国际税收产生的原因篇1
关键词：重复征税；国家；税收管辖权
中图分类号：F810.42文献标志码：a文章编号：1673-291X（2012）34-0032-02
一、国家是国际重复征税产生的政治基础
（一）国家是国家的根本属性
早在16世纪法国著名国家学说代表人物博丹在其《论共和国》一书中就把概括为国内绝对、永久、不受法律限制统治公民和臣民的最高权力。
国家是国际法的基本原则，是国家的根本属性，是一个民族国家之所以能够独立于世界民族之林的生命支柱，不可分割，不可转让。1970年《国际法原则宣言》宣布各国一律享有平等，不问经济、社会、政治或其他性质有何不同，均有平等权利与责任，并为国际社会的平等会员国[1]。
（二）经济是国家的延伸
国家在经济领域体现为经济，即一国政府在国内外的一切经济事务上享有独立自主之权 [2]。第二次世界大战结束后，西方国家的殖民主义统治纷纷瓦解，一大批摆脱殖民统治的国家政治上取得了独立，但西方国家却利用其经济上的优势从经济上对新兴的民族独立国家进行控制，强化独立民族国家在国际经济结构中的弱者地位。在这种背景下，倡导经济的呼声不断高涨，国家经济理论也得到了各国政府的重视。
（三）经济在税收层面具体体现为国家税收
国家税收是指一国在决定实行怎样的国内和涉外税收制度等方面均享有完全的自，如有权决定对哪些人征税，征哪些税以及征多少税等等 [3]，不受其他国家的干涉，具明显地有独立性和排他性。只是在国际税收出现之前，国家税收仅仅表现为一国政府对本国公民征税的权力。在国际税收出现后，国家税收有了涉外的因素，即不论其国籍或注册地的个人、企业或组织只要在某国的管辖范围之内，该国就享有税收管辖权，该个人、企业或组织就要无条件地服从该国的税收法律制度。结果导致两个甚至两个以上的国家依据国家税收原则，按照本国的税收法律制度对分别同一征税对象征税出现重复征税。
根据国家原则，一国享有独立经济、税收，在其管辖范围内行使其税收管辖权也是合法的，重复征税现象时有发生。国家税收的存在是国际重复征税的根本原因，而其源泉则是国家。
二、所得国际化是国际重复征税产生的经济基础
（一）经济全球化的发展
第二次世界大战结束后，随着科技的进步和分工的高度发展，生产、资本、技术、贸易不断跨越民族、国界，逐渐形成经济的全球化。跨国公司是经济全球化发展过程中最活跃的经济主体，在全球化经济中占有十分重要的地位，一方面它是经济全球化的产物，另一方面它又进一步推动了经济的全球化。尤其是进入21世纪后，经济全球化进一步发展，国与国之间的经济交往更加密切，国际跨国公司不断增多，全球性的资本、产品流动更加频繁，国际经济关系更加复杂，国际贸易得到了前所未有的发展，所得国际化成为常事，为国际重复征税埋下了伏笔。
与此同时，全球性的经济问题日益增多，国际重复征税现象日益严重，国家间的经济纠纷不断升级。为此，国家之间、国际组织也在不断寻找国际经济协调合作的规则，各国在经济全球化过程中不得不让出或放弃某些以达到博弈的平衡，一批新的全球性经济规则随之产生，防止国际重复征税的协定雨后春笋般出现，各国的所得税制也在不断完善。
（二）各国所得税制的发展
在资本主义国家进入垄断之前，经济活动主要发生在本国境内，各国政府的征税对象主要是本国的公民、企业或组织，国家税收没有涉外的因素，国家税收的博弈主要是国家与本国的纳税人之间的利益分配，不涉及其他国家的税收权益。资本主义国家进入垄断后，经济全球化出现，跨国经济活动日益频繁，从事跨国经济活动的个人、企业或组织的收入财产国际化，他们不仅在居住国拥有收入财产，而且还有来自他国的收入财产。在这一背景下，各国相继确立、调整其所得法律制度。
各国根据税收原则，维护本国经济权益，一般都实行属人和属地的课税原则。一方面按照属人原则，对于国内纳税人来源于本国境内、境外的所得课税；另一方面按照属地原则，对于涉外纳税人来源于本国境内的所得课税。这样进行跨国经济活动的个人、企业或组织的所得，就存在两个或两个以上国家主张其税收管辖权。他们的同一笔跨国所得，不仅要向国籍所在国政府缴纳税款，而且还要向所得来源国家政府缴纳税款，税收法律关系复杂化，由以前的一国政府与本国纳税人之间的利益博弈扩展为国家之间的税收利益的博弈，这正是产生国际重复征税的根本原因。
三、税收管辖权冲突是国际重复征税产生的法律基础
（一）税收管辖权法律规制不一
从国际法的角度来看，国家行使税收管辖权的依据在于国家在国际法上的地位。①以国家税收为依据，各国在税收立法方面可以根据本国国情、历史、文化等各行其是，独立自主，不受他国干涉，导致各国在具体的税收法律制度规定方面存在许多不同。如在税收管辖权方面，有的国家实行单一原则即收入来源地税收管辖权原则；有的国家实行双重原则，即实行收入来源地和居民双重税收管辖权原则；有的国家实行三重原则，即收入来源地、居民、公民税收管辖权原则。在具体界定来源地、国民、居民方面的法律规定又存在不同。针对国际重复征税，有的国家法律规定免税制，有的国家法律规定抵免制等不同方法。同样实行抵免制的国家中有的采取饶让抵免，有的则不采取饶让抵免等等。
根据国家原则，一国享有独立的税收，各国主张税收管辖权原则都是合法的。从现实的角度来看，跨国经济活动的实现不仅得到了本国政府提供的外部环境，而且利用了所得来源国政府提供的公共服务，跨国经济活动者理应向各国政府缴纳税款。在国际税法领域，又难以产生对国家税收、国家税收管辖权进行限制的法律制度。各国之间的税收协定虽然对避免国际重复征税有些约定，但并不能从根本上消除国际重复征税。
（二）税收管辖权的适用冲突
国家的行使一般适用属人原则和属地原则，因此一国的税收管辖权也适用属人原则和属地原则[2]。根据行使征税权力的原则和税收管辖范围、内容的不同，目前世界上的税收管辖权可以分为两类：来源地管辖权、居民（公民）管辖权，这两类税收管辖权在适用时的冲突是导致国际重复征税的根本原因。
居民税收管辖权与居民税收管辖权的适用冲突，这实际上是属人原则的冲突，它是由于国家间居民身份认定标准的差异导致的适用冲突。一个国家行使居民管辖权时，其前提条件是确定纳税人是否具有本国的居民身份。自然人居民身份的一般标准有住所标准、时间标准和意愿标准。法人居民身份的一般标准有管理中心标准、总机构标准和资本控制标准。各个国家对居民的认定标准不完全相同，就可能导致一个自然人或法人纳税人被不同的国家根据各自的法律规定同时认定为具备本国的居民身份，这样该纳税人就要在两个或两个以上国家承担纳税义务。如甲具有美国国籍，在美国境内拥有固定的住所，但长期居住在英国，美国按照住所标准认定为居民身份，英国按照时间标准认定为居民身份，这样甲同时被美国和英国认定为居民，按照居民管辖权，甲须向美国和英国政府承担纳税义务。这是税收管辖权冲突的第一种情形。
来源地税收管辖权与来源地税收管辖权的适用冲突，这实际上是属地原则的冲突，它是由于各国对所得来源认定标准不同所导致的适用冲突。各国对跨国劳务所得、对跨国营业所得和跨国投资所得行使来源地管辖权时其认定的标准不完全一致，如对跨国营业所得来源地的认定，一般采用营业活动发生地标准，也有采用营业机构或场所所在地为标准。这一冲突导致同一纳税人的同一笔所得可能被不同的国家同时认定为是来源于其境内的所得，各自按照来源地税收管辖权征税。如甲纳税人在美国、英国都不是居民纳税人，甲在美国设有常设机构，该机构有一笔来自英国的所得，按照来源地税收管辖权，甲须就该笔所得向美国和英国两个国家缴纳税款。这是税收管辖权冲突的第二情形。
来源地税收管辖权和居民税收管辖权的适用冲突，这实际上是属地原则和属人原则的冲突。如英国人甲许可中国人乙使用他的专利技术生产销售产品取得的报酬。按照英国税收法律，甲应就来源于中国的该项所得缴纳税款，这是英国政府适用居民税收管辖权，是属人原则的体现。按照中国税收法律，甲应就其该项所得向中国政府缴纳税款，这是中国政府适用来源地税收管辖权，是属地原则的体现。针对英国人甲这一笔转让许可收入，英国和中国政府都享有税收管辖权。这是税收管辖权冲突的第三种情形。
四、结语
从国际法上的国家原则来看，有关国家对国际纳税主体主张属人和属地的税收管辖权有其合法性。但国际重复征税的存在，对国际经济交往的顺利进行也存在不少负面影响，有违税收公平、公正的原则，加重跨国纳税人的税收负担，不利于各国经济的发展，影响到有关国家的税收权益，是我们必须面对和重视的问题。
参考文献：
[1]王铁崖.国际法[m].北京：法律出版社，1995：55-56.
[2]陈安.国际经济法专论下编分论[m].北京：高等教育出版社，2002：636.
国际税收产生的原因篇2
关键词：油价波动税收消费税
一、引言
作为全球工业体系以及大宗商品的定价基础，国际油价在原油输出国组织（opeC）做出不减产决定之后开始暴跌，年初已跌至四年来最低水平，引发大宗商品市场普遍走跌，拉低大宗商品的整体价值重心。就此轮油价暴跌以及未来原油走势，国务院发展研究中心产业经济研究部部长赵昌文在《21世纪经济报道》的专访中表示油价下跌对中国的经济影响显然是利大于弊，但是从宏观层面来看，国际原油价格下降导致国内原油价格以及其相关产品的价格降低，可能进一步强化我国的通缩预期。油价上涨对中国经济的影响关键在于怎样权衡，把握利用市场环境。在经历油价暴跌之后，油价也逐渐恢复正常，国家应做好相应对策调整才能保证经济秩序正常。
二、油价波动影响我国税收
税收主要来源于商品消费，所以价格是影响税收的重要因素，进出口商品和国内流通的商品价格都是税收的组成部分。据相关专业人士计算在连续提高成品油消费税之后，成品油价格里的消费税、增值税、城建税、教育费附加、地方教育费附加总计等已占到成品油价格的近45%，可得税负在整个商品购买活动中的比例较高。当前提高成品油消费税主要是遵循税制改革过程中，企业税负有增有减的原则，消费税坚持从价计征的原则，在油价下跌之际提高成品油消费税，不仅可以弥补其他税收减少保障中央财政的稳定性，也有利于缓解企业的成本压力。
李克教授在新作《纠结的中国经济》中指出如果相关的税收问题不解决，相关企业的行业垄断和政府干预问题不解决，我国的油价将不能稳定。中国作为发展中国家油价如此之高已成为人们热切关注和讨论的话题，既有从税收体制来讨论的，也有从中石油、中石化、国有企业行业垄断，也有从企业生产效率来说的。2012年我国汽油价格每升要承受约2元的税，而美国各方面的价格折合下来大概每升是0.8元左右，从基数上来看中美油价差异中，税收是重要原因而且油价确实和税收有很大关系。
三、油价波动情况下我国税收存在的问题
中国人口众多，经济发展速度快，对全球经济影响力大。当价格波动超过一定范围，通过对需求弹性分析，国家就改变税收政策来稳定经济活动的进行。油价波动对税收主要有以下影响：
（一）产业结构不合理，不利于税收资源发展
企业在市场经济条件下，获取利润的途径主要通过优化成本，合理组织生产结构等。油价高峰期，石油价格过高使生产部门成本高，居民消费积极性低，出口产品较少，没有充足的条件去建设关联度大、产业链条长、市场前景好的原油相关的耗能大、利润高的项目，影响工业产业结构优化升级和拉动相关产业的发展，有碍整体国民经济的发展。
油价下跌直接导致生产成本降低，生产者就会利用低成本去生产更多商品，消费者也会因为产品价格下降改变以前的消费预期。当总的消费情况改变时，税收基数也随之变化。我们发展经济应该围绕重点产业和优势产业，加快技术改造，加大工业投入，积极组织实施重点技改项目，促进工业产业结构优化升级。
（二）定价机制不够完善，影响税收改革进程
绝大多数商品和生产资料已实现市场化定价，但还有十大类目前仍属于政府管制定价，减少政府对于市场的不必要干涉是进行市场税制改革的关键，目前交通运输业、公共事业领域和公共服务业领域整体来说是供给短缺的状态，改革体制可能会引起相应产品或服务的价格的上升。
（三）油价波动影响相关产业的发展，降低了税收资源质量
油价过高必然会限制经济的增长，主要是会直接降低消费需求，当油价偏离合理价格区间时，扭曲性的政策必然会刺激石油消费的非合理性扩张；油价下跌时，一些发展情况落后的企业可能会因为油价等成本降低继续存活，不利于我国经济的转型。目前中国的企业数量繁多，质量参差不齐，甚至有些是考虑当地就业人员政府才予以扶持，严重影响了经济活动质量。
（四）国际协作活动不强，阻碍税收国际化的发展
改革开放以来，我国国际税收发展水平不断适应经济全球化和我国对外开放格局的发展需要、学习借鉴国外立法和管理经验，逐步与国际通行规则接轨，从最初的涉外税收管理发展到全方位的国际税收管理取得辉煌成就。
税收国际化是指税收分配关系在国家之间的扩展，包括税收在国际经济领域中的联系、运行规律和共同特征。虽然改革开放以来，中国经济呈高速发展的状态，但是仍然受到石油资源的限制，为此我们当前应该开拓海外市场，大力发展石油经济。中石油、中石化、中海油已经完成由政府向企业的转变，逐步接轨国际，这些变化虽然进一步的发展了国外市场，可是阻碍其发展的因素仍然存在，投资者的偏好、资金运用能力、科技创新都是影响公司发展的关键因素。
四、油价波动情况下我国税收政策的几点建议
长期以来，国际税收规则的话语权一直被发达国家控制，不能充分反映发展中国家的利益与实际。此次油价降低为我国的石油企业的发展提供很大的发展契机，也促进耗能产业趁机在低成本的情况下发展，促进我国经济的发展。笔者对我国税收方面有以下几方面建议：
（一）合理调整税收，完善税收机制
从消费方面来看，油价的下降从长远的角度上说有利于刺激居民消费，尤其是在汽车消费拉动下的相关消费。当油价下跌就会造成相关产品的成本下降，从而商品价格就会下降，进而刺激消费。消费税是引导生产和消费、促进生产中节能和环保、调节收入分配的重要税收工具。
目前消费税的征收方式依然是原来的方式，征收价内税，依然存在着税费重复计征的问题，此外消费者每购买一升油还需支付增值税。决策层应当加快改革的步伐，主要是放松或取消交通运输、能源和公共事业价格的补贴或管制，调整资源税和成品油消费税，在石油价格较低的情况下增加石油战略储备。在之前的通胀压力较大的年份，推进种类改革困难相当大，但是油价大幅度下降时却可以。
（二）丰富税收种类，完善税收体系
我国现在提倡的可持续发展战略，需要有相应的政策作为支持，税收就是一种有效地调控工具，因此成品油消费税的调整从长期来看是有利于资源和环境的发展。新能源不断发展，但当石油价格降低到某种程度就会对新能源产业产生排挤效应。国务院发展研究中心对外经济研究部副处长赵福军指出为支持可持续发展战略，希望出台环保税类似的税种。笔者认为油价的持续波动为税种改革提供了良好的契机，便于在市场经济中平稳度过，在经济变化中找出合适国情的税种，不断完善税收体系。
（三）通提高资源利用率、注重科技创新，提高税收资源质量
我们可以通过油价的变化提高资源的利用率、优化产业结构和技术进步来控制石油成本对生产活动的影响，如购买省油的机器设备，合理搭配产品组合避免生产浪费。在油价过低时适当发展耗能产业，合理利用原材料。合理规划最佳生产量，避免产生不必要的税负，在同成本下取得高生产效率。在低油价时期更容易分析高油价时企业存在的实质问题，为相关企业的发展提供良好契机。
