国际商务的概念篇1
「内容提要本文分析了跨国电子商务对中国现行国际税收法律制度中传统的来源地课税原则和有关法律概念提出的问题和挑战，在评价有关国家和国际组织目前酝酿的解决电子商务征税问题的政策方案的基础上，结合中国的国情实际，提出我国政府在解决电子商务国际税收分配问题方面应采取的原则和对策意见。「关键词电子商务，国际税收，法律电子商务（electroniccommerce）是指运用电子通讯设备和技术在当事人双方或多方间进行的各种商品、技术和服务交易活动。广义上说，电子商务也包括交易当事方通过电话、电传和传真的通讯方式进行的商贸交易，但狭义或严格意义上的电子商务，是指在计算机技术广泛应用基础上通过电子数据交换（eDi）和互联网（internet）进行的商业交易活动。90年代中期以来，电子信息技术的飞速发展和国际互联网的普及，为企业提供了一个前景广阔的全球性的电子虚拟市场，而通过互联网进行的商业交易所具有的直接、快捷和低廉的特点，大大提高了商业活动的效益，使电子商务成为互联网应用的最大热点。正如一位美国学者所说，“在90年代，世界上增长最快的商业中心并非位于某一特定地域，而是存在于逐渐为人所知的电子空间（Cyberspace）之中。”［1］以直接面对消费者的网络直销模式而闻名的美国戴尔（Dell）公司1998年5月的在钱销售额高达500万美元，该公司期望2000年在线销售收入能占总收入的一半，亚马逊公司网上书店的营业收入从1996年的1580万美元猛增到1998年的4亿美元。［2］有人预测，到2002年全球通过互联网进行的商业机构之间的营业额将从1997年的780亿美元增加到8427亿美元。［3］建立在现代化的网络技术基础之上的电子商务的迅速发展在为人类社会带来便捷、效率和财富的同时，也对各国长期以来行之有效的调整传统的商业交易关系的法律制度提出了严重的挑战。目前各国政府有关部门和国际组织正在研究拟定有关电子商务法律问题的应对之策。本文拟从中国的角度出发，考察分析跨国电子商业交易活动可能对中国现行的国际税收法律制度造成的冲击和影响。并结合电子商务在中国目前的发展现状和未来趋势，就我国政府在跨国电子商务的国际税收分配问题上应采取的原则立场和相应对策，提出作者的分析意见和建议，以供有关部门参考并就教于国际经济法学界同仁。一、跨国电子商务对传统的国际税收法律制度的挑战按照大多数学者的理解，调整在各种国际经济交易中产生的跨国所得的税收利益分配关系的国际税收法律制度，系由各国单方面制定的国内所得税法和彼此间签订的双边或多边的国际税收协定两个部分组成。［4］在中国，具体地说，它主要是由中国政府制定的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称《外资企业所得税法》）和《中国人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）及其实施细则和条例，以及中国政府目前已同57个国家政府签订的有关避免国际重复征税的双边税收协定制度所构成。与世界各国的所得税制一样，在对非居民的外国企业和个人来源于中国境内的跨国所得的征税问题上，中国现行的国际税收法律制度实行的来源地税收管辖权，也是建立在纳税人在境内具有某种物理存在（physicalpresence）和对有关所得的定性分类的基础之上的。所谓纳税人在境内的物理存在，是指纳税人本身或其人在中国境内从事活动或在境内设有机构、场所等客观实际情况存在，这类客观情况存在往往构成中国政府对非居民纳税人来源于境内的营业利润或劳务报酬等跨国所得行使地域税收管辖权的依据。例如，根据《外资企业所得税法》第2条和第4条规定，外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产经营活动的，应就其通过该机构、场所取得的营业利润和其他所得，对中国政府履行纳税义务。