提取法定盈余公积和公益金，乙企业三年来实现的净利润及现金股利分配情况如下：
1、2000年全年实现净利润800000元；
2、2001年3月2日宣告分配2000年现金股利500000元，4月5日支付，当年实现净利润800000元；
3、2002年3月4日宣告分配2001年现金股利600000元，4月10日支付，当年亏损200000元；
分别依据上述两种方法进行计算后可知：
2001年3月2日乙公司宣告分配现金股利时，甲公司按现行方法所确认的投资收益为40000元，冲减的长期投资成本为10000元；而按修改后的方法所确认的投资收益为32000元，冲减的长期投资成本为18000元。
长期股权投资权益法篇10
[摘要]成本法是长期股权投资的核算方法之一,本文通过实例对成本法下投资收益的会计处理进行了归纳整理,并提出了一种简化的计算方法。
企业的长期股权投资,应根据不同情况,分别采用成本法或权益法核算。当投资企业对被投资单位无控制、共同控制且无重大影响或被投资企业在严格的限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能力受到限制时应采用成本法核算,本文主要讨论成本法下投资企业投资收益的会计核算。
一、企业会计制度关于成本法投资收益的处理规定
根据企业会计制度的规定,采用成本法核算时,被投资单位宣告分派的利润或现金股利,作为当期投资收益。但企业确认的投资收益,仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额,所获得的被投资单位宣告分派利润或现金股利超过上述数额的部分,作为初始投资成本的收回,冲减投资的账面价值;同时若被投资企业分派的属于投资前累积未分配的利润又被投资后实现的利润弥补,则投资企业应在原累计已冲减的初始投资成本的金额范围内恢复投资成本,确认为当期的投资收益。
二、常用的具体会计处理方法
企业在按照上述规定具体进行会计核算时,应分别投资年度和以后年度处理:
(1)投资年度的利润或现金股利的处理
投资企业投资当年分得的利润或现金股利,如来源于投资前被投资企业实现的净利润,则冲减初始投资成本,如来源于投资后被投资企业实现的利润,则确认被投资企业的投资收益,如不能分清是来源于投资前还是投资后的净利润,则按以下公式计算确认投资收益或冲减初始投资成本的金额:
投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资企业实现的净损益×投资企业持股比例×(当年投资持有月份÷12)
应冲减初始投资成本的金额=被投资企业分派的利润或现金股利×投资企业持股比例-投资企业投资年度应享有的投资收益
计算出的“应冲减初始投资成本的金额”如为正数,则按此金额冲减初始投资成本;如为负数或零,不需冲减,分得利润或股利全部计入当期投资收益。
例1:a企业于04年4月2日以500万购入B企业3%的股份,B企业04年净利润50万,04年12月31日宣告分配04年股利60万。则:
a企业04年应享有的投资收益=500000×3%×(9÷12)=11250元
应冲减投资成本的金额=600000×3%-11250=6750元
会计分录:
借:应收股利18000
贷:长期股权投资—B企业6750
投资收益11250
(2)投资年度以后的利润或现金股利
计算公式:
应冲减初始投资成本的金额=(投资后至本年末止被投资企业累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)×投资企业持股比例-投资企业已冲减投资成本的金额
应确认的投资收益=投资企业当年分得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额
计算出的“应冲减初始投资成本的金额”如为正数,冲减初始投资成本;如为负数,恢复增加初始投资成本,但恢复数不能大于原累计已冲减数。
例2:02年1月2日a企业以60000000元投资于B公司,占B公司表决权的10%,采用成本法核算。B公司有关资料如下:(1)02年4月20日宣告01年度现金股利1500000元,02年实现净利润6000000元;(2)03年4月20日宣告02年度的现金股利7500000元,03年实现净利润7000000元;(3)04年4月20日宣告03年度的现金股利6000000元,04年实现净利润5500000元;(4)05年4月20日宣告04年度的现金股利3000000元。a企业各年有关投资收益的会计分录如下:
(1)02年4月20日B公司宣告01年度的现金股利1500000元,因属投资以前年度的股利,应冲减初始投资成本:
借:应收股利150000(1500000×10%)
贷:长期股权投资—B公司150000
(2)03年4月20日宣告02年现金股利7500000元
应冲减初始投资成本的金额=[(1500000+7500000)-6000000]×10%-150000=150000元
应确认的投资收益=7500000×10%-150000=600000元
借:应收股利750000(7500000×10%)
贷:长期股权投资—B公司150000
投资收益600000
(3)04年4月20日宣告03年现金股利6000000元
应冲减初始投资成本的金额=
[(1500000+7500000+600000)-(6000000+7000000)]×10%-(150000+150000)=-100000元
计算结果为负数,应恢复已冲减的初始投资成本100000元。
应确认的投资收益=6000000×10%-(-100000)=700000元
借:应收股利600000
长期股权投资—B公司100000
贷:投资收益700000
(4)05年4月20日宣告04年现金股利3000000元
应冲减初始投资成本的金额=[(1500000+7500000+600000+3000000)-(6000000+7000000+5500000)]×10%-(150000+150000-100000)=-250000元
计算结果为负数,应恢复已冲减的初始投资成本,但恢复增加数不能大于原累计已冲减数200000元(150000+150000-100000)。
应确认的投资收益=3000000×10%-(-200000)=500000元
借:应收股利300000
长期股权投资—B公司200000
贷:投资收益500000
三、一种简化的会计处理方法
从上述的例题中可以看出,成本法下投资收益的核算还是比较复杂的,要分“投资年度”和“以后年度”两个阶段分别计算,而且在按上述公式计算“应冲减初始投资成本的金额”时,因需要“投资后至本年末止被投资企业各年分派的利润或现金股利”及“投资后至上年末止被投资单位各年实现的净损益”等数据,导致投资年度越往后,计算所花的时间会越长。实际上,由于实务中企业一般都是在当年分配上一年的利润或股利,笔者在实践中总结出一种简化的核算方法,可以不必计算被投资企业累计的应得利润和应收股利,只需比较股利所属年度的被投资企业的应得利润和应收股利。不管是投资年度还是以后年度,都可采用以下这种简化的方法来计算成本法下的投资收益,计算公式:
投资企业应确认的投资收益=上年被投资企业实现的净损益×投资企业持股比例×(上年投资持有月份÷12)
注:由于实务中企业一般都是在当年分配上一年的利润或股利,因此公式中的“上年被投资企业实现的净损益”实际就是被投资企业股利所属年度的净损益。
投资企业应冲减投资成本的金额=投资企业本年分得的利润或现金股利-投资企业应确认的投资收益
同样,计算出的“应冲减初始投资成本的金额”如为正数,冲减初始投资成本;如为负数,恢复初始投资成本,但恢复增加数不能大于原累计已冲减数。
我们先以例2为例,看看计算结果是否相同:
(1)02年4月20日B公司宣告01年度的现金股利1500000元,因属投资以前年度的股利,可直接应冲减初始投资成本,也可按上述简化公式计算,由于a公司02年才取得投资,“上年投资持有月份”和“上年被投资企业实现的净损益”实际都为零,则:
应确认的投资收益=0
应冲减投资成本的金额=1500000×10%-0=150000元
(2)03年4月20日宣告02年现金股利7500000元
应确认的投资收益=6000000(02年B公司的净利润)×10%×(12÷12)=600000元(注:a公司于02年1月投资,因此“上年投资持有月份”应为12)
应冲减投资成本的金额=7500000(03年B公司宣告发放的现金股利)×10%-600000=150000元
(3)04年4月20日宣告03年现金股利6000000元
应确认的投资收益=7000000(03年B公司的净利润)×10%×(12÷12)=700000元
应冲减初始投资成本的金额=6000000(04年B公司宣告发放的现金股利)×10%-700000=-100000元
计算结果为负数,应恢复已冲减的初始投资成本100000元。