世界石油工业的发展表明在市场风浪中应对自如的企业，都注重科技创新，强化基础研究和前景分析。三维地震、水平钻井等新技术的出现为石油的开采节约60%的成本，探明储量增加60%，很大程度上增加了企业的灵活应变和市场生存能力。当前我国应该为长远利益谋求发展，把基础研究做扎实并根据市场情况不断微调企业的发展战略，坚持前景分析的大方向。只有通过引进先进技术，发展特色核心竞争力，弥补缺失产业及环节，完善和延伸产业链，提高产业协作和配套能力等途径，才能大力发展区域经济增大税基，提高国家税收收入。
（四）加强税收制度的国际化，为国民谋取福利
2008年全球危机后，世界各国纷纷加大跨境税源的税收管理力度，国家间的税收资源竞争愈加激烈，跨国公司税收筹划和避税安排更有难度和隐蔽，各国税收机关面临极大的挑战。目前我国吸引外国直接投资总量全球排名第二，对外直接投资净额排名第三。国家支持企业利用资源，参与并购、签订股权保障协议等去展开国外活动。通过各种税收、财政、保险政策去提高自主开发的石油比例。
我们应该抓住这次国际规则变更的契机并维护发展中国家的税收权益，努力将日益上升的经济实力转化为国际制度性权利。在关键时期坚持走向国际化，增强自主创新能力，提高科技附加值，引进高端人才，加强国内石油活动的进行。为支持国际化税收进程，我们应该建立合适的发展体系，主要是包括形成国际税收职能的清晰定位和建立透明规范、利于遵守的国际税收法规体系；建立健全国际税收机制；提高国际税收管理能力；扩大国际交流、不断提高国际地位。
五、结束语
油价波动在经济活动属于正常现象，但只有企业做好基础工作，灵活应对各种突况才能保证经济活动的正常秩序，企业健康发展为税收提供来源。税收作为我国财政收入的主要来源，影响整体经济活动的运行。税收的发展不仅加强了经济管理还推动了整个税收体制的发展。我们在进行深化财税体制改革时一定要将各个领域的改革和经济活动的变化充分结合去分析其原因以及趋势，谋求长远利益的发展，把改革带来的好处去充分运用到减轻和化解国家财政收支压力，为提高人民生活水平不断努力，保持税收体制和国民经济合理有序的进行。
参考文献：
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国际税收产生的原因篇3
关键词：经济全球化 税制改革 协调机制
世界经济的发展有两大趋势，一是全球化，二是区域化。全球化要求我们必须按照国际惯例和公认的贸易规则参与国际经济大循环，并以此来调整税收政策；区域化要求我们必须消除贸易壁垒，加强国际税收协调，实现区域经济的自由化，通过区域经济的自由化应对全球经济的大循环。因此，面对新的经济环境，税制改革中也必然面临许多新的矛盾，如何协调各种矛盾，建立既符合国际惯例又适应我国国情的税收制度，是摆在我们面前十分重要而亟待解决的课题，也具有特别重要的现实意义。
一、经济全球化下中国税制改革原则的协调
一是国民待遇与区别对待原则的协调。国民待遇原则表现在税收上，主要就是要求不对进口产品征收从进口到完成消费的各环节、各领域超出国内同类产品的国内税、费。区别对待原则是指对不同经济主体、不同产品和行业给予不同的税收政策，这是一国为达到既定经济目标所实施的调控政策。国民待遇与区别对待原则并不矛盾，前者主要是解决对外国产品、服务与本国产品之间的税负无歧视待遇问题，当然，这种无歧视待遇，并不是要求外国商品、服务、知识产权的待遇与本国完全一样。给予外国商品、服务、知识产权优于本国的待遇，并不是国民待遇原则所反对的（如按国别给予差别优惠，则不符合最惠国待遇原则）。同样，国民待遇原则并不排除一国对外商投资企业的税收优惠。那种认为中国加入wto后就必须取消对外资企业的优惠政策的理解有失偏颇。外资企业的税负可以等于或小于内资企业，这种区别对待并不违背国民待遇原则的要求。国民待遇原则主要关注的是外国人是否受到歧视。而一国对本国不同地区、不同产业企业征税是一国内政，一个国家有权根据经济发展需要实行灵活的税收政策，国民待遇原则这时体现为在相同地区、相同产业外资企业的待遇不低于内资企业。因此，政府根据经济政策，对部分内资企业、部分产业可以实行区别对待的税收优惠。
二是税收中性与税收调控原则的协调。税收中性是指税收不干扰市场对资源配置的基础性作用，或不对消费者的选择和生产者的决策产生干扰作用的一种政策主张。经济自由主义是税收中性产生的理论根源。税收调控指税收是国家干预社会经济活动的工具，通过各种税收手段的运用实现资源配置效率的最大化，其核心是强调税收的非中性。国家干预主义是税收调控产生的理论根源。这两个原则的焦点在于在市场经济下哪一个原则更能体现税收效率要求。回答这一问题不能从二者自身去说明，必须结合市场经济的大环境来判断。如果一定时期内市场机制很完善，通过市场机制可以实现资源配置效率的最大化，那么就应以税收中性为有效率，否则就应以税收调控为有效率。实践证明，市场机制尽管对资源有效配置起基础性作用，但市场不是万能的，市场也存在着失效，因此税收不可能完全中性。提倡税收中性的意义在于尽可能地减少税收对经济的扭曲作用，而不是完全取消税收调控。特别是在现阶段，我国市场机制还不很完善的条件下，更应通过强化税收调控来应对经济全球化的挑战。
三是公平与效率原则的协调。公平与效率原则是税收原则的核心，又是一对矛盾的统一体，在税制设计中往往很难兼顾，特别是高公平、高效率的税制几乎是不存在的，大多数情况下都是公平优先，兼顾效率；或是效率优先，兼顾公平。如何协调二者的关系，一方面要从税制的整体来看，在整个税制当中有些税种侧重于公平原则，有些税种侧重于效率原则，但从税制整体来看能够实现公平与效率的兼顾即为理想的税制。另一方面要从经济运行中的主要矛盾来看，若在一定时期内经济低效率运行，则应以牺牲公平而追求效率优先为理想选择，否则应以牺牲效率而追求公平优先为理想选择。从我国市场经济运行状况来看，目前市场机制还很不完善，产业结构很不合理，地区发展很不均衡，经济运行效率低下已成为制约经济发展的主要因素，因此，税收政策的选择必须以效率优先。但从世界经济发展的实践来看，随着经济发展水平的提高，市场机制的逐步完善，一国经济运行中的主要矛盾将是收入分配不公，此时，税收政策的选择必须以公平优先。因此，从长远来看我国税收政策的选择也应顺应这一趋势，逐步实现由效率优先到公平优先的转变。
二、经济全球化下税制改革国际化与国家化的协调
经济全球化将不可避免地使税收向全球化或一体化方向迈进，具体表现为各国税收种类、税目、税率、税收政策和征收管理制度等进一步趋同；区域性的税收协调进一步强化；国家之间的税收合作进一步加强，甚至有可能建立起国际性的税收组织，以便协调各国的税制和税收政策，最终将不可避免地出现税制国际化趋势。这种税制改革国际化趋势实际上在进一步弱化各国税收主权，消除各国税制的差异。但另一方面各国特别是发展中国家为了维护自身的经济利益，又在积极利用税制差异实施税收保护，力争在税制建设中保持自己的特色，即又进一步强化了税制国家化的趋势。因此，我国税制建设中如何协调税制国家化与税制国际化的关系，是今后税制改革面临的又一重大课题。一方面，经济全球化为我国进一步扩大对外开放提供了新的契机，允许产品、服务、技术、资金更自由的出入，使我国经济发展面临一个全新的国际竞争舞台。推动贸易自由化发展的这种国际化倾向，要求我国税制进一步与国际接轨，以适应经济全球化带来经济发展的国际化潮流。在按照承诺和要求逐步削减关税税率、健全关税制度的基础上，国内税收的总体税负、税制结构和各税种的内容设计都要顺应世界税制的发展趋势。另一方面，经济全球化带来的市场风险要求税制应更具有市场调控功能。经济全球化既带来机遇，也会增加市场风险。市场竞争的加剧，不可避免地将会使破产、转制企业的失业人数增加，不同地区和个人的收入差距将进一步拉开；而国外金融机构的进入也将增加金融风险；wto在很大程度上限制了政府行政行为，但这并不妨碍政府通过合理的保护性税收政策来实施有针对性的保护。实际上，市场化程度的增加，更需要发挥政府的宏观调控作用，要求税收制度应具有更强的经济适应性，因此，保持税制的国家化差异既是维护国家税收主权，确保国家经济安全的需要，也是实施税收调控，确保宏观经济有效运行的基础。税制改革中只有正确处理好税制国际化与税制国家化的关系，才能建立起既符合国际惯例、又具有中国特色的规范、公平、透明的新型税制体系。
三、经济全球化下税收“竞争力政策”与“竞争政策”的协调。
“竞争力政策”是指为提升一国企业、产业、行业和国家的竞争力而实行的各类倾斜性支持政策，体现在税收政策上就是运用各类优惠支持促进某一特定对象竞争力的提高，其本质是一种非中性税收行为；而“竞争政策”要求对所有市场主体一视同仁，各类政策运用的目的在于创造一个符合市场经济公平竞争要求的经济环境，体现在税收政策上，其本质就是中性税收政策。长期以来，我国比较注重对竞争力税收政策的运用，而经济全球化下，我国税收政策的运用有一个依照wto规则体系和国际惯例进行调整的过程，从一定意义上，可以认为是一个由“竞争力税收政策”向“竞争税收政策”逐步转变的过程，因为贸易自由化，促进公开、公平、公正的经济往来是wto的一般指导性原则。但是，经济全球化下我国税收政策这种趋势上的转变并不意味着我们应彻底放弃竞争力税收政策，即便是在wto规则体系中也有例外条款和保障发展中国家利益的优惠措施。从发展中国家与转型国家的现实出发，保留适当的竞争力税收政策有利于我国保障国家主权与经济安全，提升企业与行业竞争力。因为从本质上说，加入wto的根本目的是促进我国国际竞争力的提高，决定了税收政策的选择也必须是“竞争力政策”与“竞争政策”的结合。要依据国家产业政策和宏观调控意图，实施一定政策倾斜的竞争力税收政策，例如在wto规则允许的范围内，加大对农业、科技进步与发展以及国有经济发展的税收支持力度；为引导鼓励外资参与西部大开发，对投向西部地区的资金给予一定的政策优惠等。
四、经济全球化下流转税改革“中性化”与“非中性化”的协调
首先，增值税改革的目标是将增值税建设成为对所有产品和服务进行普遍调节的真正“中性化”税种。一是尽快实现增值税转型。我国现行“生产型”增值税，不能彻底解决重复征税问题，不利于鼓励投资和鼓励资本密集型、技术密集型的高新技术企业发展，商品所含税率的复杂性使得出口退税率难以科学确定，实践上造成税收负担的失衡，必须尽快转型。二是进一步扩大征收范围，做到增值税征收范围普及化。目前增值税只在生产领域中征收，没有推广到所有行业，征收范围偏窄，不能充分发挥增值税税基宽广、税率简化、税负公平、税收链条衔接紧密等积极作用，因此有必要借鉴大多数市场经济国家的经验，考虑将服务业纳入增值税征收范围，使增值税向第三产业延伸。三是增值税税率单一化，尽可能减少对经济运行的扭曲。四是增值税计税方法规范化，统一采用发票扣税法。
其次，消费税改革的目标是“非中性化”，应进一步强化其调控功能。现行消费税是配合增值税，为调节产品的盈利水平和调节产业结构而征收的，与国际上通行的做法相比，存在征税范围不尽合理，计征方法和征税环节不尽科学等弊端。应适当扩大消费税征收品目，将某些高档消费品和不利于环保的产品纳入征税范围，例如保龄球、一次性木筷、含磷洗衣粉等；将主要对消费品的征税逐步转向对消费行为的课税，如餐饮、娱乐业、高尔夫球场等。这样做的目的：一是抑制超前消费，实现消费结构的合理化，促使人们更理性地去消费——由一次性消费转向持续性消费，由纯消费转向发展性消费（如教育、住房、文化等）。二是促进人们的投资欲望，有利于社会财富的积累。三是增加财政收入，强化政府调控功能。
五、经济全球化下所得税改革的公平与效率的协调
所得税制度改革的关键是在公平与效率之间做出权衡。一是从税收公平原则出发应尽快合并内外资企业所得税，建立国际通行的法人所得税。目前我国存在着内、外两套所得税制，并且外资企业的所得税制中规定外国企业、外资企业除享有与中国企业同等待遇的税收优惠之外，还享有涉及内容十分广泛的税收优惠，形成了“超国民待遇”。同时，内外两套税制，造成了内外资企业、不同地区之间的人为矛盾，助长了不公平竞争。因此应尽快将两者合而为一，以实现公平税负，合理竞争。二是从税收效率原则出发，企业所得税应根据国内外经济变化情况加以合理调整。如在确定所得税税率时应考虑到我国企业由于历史和现实原因形成的企业负担过重的问题，在“两税”合并中予以考虑，以利于企业发展；面对经济全球化的严峻形势，要为国内企业创造一个比较优良的条件。税率过高，不利于企业参与国际竞争；加上国企的效益普遍较低，抗风险和竞争的能力普遍有限，因此与世界各国纷纷下调企业所得税税率相适应，应考虑下调我国的企业所得税税率，既适应国际税制改革的形势，也给面对经济全球化竞争的国内企业一个喘息的机会，有利于企业加强技术改造，扩大和发展生产。对税收优惠政策的执行，应取消原来的以体现公平为主的区域性优惠政策，实行以体现效率为主的行业性优惠政策，坚持以产业导向为主，鼓励优势产业、高科技产业、基础设施、农业和环境保护产业的发展等。
六、经济全球化下自由关税与保护关税的协调
经济全球化必然促进贸易自由化的发展，因此，进一步降低关税水平，实施自由关税已成为国际趋势。目前，发达国家的平均关税税率在3%左右，发展中国家约为10%左右。我国关税税率经过几次调整已降至12%左右，根据wto协议，在2005年关税平均税率将降为10%，这将大大促进我国对外贸易特别是进口贸易的发展，同时，这也将对民族产业的发展产生强烈的冲击。因此，在降低关税水平和减少非关税壁垒的情况下，仍要重视发挥关税应有的保护民族产业作用。即随着关税总体水平的降低，要依据有效保护理论和关税结构理论，利用wto规则关于允许保护国内幼稚产业的例外条款，并与国内经济结构的调整和产业政策的要求相结合，不断合理调整关税税率结构，形成“从原材料到中间产品到最终制成品”的关税保护结构；对“比较优势明显产品到比较优势不明显产品到缺乏比较优势产品”进行不同程度的保护，形成有层次、有区别的关税税率结构，使国内产业在激烈的国际竞争中健康发展，从而有利于更好地利用国内、国外两个资源，在国家的比较优势中，分享国际分工的利益。同时，应该注意关税保护仅仅是手段，而不是目的。我们的目的不是保护国内产业的垄断利润而使其避开国外企业的竞争，而是要通过保护达到提高国内产业的国际竞争力的目的。因此，在实施关税的政策性保护时，要充分把握好保护的力度，掌握好时机及政策的灵活性。随着国内产业国际竞争力的日益提高，应该逐渐降低关税税率水平。通过增加必要的进口，把进口与国内产业的调整和升级、技术引进结合起来，以促使国内产业的迅速成长。
七、经济全球化下国际税收合作与国际税收竞争的协调