这里所称的机构、场所，是指外国企业在中国境内设立的管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所、承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业人。［5］《个人所得税法》对非居民个人来源于中国境内的有关劳务报酬、投资所得或财产收益的课税，也是以非居民个人在中国境内提供劳务或在境内拥有资本财产等客观事实存在为前提。［6］而在中国对外签订的57个双边税收协定中，具有与上述国内所得税法上的机构、场所相类似作用的概念则有“常设机构”和“固定基地”等，它们是此类协定规定的缔约国一方对缔约国另一方居民来源于境内的营业所得和独立劳务所得行使来源地课税权的限制条件。［7］有关所得的定性分类，则是中国现行所得税法上决定对纳税人适用的何种课税方式和税率征税的重要概念，也关系到税收协定中何种所得课税权冲突协调规则应予适用的重要问题。中国现行的个人所得税实行的是分类所得税制，个人的应税所得共分为11项，不同种类项目的所得适用的费用扣除标准、税率和征税方式亦有所不同。而中国对外签订的避免的双重征税协定，也是针对不同各类性质的跨国所得，分别规定了不同的协调缔约国双方征税权冲突的规则，如对跨国营业所得适用“常设机构原则”，对劳务报酬则分别有所谓“固定基地原则”和“183天规则”，而对跨国股息、利息和特许权使用等投资所得，则采用税收分享原则。然而，上述这些适应于传统的商业交易活动课税的法律概念和原则在跨国电子商务这种新兴的交易方式迅速发展的今天，面临着严峻的挑战和问题。跨国电子商务是处在不同国家境内的当事人之间通过电子数据交换或国际互联网进行的商业交易，与传统的商业交易方式相比，它具有直接性或称为非中介化（disintermediation）的特点，尤其是在线交易（on—linetransactions）的情形下，位于不同国家境内的买卖双方直接在计算机上通过互联网进行购价谈判、订货、交货和付款等交易行为，数据化商品的存在和便捷低廉的通讯成本，使得传统的通过在东道国境内设立营业机构、场所或委托营业人来开展业务活动的方式失去了存在的意义和价值。随着数字经济的发展和跨国在线交易额的不断提高，在对非居民的跨国营业所得或劳务报酬的课税问题上，继续坚持以非居民在境内设有固定的机构、场所或营业人之类的物理存在标志，作为行使来源地征税权的前提条件或依据的国家，显然其所能参与分配的国际税收利益的份额比例将会日趋减少降低。象中国这样一类的实际更多地处于电子商务净进口国地位的国家，更应认真考虑这个问题。其次，跨国电子商务的另一特点是模糊了销售利润、劳务报酬和特许权使用费等各种所得的区别界限。由于现代信息通讯技术发展，象书籍、报刊、音像制品等各种有形商品和计算机软件、专有技术等无形商品，以及各种咨询服务，都可以通过数据化处理而直接经过互联网传送，传统的按照交易标的性质和交易活动形式来划分区别交易所得性质的税法规则，对网上交易的数字化产品和服务难以适用。例如，目前计算机软件公司通过互联网与客户之间大量进行的计算机软件交易，客户为此而支付的软件价款对软件公司而言究竟是货物销售利润还是特许权使用费性质所得？这两者之间界限并不清楚。而B国的某出版商以计算机在线服务方式向在a国的某客户提供电子书刊或音乐产品，客户可以通过计算机随时浏览或下载其所需要或喜欢的文章资料或乐曲。出版商因此而获得的所得。即可以算作销货收入，也可理解为是劳务报酬。还可能被认定为特许权使用费收益。由于通过电子商业交易产生的所得的定性分类的困难，在中国个人所得税现行的分类所得税制下应适用何种税率和课税方式进行课税就成为问题，有关所得的支付人是否应依照税法的规定在支付时履行源泉扣缴所得税的法律义务，也变得难以确定。