税收竞争是在经济全球化条件下国际竞争在税收领域的表现。随着经济全球化的发展，跨国资本、技术、人才等在全球范围内的流动越来越广泛，为了吸引这些国际流动资源，促进本国经济的发展，各国政府采取了各种竞争手段，税收竞争就是其中之一。正常的税收竞争可以使国际流动资源在国家和地区间得到有效配置，促进全球经济的发展。但过度地追求优惠税收政策带来的短期效应，不仅会给国家财政收入及国内资源配置带来较大的冲击，而且可能导致恶性税收竞争，反而阻碍了国际资本的长期流入。因此，一国在坚持税收主权的基础上，应对本国税制与税收政策中易引起竞争效应的内容进行调整，特别是在区域经济中，更要注意在税制结构、税基、税率和税收优惠措施等方面避免税收趋利因素的扩大化，导致税收环境的恶化。另外，积极参与国际税收协定，加强国际间的协调与合作也是防止恶性税收竞争的有效举措。国与国之间税收协调与合作的最直接表现形式就是签署国际税收协定，税收协定是各国为遏制恶性税收竞争所付出的双边努力，在反恶性税收竞争中发挥着极为重要的作用。但是，经济全球化下提出的税收协调并非反对或禁止税收竞争，而是通过适当的税收调整与税收协定促进国家之间在税收竞争问题上的合作，保护适度的税收竞争，防止过度或恶性税收竞争及其负面效应，为经济全球化的进一步发展创造一个公平、合理的税收环境。
参考文献
（1）邓力平《wto下的中国税制：寻求中性与非中性结合的新形式》，《福建论坛》2001年第1期。
（2）贾康《中国的入世与税制改革》，《浙江财税与会计》2001年第1期。
（3）尚可文《wto与中国税制改革》，《税务学习》2002年第2期。
国际税收产生的原因篇4
关键词：避税；国际避税；原因
当今世界，避税已是不争的事实，探讨避税的成因是税务理论工作者不可回避的一个课题，这对于完善税收执法，堵塞漏洞，维护国家的税收权益具有十分重要的意义。按照马克思主义哲学的观点，探索事物发生的原因应该从主、客观两个方面入手。
一、避税形成的主观原因
任何避税行为其主观原因都可以归结为一条，那就是利益驱动。据美国联邦收入局1983年对1034个企业到税收优惠地区从事经营活动愿望所做的调查显示，有934个企业表示愿意到税收优惠地区去处理他们的生产经营活动，其原因主要是税负轻，纳税额少。众所周知，价格=成本+利润+税收，在价格和成本不变的前提下，利润和税收就是一对此消彼长的关系。所以无论是法人还是自然人，也不管税收是怎样的公正合理，纳税都意味着纳税人直接经济利益的一种损失。所以在利益的驱动下，使得一些企业除了在成本和费用上做文章外，也打税收的主意，以达到利益最大化。
企业主体利益的驱使是产生避税行为的前提，避税的形成是物质利益刺激的结果。纳税人由于税收取走了他的一部分收入，使他的可支配收入减少了，因此有着强烈的欲望来减轻自己的纳税义务。而在实现其欲望的种种“选择”中，避税是一种最为“安全”或“保险”的办法。偷税是违法的，要受法律制裁；漏税须补交；欠税要还；抗税要追究刑事责任。
二、避税形成的客观原因
避税形成的客观原因在国内避税与国际避税中是有所不同的。我们先来分析国内避税形成的客观原因。
（一）税法自身的原因。
任何税法都不是尽善尽美的，税法上的缺陷和漏洞使纳税人的主观避税愿望有可能通过对税法不足之处的利用得以实现。就我国发生的避税活动而言，税收法律方面的因素有：
1.纳税人定义上的可变通性。任何一种税都要对其特定的纳税人给予法律的界定。这种界定，理论上包括的对象和实际包括的对象的差别极大。这种差别的原因在于纳税人的变通性。正是这种变通性诱发纳税人避税行为。特定的纳税人交纳特定的税收，如果能够说明自己不是该税的纳税人，那么自然也就不必成为该税的纳税人了。例如，我国营业税是指在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的行为按其营业额征收的一种税。也就是说，凡是在中华人民共和国境内从事应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位或个人，只要经营的项目属于国家税法列举的征税项目，就是按其营业额的金额和规定的税率纳税。现在某企业从事销售不动产业务，但该企业熟知纳税人是营业税列举的征税项目的产品，那么，只要该企业能证明它的业务不属于列举范围，他就不是营业税的纳税人。这种不成为纳税人一般有三种情况：一是该企业确实转变了经营内容，过去是营业税的纳税义务人，由于经营内容的变更，成为非纳税人；二是内容和形式脱离。企业通过某种手法使其形式上证明了不属于营业税的纳税人，而实际上经营内容仍应缴纳营业税；三是该企业通过合法形式转变了内容和形式，使企业无须缴纳营业税。在这三种情况下都是通过改变纳税人而成为非纳税人。其中第一种情况合情合理也合法。第二种情况虽然在情理之中，但由于手法非法属于“不容忍避税”，是反避税打击的目标。第三种情况有时属于“不容忍避税”，列在打击之内，有时是合法避税，只能默认。
2.课税对象金额上的可调整性。税额的计算关键取决于两个因素：一是课税对象金额；二是适用税率。税额就取决于金额的大小和税率的高低。纳税人在既定税率的前提下，由课税对象金额派生的计税依据愈小，税额也就愈小，纳税人的税负也就愈轻。为此，纳税人想方设法尽量调整课税对象金额，使其税基变小，如企业按销售收入缴纳营业税时，纳税人尽可能使其销售收入变小。由于销售收入有可扣除调整的余地，从而使有些纳税人在销售收入内任意扣除不应扣除的项目。又如，我国中间产品应纳税额的计算，须计算组成计税价格，而组成计税价格与成本成正比，因此，企业可以通过人为缩小成本，来缩小计税价格，从而达到减少税额的目的。
3.税率上的差别性。税额的多少，一方面取决于课税对象金额，另一方面取决于税率，在课税对象金额一定的前提下，税率愈低税额愈小。税率正是征纳双方征纳数额的焦点，称为税制构成要素中的核心要素。税率与税额的密切相关性诱发纳税人尽可能避开高税率。税制中不同税种有不同的税率，同一税种不同税目也有不同税率，“一种一率”和“一目一率”上的差别性，为避税提供了客观条件。
4.起征点的存在诱发避税。起征点是减免税的优惠措施，是征税的门槛，达不到的不征；达到的全征。由此派生由纳税人尽可能将自己的课税对象金额申报为起征点以下。税收中的减免税照顾，亦诱发众多纳税人争取取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免条件。总之，各种税收优惠只要一开口，就必然有漏洞可钻，特别是在执法不严的情况下更是如此。
（二）非税因素。具体包括：
1.技术因素。科学技术的发展，一方面刺激避税，使其手段更为高明，偷税更易成功；另一方面又是反避税的有利杠杆和武器。技术因素导致避税与反避税在更高水平上对抗。技术因素可以帮助纳税人在票证上作有利的处理以及选择有利的纳税地点等。
2.心理因素。作为心理因素刺激避税主要表现在两种心态：一是从众心理；二是依靠心理。所谓从众心理是指人的行为受大多数人的行为的影响。大多数人都有一定的从众心理。如果避税成功，又没有相应的处罚或处罚不力，必然使原来不打算避税的人又想方设法避税。从众心理有两种效应，一是诱发避税越来越多的效应；二是诱导避税越来越少效应。这里关键是税收处罚是否得力。所谓依靠心理是指一般弱者都有寻求靠山的心态。这种心理源于人的安全需要，就纳税人而言，征纳双方关系上，纳税人是弱者，征税者是代表政府的强者。因此，一般所见的避税动机是官员依仗强者地位，对纳税人进行“苛索”，一个贿赂，一个苛索，征纳双方勾结，避税势属必然。
下面我们再来看一下国际避税形成的客观原因。
就国际避税形成的客观原因来看，其主要表现为各国税收制度的差异性，人都是机会主义者，差异给纳税人提供避税的机会。
首先，各国税收管辖权的选择和运用不同
目前世界各国对税收管辖权的选择和行使有很大不同，多数国家同时行使居民和所得来源税收管辖权；有的国家则单一行使所得来源税收管辖权；也有的国家同时行使居民、公民、所得来源税收管辖权。
在属人主义征税原则下，一国政府要对跨国纳税人来自世界范围的全部所得进行征税，而不问其所得来源于何地；在属地主义征税原则下，一国政府只对来源于本国境内的所得进行征税，而不问该跨国纳税人属何国居民。这样就使跨国纳税人纳税义务的内涵和外延在行使不同税收管辖权的国家之间产生了很大差别。
其次，各国间课税的程度和方式不同
绝大多数国家基本上都实行了以所得税为主体税的税制格局。但细加比较，各国的所得课税程度和方式又有很大不同。如有的国家公司所得税、个人所得税、财产税、资本利得税并举，且征管规范、手续严格；而有的国家则基本不开征财产税和资本利得税，即使开征，税负也很轻。对个人所得税，有的国家采用综合征收制，而有的国家则采用分类征收制。即使是相同名称的税种，如个人所得税和公司所得税，其具体包括的内涵和外延也都存在不同之处。
第三，各国税制要素的规定不同
首先是税率不同。同样是征收所得税，有的实行比例税率，有的实行累进税率。累进税率又可进一步划分为超额累进税率和全额累进税率，累进的级距、每一级次的相应税率以及起征点、免征额和最高税率的规定也是千差万别，高低悬殊。
其次是税基上的差别。如各种扣除项目的规定、各种税收优惠政策等的差异，必然会缩小或扩大税基。为此避税者尽可能在两方面利用税基扣除：一是寻找税基扣除项目多的国家作为所得来源国；二是尽可能将扣除项目用足，使具体税基变小。
第四，各国避免国际重复征税方法不同
为了消除国际重复征税，各国都采取了不同的避免国际重复征税的方法。其中主要有免税法、抵免法和扣除法。目前各国采用较多的是抵免法，但也有一部分国家采用包税法和扣除法。当采用免税法特别是全额免税法时，就很容易为国际避税创造机会。同样在采用抵免法时，如采用综合抵免限额的方法时，也可能导致跨国纳税人的国际避税。
第五，各国税法实施有效程度的差别
有的国家虽然在税法上规定的纳税义务很重，但由于税法实施的有效程度差，征管效率很低，从而使税收的征纳过程漏洞百出，名不符实，使跨国纳税人的税收负担名高实低，这也为国际避税创造了条件。
最后，其他非税收方面法律上的差别
一些非税收方面的法律，对国际避税的过程也具有重要影响，如移民法、外汇管制、公司法、票据法、证券投资法、信托法以及是否存在银行保密习惯和其他保密责任等。
总之，避税的成因是多方面的，尤其是客观原因，作为国家的税收立法部门，应该尽可能避免税收立法方面存在漏洞，不给纳税人避税提供可乘之机。而国际避税形成的客观因素，则需要各国政府通过谈判，达成国际税收协定，通过国与国之间税务当局的协作，共同达到反避税的效果。
参考文献
国际税收产生的原因篇5
一、引言
任何一个法律部门都应有其基本原则，没有基本原则的法律不可能作为法律存在。[1]国际税法是一独立的法律部门，当有其自己的基本原则。但至于国际税法究竟包含哪些基本原则，则是众说纷纭，仁智相见。概括起来这些学者的主张可分为以下几种：1.一元说，即征税公平原则。高尔森教授在由其主编、法律出版社出版的《国际税法》一书中是这样认为的。但他是把征税公平原则作为国际税法最重要的原则[2]来认识的，根据其含义可能还有其它一些重要原则，只是没有列出来而已。尽管如此，我们暂且称其为一元说；2.二元说，即国家税收管辖权独立原则和公平原则（包括国家间税收分配关系的公平和涉外税收征纳关系的公平）；[3]3.三元说，即国家税收管辖权独立原则、国际税收分配的平等互利原则和税收无差别待遇原则。[4]4.四元说，即国家税收管辖权独立原则、避免国际重复征税原则、消除对外国人税收歧视原则和防止国际逃税和避税原则。[5]
笔者认为上述著者均从一定的角度对国际税法的某些基本原则进行了较好的说明，但也都在一定程度上存在着这样或那样的问题，有的是对基本原则的概括不够全面，遗漏了某些基本原则，也有的把一些具体原则作为基本原则，还有的把更具体的问题作为基本原则来对待，而且他们也均未对其观点进行具体论述。
为了能够更好地推进国际税法基本理论问题的研究，以及有利于较好地解决现实中的有关问题，本人在此谨根据近年来对国际税法的研究，提出对国际税法基本原则的看法，以求教于同仁。
二、国际税法基本原则的含义
所谓原则是指人们对某一事物、事物发展的因果关系以及如何进行判断的信念或理念。[6]这种信念或理念往往是指导人们行动的理论基础或指南。作为规范人们行为的法律，必须要有人们可以遵循的信念或理念。
一般地说，原则有大原则和小原则之分，或者基本原则与具体原则之分。在大原则下有小原则，在小原则下还有更小的原则；或者在基本原则下有具体原则，在具体原则下还有更具体的原则，等等。而所谓基本原则，顾名思义，是指构成某一制度基础的原则，其贯穿指导这一制度的各个方面和整个过程。基本原则往往要通过具体的原则、规范和标准等表现出来。因此，我们对国际税法基本原则的含义可以这样去理解：普遍适用于国际税法的各个方面和整个过程，构成国际税法的基础，并对国际税法的立法、守法、执法等均具有指导意义的基本信念。那些只适用于国际税法的某些方面或某些阶段的原则，则是国际税法的具体原则。本人认为国际税法的基本原则有：国家税收原则、国际税收分配公平原则、国际税收中性原则和跨国纳税人税负公平原则。至于其它一些原则，则是这些基本原则下的具体原则。比如国家税收管辖权独立原则就是国家税收原则的具体原则，等等。
国际税法是国际经济法的一个分支。因此，国际税法的基本原则与国际经济法的基本原则存在密切关系。但它们之间又有所不同，其关系是一种一般与个别、普遍与具体的关系。国际经济法的基本原则，包括国家经济原则、平等互利原则等，[7]是普遍适用于国际经济法各个分支的一般原则；而国际税法的基本原则，则只是仅适用于国际税法而不能适用于国际经济法其它分支学科的国际经济法的具体原则。国际税法的基本原则，对于国际经济法而言是具体原则，是国际经济法基本原则在国际税法领域里的具体运用。因此，我们在研究国际税法的基本原则时，应注意与国际经济法的基本原则区别开来，不能把国际经济法或其它分支的基本原则作为国际税法的基本原则进行研究。
此外，我们也必须注意，原则总是与例外相对而言的，有原则就必然会有例外，没有例外也就无所谓原则了。在研究的过程中，我们不能因为某些例外的存在就否定基本原则的存在。比如，我们不能因为涉外税收优惠的存在而否定国际税收中性原则，也不能因此而否定国际税收分配公平原则，等等。其实，例外的出现往往正说明了原则的存在。
三、国家税收原则
所谓国家税收原则，是指在国际税收中一国在决定其实行怎样的涉外税收制度以及如何实行这一制度等方面有完全的自，任何人、任何国家和国际组织都应尊重他国的税收。
国家税收原则一个最重要的表现是涉外税收的立法。一个国家可以任意地制定本国的涉外税法，包括税收管辖的确定，税基与税率的确定，以及避免双重征税、防止避税与逃税的措施的确定等。任何一个国家不能要求他国必须实行某种涉外税收法律制度。在国际税法领域，不存在对国家税收管辖权产生限制的法律，[8]也不存在对国家税收其它方面产生影响的法律。尤其是在美国等一些国家，国际税法被理解为特定国家税法的国际方面。[9]国际税法都是国家立法的产物，而不是来自于国家的习惯，也不是来自于国际组织的立法。国际税收协定虽然对缔约国有约束力，但如不经国内立法，则不对纳税人产生任何效力。[10]
国家税收的存在，导致了各国在税收立法方面各行其是，使各国税收法律制度之间存在诸多重大差异。例如，在税收管辖权方面，有的国家只实行来源地税收管辖权，有的国家同时实行来源地和居民二种税收管辖权，还有的国家同时实行三种税收管辖权，即来源地税收管辖权、居民税收管辖权和国民税收管辖权。[11]又如，在解决国际双重征税方面，有的国家对外国来源所得实行免税制，而有的国家只对来源国根据来源地税收管辖权而收取的税额进行抵免；在实行抵免制的国家中，有的实行饶让抵免，有的则不实行饶让抵免等等。[12]而且即使在产生双重征税的情况下，一国是否要采取措施对其进行消除，也完全取决于本国的法律规定。税收协定也不要求一国必须采取措施以消除双重征税。[13]总之，各国究竟实行怎样的税收法律制度，对什么人进行征税、征什么税，以及实行怎样的税率等，国际上并不存在具有约束力的统一法律规范或标准，完全由各国根据本国经济发展的需要而定。
国际税收协定是国际税法的重要渊源。为了避免双重征税和防止避税与逃税，各国通常都通过签订税收协定进行合作。但由于各国在税收法律制度方面存在重大差异，这种国际合作无法达成一个像关贸总协定这样一个多边协定或公约，也更无法成立一个像世贸组织这样的协调各国税收法律制度的国际组织。虽然经合组织（oecd）和联合国都分别制定了一个税收协定范本，但这种范本并不具有约束力，只是为各国在缔结双边税收协定时提供一个参考和方便。目前，各国在税收合作方面主要是基于互惠原则，通过双边协定的方式进行合作。据统计，目前世界上已有近二千个双边协定。由于这些协定都是各国根据本国税法在互惠基础上达成的，因此，它们在诸多重要内容上都存在一定差异，比如常设机构的范围、居民的定义、预提税率的高低等。这些差异都充分地体现了国家税收原则。
在国际税法的执法与守法方面，也充分体现了国家税收原则。一国在执行本国税法方面，不受他人或他国的干涉，也不受任何国际组织的干涉。一纳税人既要遵守居住国的税收法律制度，服从居住国的居民税收管辖，又要遵守来源国的税收法律制度，服从来源国的来源地税收管辖。一国税收管辖权的行使不受他国税收管辖权的影响。
此外，在国际税收争议的解决方面，国家税收原则也得到了充分体现。比如，一国所作出的税收裁决，并不能在另一国得到必然执行。再比如，在涉及到关联企业转让定价的相应调整时，协定一般只是规定，“如有必要，缔约国双方主管部门应相互协商”，但并不要求该协商一定要达成一个解决双重征税的协议。在相互协商程序中，协定一般也只是规定应“设法相互协商解决”等，而没有强制要求。在国际贸易和国际投资等领域，一般都有一个专门解决有关争议的机构，比如世界贸易组织（wto）的争端解决机构（dsb）和华盛顿公约的“解决投资争端国际中心”（icsid）等。这些机构所作出的决定，对有关国家一般都具有一定的约束力。但在国际税收领域，就不存在任何类似的组织或机构。如果二国之间产生了税务纠纷，二国只能通过相互协商的途径进行解决，即使协商不成也别无他途。[14]总之，在国际税收争议中，就是存在双重征税，一国也不能被要求放弃其征税权。
国家税收原则是国际经济法经济原则在国际税法领域里的具体运用。但它与国际经济法其它法律部门的原则又有所不同。在世界经济一体化的今天，国家在其它国际经济活动方面的都或多或少地受到某些限制，或者在国际经济合作的过程中，都普遍作了或多或少的让步。比如，在国际贸易领域，各国所采取的关税和非关税措施，对外国产品的待遇等，都受到了世贸组织（wto）的严格约束。在国际投资或国际金融领域也都有类似的情形。但在国际税法领域，这种情形却鲜有存在。国民待遇和最惠国待遇是当今国际经济领域，尤其是国际贸易领域里的二个基本原则。而这二种待遇从一定意义上说都是对国家经济的某种削弱，或者说是国家在国际经济合作中对经济权力的一种让与。但在国际税法领域，无论是国民待遇还是最惠国待遇都不构成一项原则。税收协定中“无差别”条款的否定表达方式，也不能成为国民待遇作为一项原则存在的依据，[15]而且澳大利亚、加拿大、新西兰对“无差别”条款均提出保留，[16]法国和英国对该款的第一项也提出了相应的保留。国民待遇和最惠国待遇原则的排除，高度地维护了国家的税收。
四、国际税收分配公平原则
国际税收分配公平是指国家在其税收管辖权相互独立的基础上平等地参与国际税收利益的分配，使有关国家从国际交易的所得中获得合理的税收份额。这样的一种信念，也就是国际税收分配公平原则。国家间的税收分配关系是国际税法的重要调整对象之一。各国的涉外税收立法及其所签税收协定的一个重要目的就在于确保公平的税收分配。经合组织1995年《多国企业与税务当局转让定价指南》在序言中宣称，名成员国均把各国获得适当的税基作为国际税收的基本目标之一。[17]没有公平的税收分配便没有税收的国际合作。
国际税收分配公平原则是国际经济法中公平互利原则在国际税法领域里的具体运用与体现。《各国经济权利和义务》第10条规定，“所有国家在法律上一律平等，并且作为国际社会的平等成员，有权充分地和切实有效地参加解决世界性的经济、财政金融以及货币等重要问题的国际决策过程，……并且公平地分享由此而来的各种效益。”将上述“公平地分享由此而来的各种效益”运用到国际税法领域，必然要求国际税收利益分配的公平。
实现国际税收分配的公平最关键的因素在于合理地确定各国之间税收管辖权的划分。在一项跨国所得中，一般至少要涉及二个国家，即所得来源国和所得纳税人居住国。该二国可分别根据来源地税收管辖权和居民税收管辖权对同一跨国所得进行征税。为了避免双重征税的发生，就必须对他们的税收管辖权进行划分。但如何进行划分，则涉及到二国税收利益的分配问题。税收管辖权的划分是确定国家之间税收分配关系的基础。强调来源地税收管辖权对所得来源国或资本输入国较为有利，而强调居民税收管辖权则对居住国或资本输出国较为有利。当二个或二个以上国家之间的资本相互输出和输入能保持平衡时，那么无论实行怎样的一种税收管辖权，他们都可以实现税收的分配公平；但当二个或二个以上国家之间的资本相互输出与输入并不能保持平衡时，就要对来源地税收管辖权和居民税收管辖权进行合理的划分，才能实现税收分配的公平。
一般地说，发达国家与发达国家之间的资本输出入基本上是平衡的，但发展中国家与发达国家则不然，前者处于资本净输入地位，而后者处于资本净输出地位。因此，由发达国家组成的经合组织所颁布的税收协定范本在强调居民税收管辖权时，联合国却颁布了另一范本，用以指导发展中国家与发达国家间税收协定的签订。因为经合组织的协定范本若适用于发展中国家与发达国家之间，必然会造成发展中国家的税收利益较少，而发达国家的税收利益较大，从而造成一种不公平。联合国范本虽然也对来源地税收管辖权进行一定的限制，但与经合组织的范本相比，来源地管辖权明显扩大，而居民管辖权则相应缩小，从而有利于实现居住国与来源国间真正的税收分配公平。比如在建筑安装工程构成常设机构的时间限定上，经合组织范本规定为12个月以上，而联合国范本为6个月以上；在特殊情况下还可以缩短为3个月；另如，经合组织范本把“交付”货物的设施排除在常设机构之外，而联合国范本则规定，经常交付货物或商品的固定营业地点也可构成常设机构；此外，联合国范本还规定，在另一国从事保险业务的雇员也可构成常设机构，等等。总之，联合国范本对二种税收管辖权等作了与经合组织范本不同的规定与协调，从根本上反映了国际税收分配公平这一原则。
在国际税收协定中，预提税率的规定也反映了税收分配公平原则。[18]目前几乎所有的税收协定都有对消极投资所得的预提税率进行限制的条款。经合组织税收协定范本将预提税率限制在15%以内，联合国范本虽然没有规定具体的预提税率，但也主张对预提税率进行限制。对预提税率进行限制，其目的就是要使居住国也能分享到一定的税收利益，而不致于使消极投资所得的税收利益被来源国独占，从而使来源国和居住国有一个合理的税收分配。
此外，关联企业转让定价的公平交易原则也在一定程度上反映了国际税收分配公平的原则。关联企业之间通过转让价格进行交易，其目的固然是以减少关联企业集团总税负为目的，但其客观上却减少了有关国家的税基，损害其税收利益，并扰乱了国家与国家之间的税收分配关系。当关联企业之间进行转让定价时，有关国家便可根据公平成交价格标准对关联交易进行定价，使该国从关联交易中得到应该得到的合理的税收份额。
五、国际税收中性原则
所谓国际税收中性原则是指国际税收体制不应对跨国纳税人跨国经济活动的区位选择以及企业的组织形式等产生影响。一个中性的国际税收体制应既不鼓励也不阻碍纳税人在国内进行投资还是向国外进行投资，是在国内工作还是到国外工作，或者是消费外国产品还是消费本国产品。[19]
税收中性是国内税法的一项基本原则。它要求政府的税收活动不影响企业的经营决策，包括企业的组织形式、税基的分配、债务的比例以及价格的制定等。即使企业的决策不具有经济合理性，也不应通过税收施加影响。在通常情况下，是否具有中性往往成为衡量国内税法是否为良法的一个标准。[20]在国际税法领域内，税收中性仍具有同样的重要地位。一个好的国际税法就不应对资本、劳动和货物等在国际间的流动产生影响，从而有助于实现资源在世界范围内合理利用。事实上，目前各国签订税收协定，进行国际税收合作的一个重要目标也就是要促进货物、劳动和资本在国际间的流动。[21]
国际税收中性原则可以从来源国和居住国二个角度进行衡量。从来源国的角度看，就是资本输入中性，而从居住国的角度看，就是资本输出中性。资本输出中性（capitalexportneutrality）要求税法既不鼓励也不阻碍资本的输出，使得在国内的投资者和在海外的投资者的相同税前所得适用相同的税率；资本输入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一国家内的本国投资者和外国投资者在相同税前所得情况下适用相同的税率。税收协定中的资本无差别，实质上就是资本输入中性。
但资本输出中性与资本输入中性在内容上却存在着一定的对立或矛盾，比如前者要求居住国对其居民的全球所得进行征税，并对外国来源所得的外国税收实行抵免，而资本输入中性则要求居住国对所有的外国来源所得实行免税。因此，资本输出中性与资本输入中性在理论上本身即存在着矛盾，而且难以统一。一国若强调资本输出中性，他就可能偏离资本输入中性；反过来，一国若强调资本输入中性，则又可能偏离资本输出中性。因而，一个国家究竟应实行怎样的税收政策才能既坚持资本输出中性又符合资本输入中性，目前尚没有一个适当的答案。这也就为一个国家选择符合其自身利益要求的税收政策提供了充分的理由。所以国际税收中性原则往往难以得到严格的执行，偏离国际税收中性的做法可谓比比皆是。
在实践中，一个国家在制定税法时，资本输出中性往往并不是首要标准，而资本输入中性也常常被一些国家为了吸引外资而采取的税收优惠措施所扭曲。一般地说，发达国家的税法比发展中国家的税法更趋向于中性，比如，美国对内资和外资基本上采取的是同等的税收政策，对外资没有税收优惠，实行资本输入中性；而对海外投资，一般也不实行税收饶让制度，坚持资本输出中性。而发展中国家由于资金缺乏，其所制定的税收政策往往总是鼓励外资的输入而限制资本的输出。
尽管由于资本输出中性和资本输入中性的本身所存在的内在矛盾，使得在国际税收实践中偏离税收中性的做法较为常见，但坚持税收中性的做法也更为普遍，国际税收中性作为一个基本信念或一项原则仍然存在。避免双重征税和防止避税与逃税这一国际税法的重要目标，总体上就体现了国际税收中性原则。一旦允许双重征税或避税与逃税，企业投资区位选择的决策必然会受其影响。另外常设机构原则的确定，其中也包含了避免因投资区位和企业组织形式等的不同而承担不同的税负，因而也是税收中性原则的体现。
六、跨国纳税人税负公平原则
所谓跨国纳税人税负公平原则是指跨国纳税人所承担的税收与其所得的负担能力相适应的原则。其有横向公平与纵向公平之分。所谓横向公平是指经济情况相同的纳税人承担相同的税收，而纵向公平是指经济情况不同的纳税人应承担与其经济情况相适应的不同的税收。在各国所实行的个人所得税中，累进税率就被认为体现了税负公平的原则，其不仅使得相同的所得承担相同的税收，不同的所得承担不同的税收，而且使得所得越高，税率还越高。一般地说，一项国际税法只有符合税负公平原则，才能使跨国纳税人自觉纳税，从而使国际税法有效实施。
在现行国际税收制度中，有很多内容都反应了跨国纳税人的税负公平原则。比如，避免双重征税和防止避税与逃税就反映了跨国纳税人税负公平的原则。其实，避免双重征税和防止避税与逃税在一定意义上说就是税负公平原则的一个直接要求。因为双重征税或由避税或逃税引起的征税不足都会造成一种税负不公。前者使双重纳税人自己处于不利的不公平地位，而后者使守法足额交税的纳税人处于不利的不公地位。因此国际税法中涉及到避免双重征税和防止避税与逃税的众多制度与规范都反映了跨国纳税人税负公平的原则。
税负公平是国内税法的一项基本原则，[22]但是国际税法领域里的税负公平要比国内税法的税负公平复杂得多。公平是相对而言的。在国内税法中，纳税人的税负公平是以国内纳税人为参照对象。参照对象单一，公平较易得到实施。而在国际税法领域，情形则有所不同。因为一个跨国纳税人通常都要既受到来源国的优先税收管辖，又要受到居住国的最终管辖，有可能要分别在来源国和居住国二次纳税。这样一来，纳税人税负公平就会有二个标准，即来源国的标准和居住国的标准。因此，当以上二个标准不同时，纳税人只能在其中一个国家实现税负公平，而不能同时在两个国家实现税负公平。比如，当居住国对纳税人在来源地国的所得实行免税时，纳税人在来源国境内的税负是公平的，但与居住国的纳税人相比就不一定公平，因为在居住国的税率高于来源地国的税率时，与该纳税人所得相同的居住国纳税人所负担的税收则要相对较高；当居住国对纳税人的来源国所得不予免税，而其税率高于来源国的税率时，纳税人根据税法在居住国补交相应税款，这时该纳税人与居住国的纳税人相比实现了税负公平，但却与来源地国的纳税人相比又不公平了。因此，当一个国家制定涉外税法时，究竟是只把居民纳税人纳入公平的考虑范畴之内，还是把非居民也纳入考虑范畴之内，则是二种不同的公平标准。
事实上，一个国家很难对在本国境内的非居民制定一个公平标准。而对一个纳税人的税负是否公平进行衡量，则需要对所有有关国家的税法进行综合累积评估，而不能仅从一国的税法进行判断。
七、结语
国际税法的上述四项基本原则互相联系，又相互区别。其中国家税收原则与国际税收分配公平原则的联系较为紧密，而国际税收中性原则与跨国纳税人税负公平原则的关系更为密切。国家税收原则是国际税收分配公平原则的基础，而后者是前者的必然要求；在国际税收中性原则和跨国纳税人税负公平原则的关系中，前者强调税法对纳税人经济活动区位选择及其它决策不产生影响，后者着眼于纳税人与纳税人之间的地位公平。但是，我们应当注意国际税法的每一制度或原则往往都同时反映了上述四项原则。比如，关于关联企业之间交易的公平定价制度，就同时反映了国家税收原则、国际税收分配公平原则，也反映了国际税收中性原则和国际纳税人税负公平原则。