而在税收协定的执行方面，对有关所得的定性识别差异还会引起跨国纳税人与缔约国税务机关或缔约国双方税务主管当局之间在适用协定条款上的分歧争议。与电子商务交易所得的定性识别困难密切关联的另一个问题，是传统的所得来源地识别标准的适用困难。所得来源地的识别是关系到征税国能否对非居民的跨国所得主张行使来源地税收管辖权的重要问题，各国所得税法上对不同种类性质的所得，都确定了不同的所得来源地判定规则。这些在所得税法的长期实践中形成的所得来源地判定规则多是以纳税人的经济活动的某种客观的地域标志作为有关所得来源地的识别标志，如表示营业利润来源地的地域标志有营业机构所在地、交货地、合同签订地等、表示劳务报酬来源标志的则有劳务履行地或劳务报酬的支付地等。由于前述跨国电子商业交易产生的所得的定性识别困难，究应适用何种所得来源地识别规则亦成为问题。另外，即使有关所得的定性归类不成问题，由于电子商务交易活动是在虚拟的电子空间（virtualcyberspace）中进行的，要适用传统的某种客观外在的地域标志来确定有关所得的来源地，在某些情况下也同样存在问题。例如，随着电子传感器和视频会议技术的应用，今天一个在a国居住的医生可以通过互联网对身在B国的患者进行诊断和治疗服务，而这种服务的履行地何在则难以确定。二、跨国电子商务课税的政策选择跨国电子商务交易对各国传统的所得税制度和各国相互间通过税收协定确定的国际税收协调制度提出的挑战和问题，已经引起了国际税法学界和各国政府以及有关国际组织的广泛重视，税法学者和有关政府部门正在积极探讨研究解决问题的对策方案。1996年11月美国财政部税收政策办公室了题为《全球电子商务对税收政策的影响》的报告，1997年8月，澳大利亚政府税务办公室也发表了其电子商务课题组关于电子商务对税收征管影响的研究报告《税收和国际互联网》，此后，日本、加拿大、荷兰、新西兰等国的财政部门也先后公布了它们各自就电子商务的税收问题的研究报告。经合组织分别于1997年11月在芬兰的土库和1998年10月在加拿大渥太华召开了协调各成员国有关电子商务经济政策的部长级会议，并在渥太华会议上通过了经合组织税务委员会（CFa）提交的《电子商务的税收框架条件》报告。国际税法理论界、有关国家政府部门和国际组织的研究报告，在分析电子商务活动对传统的国际税收法律制度产生的问题和影响的同时，也对如何解决这些问题提出了初步的政策建议。尽管这些建议策略还远非最终的政策决定，但其中反映的政策倾向和举措思路却值得我们重视和认真研究。在解决跨国电子商务课税问题的对策讨论过程中，鉴于现行的国际税法制度中的许多传统的概念、规则和原则难以适应电子商业交易的特点，国际税法学界的一些人主张实行激进的或革命性的改革方案，即建议在所得税、增值税之外，针对电子商务开征新的税种，通过这类新的特别税的征收来解决电子商务活动的国内和国际税收分配问题。例如，加拿大税法学者阿瑟。科德尔（arthurJ.Cordell）和荷兰学者路。休特（Lue.Suete）等人建议以在互联网上传输的和由网络用户接收到的计算机数据信息单位“比特”（bit，即binarydigit的缩写）的数量为课税依据征收一种比特税，是这类主张激进的改革方案的典型代表。（注：除比特税外，税法学界还有一些人主张对电子商务另行课征交易税（transactiontax）、电讯税（telecomstax）和个人计算机税（pCtax）等新税种。参见洛克。希内肯斯：《为21世纪国际电子商务的来源地国征税寻找管辖权依据》，载《国际税收》（英文版）第26卷，1998年第6—7期，第193页。）这种比特税完全突破了所得税和增值税的理念框架，它以互联网上唯一可以准确计量的数据信息流量为课税对象，固然能够适应电子商务的技术特点，但它的缺陷首先在于使网络通讯这一新的媒介承受额外的税负，造成电子商务与传统商务之间的税收差别待遇，从而可能阻碍互联网和电子商务的发展和效益的充分发挥。其次，无论比特和字节（byte）传递的信息的价值如何，但它以本身作为一种电子数据流量并不象收入或消费额那样代表或反映纳税人的所得、财富或经济负担能力，并不构成国民收入再分配的良好基础。换言之，互联网用户接收到的数据流量的多少，并不能代表其收益价值或财富数额的大小，以此作为课税对象标准，不能体现量能课税、合理负担的原则。由于针对电子商务的特点另行开征新的税种存在着上述这样一些问题，美国、加拿大和荷兰等国对类似比特税这样的激进的政策方案持明确的否定态度。美国总统办公室的公报声明：“对互联网商务美国认为不应课征新的税收。”［8］美国财政部税收政策办公室认为，“税收中性原则排除了对电子交易开征新税或补充性税收，而要求税收制度对相似的所得同等地加以处理，不管所得是通过电子手段或现有的商业渠道取得的。”［9］欧洲委员会（europeanCommission）也否定了对电子商务开征比特税这样的方案。但象澳大利业这样的一些尚属于电子商务净进口国地位的发达国家，目前尚未明确表示不考虑这类设置新税或补充性税收方案的可能性。作为协调发达国家经济政策的机构的经合组织也没有明确否定开征新税的方案，在1998年10月渥太华会议上通过的经合组织税务委员会报告《电子商务的税收框架条件》只是认为，各国税务当局制定与电子商务有关的新的行政或立法措施、或对现行措施的改变，不应对电子商务施加歧视性税收待遇。［10］而且，经合组织税务委员会一直还在积极研究有关互联网是否能为各国政府开辟可以利用的新税基问题。［11］我们认为，目前电子商务技术还处在不断发展成熟的阶段，在人们还未能妥善研究解决传统的税收法律概念规则用于电子商务课税困难的办法之前，断然将这类对电子商务开征新税或附加税的建议方案打入冷宫，也有失简单草率。与上述激进的政策方案相反，美国政府在解决电子商务国际税收问题上则明显表现了保守性的政策倾向，主张在继续保留传统的税收管辖权规则和概念的基础上，通过对现行的有关税收规则和概念的重新解释或技术调整，以适应于对电子商务课税的需要。美国在阐述它的这种政策主张的理由时认为，现行的这些传统的税收管辖权规则和法律概念已经为各国的有关税法和税收协定所广泛接受和取得共识，而且经过数十年来的国际税收实践证明它们是行之有效的，人们不应轻易地放弃国际税收中的这一宝贵遗产。现行的有关原则、规则和概念虽然面临着电子商务的挑战，但它们仍有足够的比表面看来更多的弹性可以解决适用的问题。［12］美国的这种政策主张，也得到了其它一些发达国家的赞同。加拿大财政部长的电子商务顾问委员会提出的《电子商务和加拿大的税收征管》咨询报告也认为，鉴于这些（传统的）概念已经长期存在和众所周知，并且在实践中证明了它们的作用，在人们选择其它的或新的概念之前，应该优先考虑这些传统概念对电子商务的可适用性。［13］美国之所以极力主张上述保守性的政策方案，并非完全出于它所宣称的珍惜长期以来各国在国际税收实践中形成一致的法律文化遗产的动机，而是背后有其更为深刻的经济利益原因。凭借雄厚先进的电讯技术优势，美国在国际电子商务方面目前在国际上实际处于最大的净出口国地位，其国内各种规模的电脑软件公司每年通过网络交易获取丰厚的海外利润。由于本文前述现行的国际税收管辖权概念规则适用于跨国电子商业交易所得课税的困难，在这个问题上坚持这些传统的法律概念和规则应尽可能地保留继续适用于对电子商务活动的课税，显然将会在更大程度上和范围内限制那些电子商务净进口国对非居民的跨国电子商务交易利润的征税权，并使作为居住国的电子商务净出口国在国际税收权益分配上获得更大的利益份额。