「注释
[1]王贵国：《理一分殊——刍议国际经济法》，载《国际经济法论丛（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96页。
[2]高尔森主编：《国际税法》，法律出版社1992年版，第10-11页。
[3]刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第16-20页。
[4]陈大钢主编：《国际税法》，上海财经大学出版社1997年版，第11-24页。
[5]廖益新主编：《国际税法学》，北京大学出版社2001年版，第20-22页。另见余劲松、吴志攀主编：《国际经济法》，北京大学出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380页。
[6]lorraineeden，taxingmultinationals：transferpricingandcorporateincometaxationinnorthamerica，universityoftorontopress，1998，p.64
[7]陈安教授认为，国际经济法的基本原则包括经济原则、公平互利原则、全球合作原则和有约必守原则。参见陈安主编：《国际经济法总论》，法律出版社1991年版，第156-210页。
[8]加拿大著名经济学家和国际金融专家bird是这样认为的。seelorraineeden，taxingmultinationals：transferpricingandcorporateincometaxationinnorthamerica，universityoftorontopress，1998，p.101.
[9]brianj.arnold&michadj.mcintyre，internationaltaxprimer，kluwerlawinternational，1995，p.3.
[10]brianj.arnold&michadj.mcintyre，internationaltaxprimer，kluwerlawinternational，1995，p.3.
[11]王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第34-38页。
[12]王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第64-68页。
[13]根据联合国《关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》第25条和我国与有关国家所签定的税收协定的第25条“相互协商程序条款”的规定，就解释和实施税收协定时发生的困难和疑义，包括双重征税等，“缔约国双方主管当局应相互协商设法解决”，而不要求必须解决。
[14]近年来，在个别税收协定中，出现了税收争议的仲裁解决条款，如欧盟针对转让定价的双重征税问题于1990年通过的《关于避免因调整联属企业利润而引起的双重征税的协定》就已于1995年生效；此外，美国与德国、墨西哥，德国与法国、瑞典等签定的税收协定也针对税收协定的解释与适用问题规定了仲裁条款，但其却未得到过适用，而且也没有得到更多国家的采用。
[15]联合国《税收协定范本》和经合组织《税收协定范本》均在第24条规定了“无差别待遇”条款，根据该条规定，缔约国一方国民、居民、常设机构和资本在缔约国另一方负担的税收和有关条件，不应比缔约国另一国国民、居民、企业和资本在相同情况下负担或可能负担的税收或有关条件不同或比其更重。其与通常的国民待遇的表达或概念存在明显不同，尤其是“在相同情况下”限制，使得该条的规定更加模糊。比如外国居民和本国居民本身就被认为是在“不同的情况”下。正因为如此，一国对外资和外国企业等的税收优惠制度才被普遍实行。
[16]经合组织：《税收协定范本注解》第24条第64、66、67段。
[17]oecd，transferpricingguidelinesformultinationalenterprisesandtaxadministrations，preface7.
[18]lorraineeden，taxingmultinationals：transferpricingandcorporateincometaxationinnorthamerica，universityoftorontopress，1998，p.82.
[19]lorraineeden，taxingmultinationals：transferpricingandcorporateincometaxationinnorthamerica[m]，universityoftorontopress，1998，p.74.
[20]税收中性原则最早可以追溯到亚当？斯密的自由经济学说。亚当？斯密极力主张经济的自由放任和自由竞争，反对政府干预经济，并认为税收应尽量不使财富分配的原有比例发生变化，尽量不使经济发展受影响。
国际税收产生的原因篇6
关键词环境税对外贸易竞争力
一、环境税的内涵及其征收依据
环境问题是当代社会共同关注的问题。当环境问题严重影响了人类社会的生存和发展时，人们开始认识到保护环境的重要性，并努力寻找一些能有效保护环境的措施与手段，以维持和促进人类社会的可持续发展。一般都把在特定的生态或环境问题中使用的税收都称为“绿色”、“生态”或“环境”税收，其中“环境税”这个称法用得最广。作为一种有效的经济调控手段，环境税一般是指税收体系中与环境、自然资源利用和保护有关的各种税种和税目的总称，它不仅包括污染排放税、自然资源税等，还应包括为实现特定的环境目的而筹集资金的税收、某些并非以环境保护为主要目的却在实施中对环境起保护作用的税收。
环境经济学理论认为，环境资源价值化和外部不经济性的内部化是征收环境税的主要依据。大多数学者认为，环境资源是有价值的，但由于外部性导致的市场失灵，使得环境资源的价格不能反映其生产和消费过程过度开发和利用，从而导致社会经济发展的低效率。因此，通过环境税这一经济杠杆，可以实现环境资源价值化和外部不经济性内部化，实现资源的最优配置，促使环境资源利用开发和社会发展的协调。这一观点来自于福利经济学家庇古的“外部性理论”。庇古认为，寻求利益最大化的厂商只关心边际私人净产出，但由于外部性的存在，边际私人净产出可以与边际社会净产出之间存在差异。这种差异等于污染活动产生的环境负担。这种负担计入边际社会净产出但不计入边际私人净产出中，因而产生了负效益。因为从私人角度考虑的最优决策，从社会角度并不一定是最优；相反，从私人角度来看是赢利的，社会角度来看可能会是亏损。为了克服边际私人净产出与边际社会净产出之间的差异，政府可以通过对污染行为以及自然资源的消费利用行为征税，从而使其私人成本与社会成本一致，能够将外部成本内部化。环境税就是基于此理论来征收的，其目的是将外部性纳入外部性生产者的决策中，使外部成本内部化，从而消除生产或消费过程中的负外部效应，最终达到改善环境的目的。
二、我国目前的税制中与环境有关的税种
由于本文中的环境税作最广义的理解，因此归纳各国环境税的税种，主要包括以下几方面：①对污染物征税：主要有噪音税、垃圾税、水污染税、臭氧损害化学品税、二氧化碳税、硫税、汽油税等；②对污染行为征税；包括开采税(即对自然资源的开采征收的税种，它通过影响自然资源开采的速率拉控制对环境的影响)以及土壤保护税(即对实施从土壤中直接获益的行为的单位或个人征收的一种税)；③对资源能源征税：包括燃料税(对汽油、重油、液化气、煤、天然气、石油等燃料征收的一种税)；能源税(对不同能源征收的税，如对电力能源征收的税等)；④特别税的相关税种：主要有机动车特别税和其他相关税、固体废弃物处置税等；⑤环境关税：主要指对造成环境污染的进口商品征收的关税。
我国的税种1994年税制改革之后，由原先的37个缩减到目前的20个。具体是增值税、消费税、营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、城市维护建设税、耕地占用税、土地增值税、车辆购置税、车船税、印花税、契税、烟叶税、关税、船舶吨税。其中，与环境有关的税种主要包括消费税、资源税。消费税中与环境相关的税目有成品油、小汽车、汽车轮胎和摩托车。其中成品油是直接能源产品，它的消费量直接会对环境产生影响。而小汽车、汽车轮胎和摩托车可以看作为能源产品的互补产品，他们的消费量对环境会产生间接影响。我国目前所征收的能源税的范围包括原油、天然气、煤炭、矿产、盐等，主要是一种级差资源税，即运用资源税手段对资源在开采条件、资源本身优劣和地理位置等方面存在的客观差异所导致的级差收入进行调节(见表1)。
三、环境税的征收对我国对外贸易的影响分析
在研究环境税与我国对外贸易关系方面，本文主要侧重于论述环境税对我国出口贸易的影响。这最主要的原因是在我国对外贸易中，出口贸易的贡献率比进口贸易的贡献率高。
(一)我国出口优势行业与环境污染密切相关
根据统计数据，2005年我国出口贸易额最大的工业行业依次是：机械电子设备制造业(包括精密仪器设备)，纺织原料及纺织品制造业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，塑料及制品，采矿业，皮革皮毛羽绒及制品，食品烟草饮料制造业以及造纸业。而与之相对应，我国历年废水排放量最多的行业依次是：化工原料及化学品制造业，金属制造业，造纸业，食品烟草饮料制造业，采矿业，机械电子设备制造业。历年废气排放量最多的行业依次是：非金属矿物制造业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，机械电子设备制造业，食品烟草饮料制造业以及造纸业。历年工业固体废物排放量最多的行业依次是：采矿业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，食品烟草饮料制造业。
从表2看，上述我国主要出口行业的出口总额已经占到了我国2005年出口总额的绝对份额(81.8%)，与此同时，这些主要出口行业的“三废”排放量在行业总额中也占了非常明显的份额：废水排放量为65.1%，固体废物排放量为73%，废气排放量41%。由此可见，我国具有出口优势的行业大多是污染密集性行业，我国出口优势行业与环境污染密切相关。而且，根据叶继革和余道先的《我国出口贸易与环境污染的实证分析》(见《国际贸易问题》2007，5)中的定量分析，随着我国出口贸易量的增大，我国工业废水、废气和固体废弃物的排放量也随之增加，贸易量的扩大加剧了我国环境污染的程度。
(二)我国目前所征收的环境税对我国出口贸易影响不明显
环境税作为调节贸易与环境关系的重要经济手段，许多学者认为环境税对贸易的影响是非常明显的。这是因为，征收环境税，会使企业在一定的期间内，对开征环境税的反应是要么减少产品产量供应，要么改变原材料结构。而那些能提供替代品或替代方法的国内企业的产品需求会增加，或国内供需之间的差距将由国外供应填补，这样环境税就会影响到贸易的流量了。此外，环境税的实施也会使消费者的一定的时期内改变消费结构，即通过进口替代对国内产品的消费，从而改变一国的进出口结构。但实际上，我国目前所征收的环境税对我国出口贸易影响不明显。正如表1所示，在我国现行税收体系中能够对我国环境保护发挥明显影响的主要是对某些商品征收的消费税和能源税。这些与环境相关的税种，其范围比较小，它所涉及的商品主要包括某些能源产品、矿产品以及汽车和其互补产品。但这些产品并不是我国出口产品的主要部分。根据《中国统计年鉴》有关统计数据显示，2005年我国煤炭出口金额约为66.13亿美元，占全年出口总额的0.87%；原油出口金额约为27亿美元，占全年出口总额的0.35%；成品油出口金额约为64.1亿美元，占全年出口总额的0.84%；汽车及汽车底盘出口金额约为19亿美元，占全年出口总额的0.25%。所以，从微观上看，对这些产品征收环境税，企业可能会基于成本方面考虑而对产品的生产作相应的调整，但是从出口总体来看，由于目前我国涉及环境税的产品范围较窄，故对我国出口贸易的影响不明显。
(三)环境税的征收对我国对外贸易竞争力的影响
有观点认为，实施环境税有可能使出口企业丧失国际竞争力。因为如果将环境税作为生产性税收，则会影响到生产成本，或直接抬高成本或间接迫使生产者为减少污染排放而使用成本更高的技术。如果该产品参加国际竞争，则由于该产品的成本增加而使其失去国际竞争力，从而使该产品失去一部分国际份额。但笔者认为，竞争力是一个多层面的复杂概念，我们应该明确区分个体企业、各经济部门的竞争力与整个国民经济的竞争力。不同层次的竞争力有不同的定义。竞争力最简单的表述是指创造附加价值的能力。就环境税对竞争力的影响，通常来说，要考虑到许多因素，诸如环境税可选择方案的可行性、经济部门的性质、技术革新的可能性以及环境税的短期影响和长期影响等。在同一经济部门中，其实并不是所有的企业都受到环境税同样的影响：一般来说，环境税对老旧企业的影响比较大，而对新的或技术先进的企业来说，则影响不大。这是因为面对某一项环境税，新的企业或先进的生产线的效率比老旧的企业的或落后的生产线的效率要高。当竞争主要以产品的差异性(例如，药品)为基础时，环境税对企业的竞争力影响比较小；如果竞争主要以产品的价格性(如矿物燃料)为基础的，则环境税对竞争力的影响就比较明显。而且，环境税对竞争力的影响还应从短期和长期两个方面来考虑。当一个企业面临新的环境税收或提高环境税收时，其短期的反应可以是减少供应或改变原料投入的结构组合。对于消费者而言，他们可能改变消费结构或者使用进口的替代品(假设进口商没有被完全课税)。而企业典型的长期反应一般是技术革新和资本输出。通常认为，环境税对竞争力的短期和长期影响实际上是生产要素为适应环境税而在部门之间流动的能力的一个函数。从长期来看，环境税的征收会使生产要素由纳税部门流向非纳税部门。而且在这种流动范围内，通过使用革新的末端治理技术或减少污染的生产工艺，将会降低生产成本和税收支付。环境税的长期影响与其短期影响相比，能更大幅度的减少污染排放。总的来说，不可否认，环境税在短期内会对产品和经济的竞争力有负面的影响。但就长期而言，环境税作为纠正市场对环境外部性失灵的工具或手段，一方面它可以优化经济结构，使资源流向环境经济效益好的企业或部门，从而得到更加有效的配置；另一方面环境税的实施可以促进环保技术、环保产业的发展。可以说，环境税在长期内能提高整个国家对外贸易的竞争力。
参考文献
[1]国家统计局.2006年中国统计年鉴.中国经济出版社.