从美国财政部税收政策办公室发表的报告《全球电子商务对税收政策的影响》中如下一段文字表述，也清楚地反映出美国主张这种保守性的政策方案背后所隐藏的尽量扩大居住国对跨国电子商务所得的征税权的利益动机：“新通讯技术及电子商务的发展可能要求给予居民税收管辖权原则以更高的重视。在网络空间中，即使可能的话，也难以适用传统的来源概念将某一所得项目与特定的地理位置联系起来。所以，来源地征税可能失去其理论基础并因电子商务的出现而变得陈旧过时。……在传统的所得来源概念已难以有效适用的情况下，纳税人的居民身份最可能成为确认创造所得的经济活动的发生地国及该国对该所得有权优先征税的方法。……因此，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖可跟进并取代它们的地位。这一趋势将因电子商务的发展而加速增长，因为在电子商务中居民税收管辖原则也扮演着重要角色。”［14］目前美国政府正努力利用各种不同的国际场合宣扬扩大它所主张的保守性的政策方案的影响，同时也在组织力量抓紧研究传统的国际税收管辖概念规则适用于电子商务课税所需要解决的重新解释和技术调整问题。美国的政策主张能否得到国际社会的接受，尤其是广大的电子商务净进口国的认可，关键的问题在于这种对传统的概念规则的所作的重新解释和技术调整的结果，能否实现在跨国电子商务所得上的国际税收权益分配的公平合理。然而，就美国财政部和经合组织税务委员会在这方面所作的初步努力的情况来看，如对服务所得、特许权使用费和计算机软件交易所得的定性分类的建议性规定，以及经合组织范本第5条关于常设机构概念注释的修改建议的内容，距离上述目标仍有较大的差距，如何有效防范纳税人人为操纵转移电子商务交易的许多技术难题尚未得到克服。三、我国在跨国电子商务国际税收分配问题上的对策建议中国作为发展中国家，信息产业的起步时间较晚，网络基础设施建设还比较缓慢和滞后。目前，国内已建成的网络由于技术质量和安全问题，距离电子商务交易的要求还有较大差距。确切地说来，国内企业界对internet的应用，现阶段主要还处在信息阶段，即利用网络商情信息和进行广告宣传，真正通过网络完成交易洽谈、订货、交货和款项支付整个商业交易流程的数量还较小。严格意义上的电子商务在我国目前尚处在萌芽阶段。但是，电子商务在我国目前的发展现状并不意味着跨国电子商务引起的国际税收法律问题对我们来说还是一个遥远的问题。首先，应该清楚地看到随着信息技术的不断进步发展，尤其是网络通讯的安全技术和网上支付技术的完善成熟和互联网的覆盖面迅速扩大，在经济全球化数据化的发展趋势影响推动之下，互联网电子商务在中国今后几年内必然也和发达国家一样获得飞速的发展，国际电子商业交易额在中国的进出口贸易总额中所占的比重将会迅速提高。如果我们不是尽早地重视和研究解决电子商务的国际税收分配问题的策略措施，政府将面临着贸易额增长而税基萎缩、财政收入流失的危险。其次。更为紧要的是国际社会正在酝酿讨论跨国电子商务课税的国际规则。以美国为首的少数信息产业发达国家正利用它们在经合组织和wto中的地位和影响，积极推动和先声夺人以求形成一套有利于维护和扩大其权益的国际税收分配规则。在这种情势下，中国和其它发展中国家更应加紧对解决电子商务的各种税收问题的策略研究，并在此基础上积极参与国际社会制定新的信息时代国际税收规则的活动，才能促进国际社会形成公平合理的电子商务税收制度，而不致于落后和被动接受不合理的既定国际规则。在研究和制定关于跨国电子商务所得的税收政策方面，笔者认为，首先应该从我国的国情实际出发，考虑到电子商务目前在国内的发展现状和未来趋势，建设社会主义市场经济目标，以及在这方面达成国际共识和协调一致的必要性等因素，妥善地处理好维护国家在跨国电子商务活动中的税收权益、实现公平竞争的市场经济秩序和扶植鼓励国内信息产业发展的政策关系。应该看到，由于国内信息产业和技术基础相对落后和薄弱，我国目前和今后相当长的一个时期内仍将实际处于电子商务净进口国的地位。