[2]李慕菡.我国国际贸易中产品的跨境转移.国际贸易问题，2005，(10).
国际税收产生的原因篇7
关键词：环境保护税；污染；法律的思考
工业革命以来，人口的迅猛增长和经济的快速发展导致了生态环境状况的日益恶化，环境问题使人类的基本生存条件面临严峻挑战，保护与改善生态环境，维持生态平衡，已成为世界各国谋求可持续发展的一个重要问题。在我国的经济建设过程中同样出现了大量的环境问题，为了改善环境质量，保护生态环境，我国采取了一系列的积极措施，取得了比较明显的成效。但目前我国较多采用的是直接管制措施，例如规定排污标准、征收排污费，这些措施将污染者置于被动接受管理的地位，不利于调动其参与环境治理的积极性。环境保护税作为一种有效的刺激措施，能够通过改变人们的行为方式取得保护生态环境的积极效应。我国现阶段还没有专门用于环境保护的税种。本文将对我国的环境保护税收法律制度建设进行初步探讨。
一、开征环境保护税的理论依据
（一）外部性理论
英国“福利经济学之父”庇古的外部性理论为环境保护税的征收提供了最主要的经济学依据〔1〕（p29）。外部经济效果是一个经济主体的行为对另一经济主体的福利所产生的效果，而这种效果并没有从货币上或市场交易中反映出来〔2〕(p569)。根据外部性理论，企业或个人在追求利润或利益最大化时，容易造成资源浪费和环境污染，使得其他微观经济主体（企业或个人）的福利减少，形成外部不经济；同时，在代际之间也存在外部效应，上代人对资源的过度浪费和污染，也会造成下代人福利的减少。按照庇古的分析，自然环境为生产者提供的服务，并未在生产者的生产成本中反映出来，因而会造成生产企业花费的成本与社会花费的成本之间的差异，这种边际净私人产品和边际净社会产品的差额即私人经济活动所产生的外部成本。这种以危害自然为表现形式的外部性成本发生在市场体系之外，因而不能在市场上自行消除，只有政府采取税收形式，才能把污染成本增加到产品的价格中去。假定政府征收等于边际污染成本的税收，那么可以使污染者的边际私人成本等于边际社会成本，边际私人收益等于边际社会收益，即把污染者的外部性成本内在化〔2〕(p576)，使其面对真实的成本和收益。如果没有内部化，一些行为的经济成本就不会被考虑，如果外部费用没有成为商品和服务的价格因素，就会引起严重的市场扭曲。〔3〕理论上把对单位污染所征的等于污染所造成的边际社会损失的税收称为庇古税。此后，学者西蒙斯进一步发展了外部性理论，提出“社会成本”概念，认为企业应当承担其所造成的外部社会成本。因而，降低资源的社会成本，需要把外部性转移至企业内部，提高私人生产成本，促使其节约使用资源、减少对环境的污染。这一关于外部成本通过征税形式而使之内在化的设想，构成了征收环境保护税的基本理论框架。
（二）“稀缺资源”论
与环境保护税有关的另一种经济学理论是“稀缺资源”论。按照经济学的理论，由于资源是稀缺的，才需要研究社会如何从各种可能的物品与劳务中进行选择，不同的物品如何生产和定价，谁最终消费社会所生产的物品。〔2〕(p15)法国人布拉马基等把价值的起源归结为稀缺性，这种价值观的典型观点是：凡世上过份多余，任何人都可以随意获取的财物，无论它们怎样有用，谁也不愿意花代价来取得它们，因而，数量多较数量少的东西价值小〔4〕（p69）。因此，一项资源只有稀缺时才具有交换价值，当环境资源不具有稀缺性时是没有交换价值的。在生产力水平低下，人口较少时，土地、空气、水等环境要素的多元价值可以同时体现，但随着生产力水平的提高、人口的增长和环境保护重要性的增强，环境资源多元价值之间发生矛盾及环境资源稀缺性的特征逐渐显露。一是由于环境要素的多元价值难以同时体现而导致某种环境功能资源产生稀缺性，即在一定时间和空间范围内，某环境要素如果要满足人们的生活需求就难以满足人们的生产需求；二是环境净化功能难以满足人类生产、生活排放污染物需要的问题特别突出，环境容量资源特别稀缺。但是长期以来，环境资源往往被认为是公有的、无价的，可以无偿占用，结果导致公地悲剧的出现，对稀缺资源索取费用有助于经济有效地使用资源〔2〕(p494)。环境保护税可以被看作是一种环境资源补偿费，通过征收环境保护税能够贯彻“谁污染谁付费，谁利用谁补偿”的生态环境开发保护原则。
二、开征环境保护税的现实意义
目前，世界上采用环境保护税来改善生态环境的国家越来越多，环境保护税的使用在许多国家都取得了良好的环境效益。例如，瑞典的硫税（1991年开征）使石油燃料的硫含量降低至法定标准的50%，引进燃料税，每年co2z的排放量降低了19000吨。在挪威，1991年引进的co2z税使一些固定燃烧工厂的co2z降低了21%。在丹麦，对无危害废物收税已经使垃圾填埋成本翻倍，在1987～1993年间，家庭垃圾减少了16%，建筑垃圾减少64%，其他各方面的垃圾也均减少22%〔5〕。一般而言，环境税能取得如下几方面的积极效应。
（一）环境保护税能增加财政收入
环境保护税可以形成专门用于环境保护的税收来源，改善国家的财政状况。通过环境保护税筹集的经费通常有两种使用方式，一是直接返还给纳税人，包括直接把税款退还纳税人治理污染或鼓励其投资于环境保护领域；二是由政府投入到相关领域，如部分来自固体废物税的税额返还到废物管理和处理领域。当环境税被用于除改善环境以外的其他目的时，就产生了众所周知的“双倍效益”。第一层效益是能改善环境，第二层效益是利用环境税去减少其他扭曲性税收，西方学者认为征收所得税会抑制人们工作、储蓄和投资的积极性，从而造成税收的超额负担，因而所得税被认为是一种扭曲性税制。运用环境税税收收入可以降低所得税，或其他与劳动力有关的其他税种的税率，即环境税税收收入可以用来弥补减少的扭曲性税收收入，从而实现双赢效益。促进经济合理化发展。〔6〕关于第二层效益即减少经济事前扭曲的争论很大，但是，环境保护税能增加财政收入的观点获得了普遍认可。不少发达国家通过不断完善，已形成较规范的环境保护税收制度，并占有一定的财政地位。如荷兰，其环境税收收入占总税收入的14%，占gdp的3．2%。〔7〕
（二）环境保护税具有经济杠杆的功能
一方面，通过税收差异和优惠政策，环境保护税可以促进环保产业的发展。如对节约能源、清洁生产和资源回收利用的产品给予一定期限内的免缴部分或全部税款的优惠措施，而对资源浪费大、污染严重的企业可以加收环境保护税，这样的措施有利于鼓励环保产业的发展。另一方面，环境保护税能推动清洁工艺的创新，因为生产者有动机去发现可供选择的有利于环境的生产方式。在征收环境保护税的情况下，生产者会比较保持现有污染水平所支付的税收与进行技术革新减少污染所能得到的收益。如果技术创新成本小于税收，那么污染就会减少，一直减少的污染控制成本等于税收时，达到污染减少的最优水平。假设所有污染者的行为都是理性的，污染控制的总成本将会最小化。例如瑞典对含有硫磺的柴油燃料征税，这促使人们开发了新的清洁燃料。
（三）环境保护税能促使消费者使用更少的污染产品
尽管环境保护税有的征税目标是消费者，有的是生产者，但是最终，所有税收引起的费用都会转嫁到使用有害环境的产品或服务的消费者身上。消费者购买污染产品将要多付费，承担额外的环境污染成本，而选择清洁产品则没有额外费用的产生，例如，消费者使用含铅汽油就需要比使用清洁燃料多付费。因此，环境税能刺激消费者增加绿色产品的消费，从而改变消费方式，最终从源头上控制污染。（四）环境保护税的征收能减少污染控制的成本
环境税减少了污染控制的成本，因为征收环境保护税不需要承担政府失察的成本。所有的行为决定都掌握在污染者手里——决定是继续污染并支付相关税收还是采用新的有利于环境的方式做生意，污染者可以通过比较两种选择的收益来加以决定。在这种机制下，减少污染措施所需成本过大的污染者会倾向于支付环境税，而那些减少污染所需成本很低的就会倾向于减少污染。因此，没有政府的监管也能得到一样的结果〔3〕。环境税收与基于企业协商和直接管制的政策措施相比，具有更大的透明性，较少受到“管制俘虏”的影响，因而更有利于环境保护目标的实现。
三、建立我国环境保护税的法律思考
我国现行税制中的资源税、消费税、所得税中都有一些关于环境保护的政策措施，在一定程度上体现了保护环境的政策意图。例如，我国的增值税税法中规定，对生产原料中掺有不少于30%的废旧沥青混泥土生产的再生沥青混泥土，实行增值税即征即退的税收政策；资源税法将原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属原矿和盐等资源的开采或生产纳入征税范围；消费税法将对环境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油、小汽车和摩托车等消费品纳入征税范围，并对小汽车按照排放量的大小规定了高低不同的税率；内资企业所得税法规定，利用废气、废水、废渣等废弃物作为主要生产原料的企业，可以在5年内免征或减征所得税。上述税种和政府的其他措施相配合，在减少污染、改善环境方面发挥了重要作用。但是，这些税种的设立并非出于环境保护的目的，对环境保护只能起到补充性的作用，面对日益严峻的环境问题，我国有必要在完善现行税制中有关环境保护的政策规定基础上，借鉴国外的成功经验，尽快开征以环境保护为目的，以污染环境的行为或产品为课税对象的专门性税种——环境保护税。
（一）构建环境保护税法的基本原则
构建环境保护税法需要结合我国的实际经济情况，我国是发展中国家，一方面老企业的污染防治任务繁重，另一方面快速的经济发展又加剧了环境的污染。因此，协调经济发展与环境的关系仍然是核心问题，构建环境保护税法首先需要明确其基本原则。笔者认为，当前我国若制定环境保护税法，应坚持以下几项基本原则：1、公平原则。由于每个纳税人对环境的占用是不均衡的，因此在环境税制设计中应体现出“谁使用、谁付费”的基本原理。从而使污染企业的外部成本内部化，这样就能纠正市场失灵，实现公平。2、效率原则。环境保护税的征收与排污种类、数量、浓度等环保专门知识紧密联系，对污染物排放量进行测量、对固定大排放源进行定期监测等，都需要大量的人、财、物的投入，因而要避免为求准确地反映环境损害成本而设计过于复杂的环境税，税务机关应与环保部门密切合作，提高征管效率。3、循序渐进原则。我国是发展中国家，经济建设任务仍是重中之重，因而开征环境保护税应遵循渐进原则，分类分期实施，以给污染企业留下足够的时间，便于其在不影响企业发展的同时采取相应的削减污染技术，实现经济建设和环境保护的协调。
（二）环境保护税的征税对象
国际上通常把污染环境和破坏生态的行为以及在消费过程中会造成污染的产品作为环境保护税的征税对象。但目前我国尚缺乏这一税种的制度设计和征管经验，因而在开征环境保护税的初期，征税范围不应过宽，应根据国家当前最重要的环境问题和环保目标，采取循序渐进的方法，从重点污染源和易于征管的征税对象入手。根据我国当前的环境状况，应首先将对环境污染严重的废气、废水和固体废物的排放纳入征税范围。因为这类行为对环境的污染最为严重，而且既有征收排污费的经验作为基础，又有大量的外国经验可资借鉴。其次，待时机成熟时，可以将那些难以降解和再回收利用的材料制造的、在使用中会对环境造成严重污染的各种包装物纳入征税范围。
（三）环境保护税的课税依据
一般来说，环境保护税的课税依据主要有三种：一是以污染企业的产量作为税基；二是以生产要素或消费品所包含的污染物数量作为税基；三是以污染物的排放量作为税基〔8〕。第一种税基的核算比较简单，但在这种制度下，企业只有减少产量才能减少税负，这既会妨碍防污技术的采用和生产工艺的改进，还会造成资源配置的低效率。第二种税基只要生产要素和消费品中含有污染物就需纳税，而不管其最终是否造成了环境污染，这种做法既不合理又不公平。相较而言，第三种税基最为可取。以污染物的排放量作为税基，污染企业在维持和增加产量的同时，只要能降低污染物的排放量就能减轻税负。这既不会妨碍污染企业自由选择污染防治办法，又能促使其改进生产工艺减少污染，增强了企业的能动性和自主性。
（四）环境保护税的税率
税率既要达到控制污染的目的，又不能抑制社会生产。从理论上讲，厂商的理性选择是将污染削减到边际控制成本等于税率这一水平上。所以各个企业的污染控制程度不同，控制成本高的企业削减较少的污染量，而控制成本低的企业将大规模削减污染。环境保护税的一个难点是制定合理的税率，理想状态下，它应当等于污染削减的边际收益，这时效率最高〔9〕（p44）。此外，由于各地的经济条件、人口密度以及对环境清洁度的要求不同，因而环境保护税率不能高度统一，应根据各地方的实际情况来确定适合自己的差别税率。其次，环境保护税率最好采用动态税率，即根据治理污染和保护环境所需资金不断调整具体环境保护税目的税率，动态税率的实行，是税负和污染相适应原则的最直接体现。最后，环境保护税率以采取定额税率，从量计征为宜，即按照污染物排放的一定计量单位，规定定额税率，这能使税制简化、便利。
国际税收产生的原因篇8
第一节实行单一税收管辖权的理论依据
一、两种税收管辖权的冲突与协调
目前，在所得税收管辖权方面，世界上绝大多数国家实行了收入来源地税收管辖权，并兼行了居民（或公民）税收管辖权。两种税收管辖权并存的格局，有其国际税法理论和实践方面的根源。理论上是源于国家，源于国际法的基本原则。实践中则是因为国际经济的发展，国家间经济交往的日益频繁，跨国纳税人的剧增，各国立法本土性的需要。从一定意义上讲，两种税收管辖权都是国家的重要体现，都符合国际法的基本原则，故有其存在的合理性。但是，随着各国经济的不断发展和国家之间经贸往来关系的加深，这一两种税收管辖权并存的体制终将被改革。
事实上，一些国家或地区为了更有效地解决国际双重征税问题，促进国际经济的发展，都已率先实行了单一（unitary）的收入来源地税收管辖权制度。如美国国家经济发展与税制改革委员会于1996年建议国会尽早考虑美国实行单一的收入来源地税收管辖权原则，主张只就收入来源地的所得征税，放弃境外所得的征税权。[1]
众所周知，从国际税法的实践看，目前大多数国家同时行使的居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权，在一定意义上，加剧了国际双重征税问题，诱发了国际避税和国际逃税行为的发生。现行两种税收管辖权并存的最大弊端即在于它阻碍了国际经济、技术交流与合作，阻碍了经济国际化的发展，导致跨国投资者和国内投资者的不公平竞争。在国际双重征税情形下，由于跨国投资者要比国内投资者多负担税款，因而往往处于不利的竞争地位；同时，还诱发纳税人进行国际逃税或国际避税。无疑，现行税收管辖权制度不仅导致国际双重征税，给跨国纳税人带来沉重的税收负担，也是国际逃税和国际避税的重要动因。只要国际上存在着两种不同的税收管辖权，国际双重征税问题就不可避免，国际逃税及国际避税问题也会大量存在。故20世纪初以来，诸多国家都已逐渐认识到了国际双重征税的危害性，并在实践中直接或间接地采取一些法律措施，对居民税收管辖权加以适当限制。然而，时下避免国际双重征税协定等法律措施都只是区域性和临时性的，国际社会应该寻求一条更彻底的避免国际双重征税的法律途径。我们认为，最佳途径就是在世界范围内倡导单一的收入来源地税收管辖权，即一国政府只对来自或被认为是来自本国境内的所得和财产拥有征税权力。在这种情况下，一国政府对税收管辖权的行使，不是以收入者的居住地或纳税人的身份，而是以其收入的来源地为依据，即对于跨国纳税人来源于本国境内的收入和境内的财产或在本国境内从事经济活动，不区分本国人或外国人，一概行使税收管辖权，依照本国法律课税。
二、实行单一收入来源地税收管辖权的法理依据
我们认为，实行单一收入来源地税收管辖权的法理依据，就是国际税法的效率原则、公平原则以及税收本质理论。
从国际税法的效率原则出发，要使纳税人拥有的资本不受税法的影响，能够正常地在国家之间自由流动，充分发挥市场机制的作用，必然首先改革现行两种税收管辖权并行的体制，在全球范围内统一税收管辖权原则，实行单一的税收管辖权。而两种税收管辖权冲突的局面使跨国纳税人始终处于国际双重征税的困境之中，资本的国际流动必然受阻。那么，在国际税法实践上，究竟哪一种税收管辖权更符合效率原则呢？首先，从两种税收管辖权行使的关键问题看，税法上的居民在各国的规定不一，认定起来容易产生冲突，而收入来源地的认定则比较容易达成一致的标准，因而认定方便。其次，从税收征管制度看，一国居民在他国投资的收入只有在来源地国纳税后才能从他国移入本国，这样，采用收入来源地税收管辖权就容易对应纳税收入进行源泉控制，避免国际避税和防止国际逃税，并且征收程序简便、易行。如果采用居民税收管辖权，就要涉及到对本国居民在外国收入的数额进行查证核实等技术问题。可见，收入来源地税收管辖权比起居民税收管辖权更方便、更有效。各国应当缔结《国际税收公约》，统一实行收入来源地税收管辖权，然后再逐步统一各国所得税法，包括依法统一收入来源地的确定标准、税基的计算方法以及税率等。
公平原则不仅要求跨国纳税人与国内纳税人之间的税收负担要公平，而且要求国家与国家之间的税收权益分配也要公平。纳税人之间的税负公平包括横向公平和纵向公平。那么，在国际税法上，究竟哪一种税收管辖权原则更符合纳税人之间的税负公平呢？首先从收入来源地所在国看，来自不同国家的跨国纳税人，其收入多少不一，在收入来源地国实行“从源课税”，能够最终达到“相同的纳税人缴纳相同的税款”和“不相同的纳税人缴纳不相同的税款”的目标。从居民所在国看，由于纳税能力是各种来源收入的综合，理应包括境内外收入。收入来源地所在国政府仅对非居民境内收入
征税，而对其境外收入不具有征税权，不能综合纳税人的全部收入征税。故居民所在国要真正实现税收的横向公平和纵向公平，必须由居住国政府采取境内外所得全面征税的居民税收管辖权。可见，收入来源地所在国与居民所在国在此问题上的分歧较大。
应该看到，在充分体现国际税法“纵向公平”方面，实行单一的收入来源地税收管辖权原则的确有一定的局限性。因为这一原则要求掌握的对纳税人所具有的“纳税能力”以及税收的“社会总效用”等问题是收入来源地国难以掌握的。对此，许多税法专家提出了“累进免税”的补救方案。居民所在国对境外收入免税，但对境内收入适用的累进税率则要按境内外的收入总额来确定。oecd范本和un范本的第23条均有此规定，对境外所得免税，但对境内所得征税确定适用税率时，可将免税的所得予以考虑。我国对外缔结的避免双重征税协定也采取了这一做法。显然，适用单一收入来源地税收管辖权可以满足对跨国纳税人之间的税负横向公平与纵向公平的要求。但两种税收管辖权并存与冲突所引发的国际双重征税必然会破坏这种公平。
从国家之间税收权益分配看，由于各国经济发展水平的差距甚大，在国际市场的竞争中，发达国家比发展中国家具有明显的优势，对发展中国家而言，则为“形式上的公平，实质上的不公平”。居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权并行的情况，又正好加深了这种不公平的程度。众所周知，在国际投资市场上，发达国家是世界资本多数的拥有者，资本、技术、物资、信息在发达国家与发展中国家之间的流动，基本上是单向的。发达国家大量对外投资，而发展中国家则主要吸引外资。两种税收管辖权并行使发达国家行使对境内外收入的征税权，而发展中国家实际上只行使对境内收入的征税权。显然，这种税收权益的国际分配在向发达国家倾斜，造成国际竞争中实质上不公平的现象。要改变这种不公平的状况，惟有在全球范围内统一实行单一的收入来源地税收管辖权。
从税收公平的机会原则看，税收负担也应按纳税人取得收入的机会大小来分摊。发达国家的居民到发展中国家投资，并获取利润。尽管作为居民所在地的发达国为其提供了一定“机会”，但对获取利润起决定性作用的“机会”却是广大发展中国家提供的。如果使用居民税收管辖权，发展中国家所做出的努力和牺牲将一无所获，这显然不公平。而行使收入来源地税收管辖权，在国际投资或国际竞争中，就能够在跨国纳税人和国内纳税人之间实现真正的公平。[2]
此外，从税收本质的角度分析，实行单一收入来源地管辖权也是有其依据的。在税收理论的发展过程中，关于税收本质的学说有公需说、利益说、保险费说、义务说、新利益说等。所谓公需说，可以理解为国家有增进公共福利的职能，在执行这种职能时，为满足必要的公共需要，就必须征税。但这一学说并没有解决国家为什么有权“必须征税”的问题。保险费说认为，国家象保险公司，而国民象被保险者，国民由国家为其保障生命、财产，税收是国民缴纳给国家的相应对价，相当于保险费。义务说是以德国哲学家黑格尔等的国家有机体论作为基础的学说。他们认为，为了维持国家生存而支付税收，是每个国民的当然义务。该说也称为牺牲说，之所以称为牺牲说，是由于它不是对接受国家利益的一种返还，而完全是无偿的，也就是牺牲性的给付。[3]早期比较重要的学说是由英国哲学家霍布斯首次提出，英国著名思想家洛克予以发展的利益说，也叫交换说。霍布斯从资产阶级人文主义出发，率先探究了国家建立及其人民应当向政府缴纳税收的原因。他吸收了古希腊先哲伊壁鸠鲁关于社会契约的思想，将政治契约与普通契约相类比，使契约成为一种法律事件：人们转让自己的权利如同售出商品一样，应当获得相应的等价补偿-国家对人民生命财产安全的保障。他认为，人民为公共事业缴纳税款，无非是为了换取和平而付出的代价。[4]他提到：“者向人民征收的税不过是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷。”[5]洛克根据发展资产阶级议会民主制度的要求，考察了国家课税权与国民财产权的关系。他分析这一问题的前提是，政府是由人民建立的，政府的主要职责就是保护人民的私有财产。他的结论是：政府只能站在议会赞助权的立场上，按照法律规定的赋税条例行使课税权。洛克的学说为近代西方国家立宪依法征税提供了理论依据。[6]他认为：“诚然，政府没有巨大的经费就不能维持，凡享受保护的人都应该从他的产业中支出他的一份来维持政府。但是这仍须得到他的同意，即由他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意。因为如果任何人凭着自己的权势，主张有权向人民征课税赋而无需取得人民的那种同意，他就侵犯了有关财产权的基本规定，破坏了政府的目的。”“未经人民自己或其代表同意，决不应该对人民的财产课税。”孟德斯鸠、密尔等思想家也持类似的观点。利益说把税收的本质看作是政府和纳税人之间的利益交换，从而将商品交换的法则引入了财政税收理论，奠定了近现代财政税收理论的基础，其影响力一直延续到
今天。[7]
目前适应现代市场经济的发展，对税收本质做出比较合理解释的是新利益说，这一学说也被称之为“税收价格论”。它将税收视为是人们享受国家（政府）提供的公共产品而支付的价格费用。作为国家（政府）提供公共服务的公共产品，它由社会成员私人消费和享受，国家（政府）由此而付出的费用也就必须由社会成员通过纳税来补偿。私人为了自身消费而支付费用的现象，正是典型的市场等价交换行为在公共财政活动中的反映，从而税收也就具有了公共产品“价格”的性质。[8]股息、利息、特许权使用费等所得都是在所得来源地、即所得来源地国取得的，这些所得的取得必定耗用了所得来源地国所提供的公共产品；为了进行费用补偿，就必须对其予以征税。因此，实行单一的收入来源地管辖权是符合税收本质理论的逻辑的。
在全球范围内倡导各国实行单一的收入来源地管辖权，既有其法理依据，又在实践中十分必要。它有利于跨国投资者与国内投资者之间开展公平竞争。两种税收管辖权并行容易造成不公平的竞争，通常是跨国投资者处于不利的竞争地位并造成国际双重征税、国际逃税或国际避税。实行单一的收入来源地税收管辖权则能在一定程度上防止国际逃税或国际避税行为的发生，不仅会促进国际经济的发展，也会给国际税收征管工作带来极大的便利。
「注释
[1]参见杨志清：《国际税收理论与实践》，北京出版社1998年版，第361页。
国际税收产生的原因篇9
1.产生税收筹划的内部原因
企业的经营目的就在于获得更高的经济利益，这也是企业运营者的核心目标。而对于人来说，其难免会产生减轻自身税收压力的方法来增加企业收入，这是一种主观的思想状态，符合目前绝大多数企业运营者的心理状态。因此，在这种心理的影响下，企业的运营者就会想办法对税收进行规避。而跨国企业与国内企业存在着较大的区别，后者只经营国内业务，其所涉及到的税款较少，税收项目较为单一。而跨国企业在运营过程中所要承担的税款额数远超于国内企业，同时由于其需要在两个或两个以上的国家进行经济交易，其税款项目涉及的内容也比较复杂。因此，对于跨国企业来说税收筹划工作是必不可少的，其不仅仅可以帮助企业减小赋税所带来的压力，同时也可以增加企业在跨国经营中获得的利润，而这也就成为了国际税收筹划形成的内部原因。
2.产生税收筹划的外部原因
与内部原因相对应的，国际税收筹划工作的产生也有一定的外部原因，而外部原因主要就是由于跨国公司的经营范围是在两个或多个国家质检造成的。其主要表现为八个主要方面：
其一，各国的税收管辖权的差距。这个权利主要指的是各国政府在各自税收领域内所形式的法律权利，其是按照地域和人文特性所制定的，其所规范的权利范围就是该国家的领域范围。而不同的国家拥有自己不同的税收管辖权，是需要在该国家领域内经营各类业务的企业所必须遵守的。
其二，税收范围差距。在不同的国家有着不同的法律要求标准，其税款征收的范围也不相同。例如，有一部分国家仅征收企业的所得税，对于企业资产或资产转移所产生的税费则不予征收，而有些国家则征收这部分税款。另外，就算是不同国家在同一税收项目上也存在着较大的差异，例如所收税款数额不同，税款起征点不同，进而导致了各国间税收的差异。
其三，税率的差距。在税款的征收工作中，税率的差别往往成为了各国间税收差别的主要因素。例如，当征收所得税时，部分国家采用的是按比例的税率进行征收，如德国、巴西等，还有一部分国家是按照累进税率进行征收，例如美国等。就算是采用统一税率模式，其所制定的税款起征点也具有较大的差异。而最高税率更是具有较大的差异，例如德国的最大税率可以达到45%，而黎巴嫩则仅为10%，相差近4倍。同时由此可见，一般情况下越是经济发达的国家其最高税率越高。
其四，税基的差距。税基值得是税收金额制定的基础和依据，根据各个国家现行税收政策不同，可以将税基分为三种类型。其具体包括以纯总收入为基础的税收政策、以企业财产价值总量为基础的税收政策以及以企业经营商品的流动量和金额作为基础的税收政策。通常情况下，当税率相同时，税基的大小对实际应缴纳的税额有着直接的影响。
其五，税收优惠政策的差距。由于发达国家和发展中国家经济发展程度的不同，其对于外资的需求量也不同。对于发展中国家来说，其急需外资的引入以达到活化国内经济的目的，因此发展中国家较发达国家更愿意接受大量的跨国企业进入，而且会推出更多，更具实惠性的优惠政策，以此吸引跨国企业的进驻，其中主要包括减免税收政策、奖励政策等。而发达国家这方面的优惠政策较少，这也就使得发展中国家对跨国企业的实际收税额较小，更加受到各跨国企业的欢迎。
其六，避免双重征税方法的差别。双重征税现象是指不同国家对同一应纳税人的同一税收款项进行了重叠式的征收，这主要是由于各国家质检税收管理法规出现了重叠的情况，这种情况的出现对于跨国企业的发展极为不利，严重侵犯了纳税人的权利，同时也不利于地区经济的发展。因此各国都出台相应的政策避免这种情况的发展，但由于各国政策之间具有一定的差距，使得工作执行中会带来一定的问题，而这时就需要跨过企业启动国际税收筹划工作。
其七，反避税制度的差距。各国都会由于自身经济发展原因，需要出台一系列反避税收的方案和制度，但这项制度较为复杂，所涉及的内容较多，因此是一个较大的工程。在各国间存在着比较大的差异，各国对于违法避税行为的处罚力度也不相同，这也就使得跨国企业在税收方面存在着一定的风险性。
其八，管理水平的差距。在法律实施的过程中，管理工作是最重要的组成部分，如果管理工作无法落实到位，那么相关的法律法规就会成为一纸空文。而各国间对于税收的管理工作水平差异性较大，发达国家对这方面的重视度较高，管理模式较为完善，而发展中国家由于经济发展落后，其税收管理工作模式也存在着一定的滞后性，导致各国之间差异增大。
二、国际税收筹划的主要方法
国际税收筹划工作对于跨国企业在进行国际贸易时有着巨大的影响，其直接影响着跨国企业的经济利益。因此提高企业国际税收筹划工作的力度有利于企业稳定的发展，首先应该在企业内部设立常驻的税收筹划部门，制定出相应的税收筹划方法；其次是对各国的税收政策进行有效地分析，选择出有利于自身发展的国家进行贸易往来；第三是建立起主公司与分公司之间的联系网，以保证各国间分公司的信息交流，实时更新当地税收政策数据。
三、结语
国际税收产生的原因篇10
摘要环境税作为一种有效保护环境的经济调控手段，正日益受到人们的青睐。本文在界定环境税内涵的前提下，简单介绍我国目前税收体系中与环境有关的税种，初步探讨我国目前环境税的征收对我国对外贸易的影响。关键词环境税对外贸易竞争力一、环境税的内涵及其征收依据环境问题是当代社会共同关注的问题。当环境问题严重影响了人类社会的生存和发展时，人们开始认识到保护环境的重要性，并努力寻找一些能有效保护环境的措施与手段，以维持和促进人类社会的可持续发展。一般都把在特定的生态或环境问题中使用的税收都称为“绿色”、“生态”或“环境”税收，其中“环境税”这个称法用得最广。作为一种有效的经济调控手段，环境税一般是指税收体系中与环境、自然资源利用和保护有关的各种税种和税目的总称，它不仅包括污染排放税、自然资源税等，还应包括为实现特定的环境目的而筹集资金的税收、某些并非以环境保护为主要目的却在实施中对环境起保护作用的税收。环境经济学理论认为，环境资源价值化和外部不经济性的内部化是征收环境税的主要依据。大多数学者认为，环境资源是有价值的，但由于外部性导致的市场失灵，使得环境资源的价格不能反映其生产和消费过程过度开发和利用，从而导致社会经济发展的低效率。因此，通过环境税这一经济杠杆，可以实现环境资源价值化和外部不经济性内部化，实现资源的最优配置，促使环境资源利用开发和社会发展的协调。这一观点来自于福利经济学家庇古的“外部性理论”。庇古认为，寻求利益最大化的厂商只关心边际私人净产出，但由于外部性的存在，边际私人净产出可以与边际社会净产出之间存在差异。这种差异等于污染活动产生的环境负担。这种负担计入边际社会净产出但不计入边际私人净产出中，因而产生了负效益。因为从私人角度考虑的最优决策，从社会角度并不一定是最优；相反，从私人角度来看是赢利的，社会角度来看可能会是亏损。为了克服边际私人净产出与边际社会净产出之间的差异，政府可以通过对污染行为以及自然资源的消费利用行为征税，从而使其私人成本与社会成本一致，能够将外部成本内部化。环境税就是基于此理论来征收的，其目的是将外部性纳入外部性生产者的决策中，使外部成本内部化，从而消除生产或消费过程中的负外部效应，最终达到改善环境的目的。二、我国目前的税制中与环境有关的税种由于本文中的环境税作最广义的理解，因此归纳各国环境税的税种，主要包括以下几方面：①对污染物征税：主要有噪音税、垃圾税、水污染税、臭氧损害化学品税、二氧化碳税、硫税、汽油税等；②对污染行为征税；包括开采税(即对自然资源的开采征收的税种，它通过影响自然资源开采的速率拉控制对环境的影响)以及土壤保护税(即对实施从土壤中直接获益的行为的单位或个人征收的一种税)；③对资源能源征税：包括燃料税(对汽油、重油、液化气、煤、天然气、石油等燃料征收的一种税)；能源税(对不同能源征收的税，如对电力能源征收的税等)；④特别税的相关税种：主要有机动车特别税和其他相关税、固体废弃物处置税等；⑤环境关税：主要指对造成环境污染的进口商品征收的关税。我国的税种1994年税制改革之后，由原先的37个缩减到目前的20个。具体是增值税、消费税、营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、城市维护建设税、耕地占用税、土地增值税、车辆购置税、车船税、印花税、契税、烟叶税、关税、船舶吨税。其中，与环境有关的税种主要包括消费税、资源税。消费税中与环境相关的税目有成品油、小汽车、汽车轮胎和摩托车。其中成品油是直接能源产品，它的消费量直接会对环境产生影响。而小汽车、汽车轮胎和摩托车可以看作为能源产品的互补产品，他们的消费量对环境会产生间接影响。我国目前所征收的能源税的范围包括原油、天然气、煤炭、矿产、盐等，主要是一种级差资源税，即运用资源税手段对资源在开采条件、资源本身优劣和地理位置等方面存在的客观差异所导致的级差收入进行调节(见表1)。三、环境税的征收对我国对外贸易的影响分析在研究环境税与我国对外贸易关系方面，本文主要侧重于论述环境税对我国出口贸易的影响。这最主要的原因是在我国对外贸易中，出口贸易的贡献率比进口贸易的贡献率高。(一)我国出口优势行业与环境污染密切相关根据统计数据，2005年我国出口贸易额最大的工业行业依次是：机械电子设备制造业(包括精密仪器设备)，纺织原料及纺织品制造业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，塑料及制品，采矿业，皮革皮毛羽绒及制品，食品烟草饮料制造业以及造纸业。而与之相对应，我国历年废水排放量最多的行业依次是：化工原料及化学品制造业，金属制造业，造纸业，食品烟草饮料制造业，采矿业，机械电子设备制造业。历年废气排放量最多的行业依次是：非金属矿物制造业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，机械电子设备制造业，食品烟草饮料制造业以及造纸业。历年工业固体废物排放量最多的行业依次是：采矿业，金属制造业，化工原料及化学品制造业，食品烟草饮料制造业。从表2看，上述我国主要出口行业的出口总额已经占到了我国2005年出口总额的绝对份额(81.8%)，与此同时，这些主要出口行业的“三废”排放量在行业总额中也占了非常明显的份额：废水排放量为65.1%，固体废物排放量为73%，废气排放量41%。由此可见，我国具有出口优势的行业大多是污染密集性行业，我国出口优势行业与环境污染密切相关。而且，根据叶继革和余道先的《我国出口贸易与环境污染的实证分析》(见《国际贸易问题》2007，5)中的定量分析，随着我国出口贸易量的增大，我国工业废水、废气和固体废弃物的排放量也随之增加，贸易量的扩大加剧了我国环境污染的程度。(二)我国目前所征收的环境税对我国出口贸易影响不明显环境税作为调节贸易与环境关系的重要经济手段，许多学者认为环境税对贸易的影响是非常明显的。这是因为，征收环境税，会使企业在一定的期间内，对开征环境税的反应是要么减少产品产量供应，要么改变原材料结构。而那些能提供替代品或替代方法的国内企业的产品需求会增加，或国内供需之间的差距将由国外供应填补，这样环境税就会影响到贸易的流量了。此外，环境税的实施也会使消费者的一定的时期内改变消费结构，即通过进口替代对国内产品的消费，从而改变一国的进出口结构。但实际上，我国目前所征收的环境税对我国出口贸易影响不明显。正如表1所示，在我国现行税收体系中能够对我国环境保护发挥明显影响的主要是对某些商品征收的消费税和能源税。这些与环境相关的税种，其范围比较小，它所涉及的商品主要包括某些能源产品、矿产品以及汽车和其互补产品。但这些产品并不是我国出口产品的主要部分。根据《中国统计年鉴》有关统计数据显示，2005年我国煤炭出口金额约为66.13亿美元，占全年出口总额的0.87%；原油出口金额约为27亿美元，占全年出口总额的0.35%；成品油出口金额约为64.1亿美元，占全年出口总额的0.84%；汽车及汽车底盘出口金额约为19亿美元，占全年出口总额的0.25%。所以，从微观上看，对这些产品征收环境税，企业可能会基于成本方面考虑而对产品的生产作相应的调整，但是从出口总体来看，由于目前我国涉及环境税的产品范围较窄，故对我国出口贸易的影响不明显。(三)环境税的征收对我国对外贸易竞争力的影响有观点认为，实施环境税有可能使出口企业丧失国际竞争力。因为如果将环境税作为生产性税收，则会影响到生产成本，或直接抬高成本或间接迫使生产者为减少污染排放而使用成本更高的技术。如果该产品参加国际竞争，则由于该产品的成本增加而使其失去国际竞争力，从而使该产品失去一部分国际份额。但笔者认为，竞争力是一个多层面的复杂概念，我们应该明确区分个体企业、各经济部门的竞争力与整个国民经济的竞争力。不同层次的竞争力有不同的定义。竞争力最简单的表述是指创造附加价值的能力。就环境税对竞争力的影响，通常来说，要考虑到许多因素，诸如环境税可选择方案的可行性、经济部门的性质、技术革新的可能性以及环境税的短期影响和长期影响等。在同一经济部门中，其实并不是所有的企业都受到环境税同样的影响：一般来说，环境税对老旧企业的影响比较大，而对新的或技术先进的企业来说，则影响不大。这是因为面对某一项环境税，新的企业或先进的生产线的效率比老旧的企业的或落后的生产线的效率要高。当竞争主要以产品的差异性(例如，药品)为基础时，环境税对企业的竞争力影响比较小；如果竞争主要以产品的价格性(如矿物燃料)为基础的，则环境税对竞争力的影响就比较明显。而且，环境税对竞争力的影响还应从短期和长期两个方面来考虑。当一个企业面临新的环境税收或提高环境税收时，其短期的反应可以是减少供应或改变原料投入的结构组合。对于消费者而言，他们可能改变消费结构或者使用进口的替代品(假设进口商没有被完全课税)。而企业典型的长期反应一般是技术革新和资本输出。通常认为，环境税对竞争力的短期和长期影响实际上是生产要素为适应环境税而在部门之间流动的能力的一个函数。从长期来看，环境税的征收会使生产要素由纳税部门流向非纳税部门。而且在这种流动范围内，通过使用革新的末端治理技术或减少污染的生产工艺，将会降低生产成本和税收支付。环境税的长期影响与其短期影响相比，能更大幅度的减少污染排放。总的来说，不可否认，环境税在短期内会对产品和经济的竞争力有负面的影响。但就长期而言，环境税作为纠正市场对环境外部性失灵的工具或手段，一方面它可以优化经济结构，使资源流向环境经济效益好的企业或部门，从而得到更加有效的配置；另一方面环境税的实施可以促进环保技术、环保产业的发展。可以说，环境税在长期内能提高整个国家对外贸易的竞争力。