因此，在跨国电子商务所得的国际税收分配问题上。继续坚持强调电子商务净进口国的收入来源地税收管辖权，应该成为我们政策的基本的出发点，这也符合广大的发展中国家的利益。同时，建立发展公平竞争的社会主义市场经济秩序，要求我们在电子商务的税收政策上应注意贯彻体现税收中性原则。从企业经营角度讲，电子商务与传统的商业交易活动的差别，主要在于采用的交易手段和方式不同。尤其是所谓间接的电子商务（亦称离线交易off—line）方式，与传统的交易方式并没有本质的区别。因此，对电子商务交易的课税，既不应采取歧视性的税收政策措施，也不宜宽泛地给予减免税这样的直接税收优惠刺激，两者都会人为地扭曲正常的经济活动。虽然电子商务在我国的起步较晚，对这种利用现代高科技技术，能充分发挥社会资源共享和节约成本的交易方式，政府应当予以积极鼓励扶植。但笔者认为采用直接税收优惠的方法并非有效的良策。要认识到现阶段国内电子商务尚不发达的症结原因，主要在于网络基础设施建设薄弱；政府对网络通讯的规划管理和制度建设跟不上，尤其是对网上交易中出现的各种侵犯知识产权现象不能及时准确地予以制裁；网上交易的安全保密和支付技术还有待发展完善等。政府的鼓励扶植应落实在增加网络基础设施的建设投入，加强对电子商务发展的宏观规划、协调组织，抓紧制定和完善相关的法律法规、支付认证技术标准和安全管理制度，采取措施促进企业的计算机应用水平和网络意识的提高，这样才能真正收到实效。基于上述国情实际和政策层面的考虑，在解决现行的国内所得税法和双边税收协定中有关传统的法律概念和规则适用于跨国电子商务所得课税问题的具体策略上，笔者以为我们应该突破传统的以非居民在境内具有某种固定的或有形的物理存在，作为行使来源地税收管辖权前提的观念，寻求更能在网络数字信息经济时代条件下反映经济交易联系和营业实质的来源地课税连结因素，而不宜试图在传统的那些固定、有形的物理存在的概念框架内搜索电子商业交易存在的标记。只有循着这样一条思路，才能找到公平合理地协调解决居住国和来源地国在跨国电子商务所得上的税收权益分配问题的方案。因为跨国电子商务是在虚拟的电子空间市场进行的，局限于在传统的固定或有形的物理存在概念标准内寻找来源国对跨国电子商务所得的课税连结因素，其结果只能是使来源国对跨国电子商务所得的征税权在很大程度上受到限制，无法达到国际税收权益分配的公平均衡。这一点从最近经合组织税务委员会第1工作小组提出的关于范本第5条注释的修订草案的内容可以清楚看出。（注：根据这一修订草案，在跨国电子商业交易方式下，非居民只有在来源国拥有专用的服务器，并通过在该服务器上维持的网址从事实质性的营业活动，才可能构成常设机构存在。非居民利用网络服务供应商提供的服务器设置网址进行在线销售，并不构成在来源国设有常设机构。见经合组织税务委员会：《电子商务环境下常设机构概念的适用：经合组织税收协定范本第5条注释的修订说明》，1999年10月，见http://www.oecd.org.））应该看到，现行国际税法制度中采用的常设机构，固定基地这类物理概念，是适应传统的商业交易交式下确定来源国对非居民的跨国所得行使课税权的需要和合理性而形成发展起来的，它们在国际税法上存在的意义和作用在于标示非居民的经济活动与来源国存在着持续的而非偶然的、实质性的而非辅助性的经济联系。在跨国电子商业交易方式下，由于这类固定的、有形的物理标志已失去存在的价值，非居民与来源国的经常性和实质性的经济联系应该从其在来源国境内开设的网址所具有的功能作用，以及非居民通过这种网址实际从事的活动性质、交易的数量规模以及时间等因素综合来判断。如果非居民在来源国设置的网址具备履行完整的网上交易功能，而且经常利用这样的网址进行了实质性的交易而非仅只是辅助性和准备性的活动（这方面的情况可以通过支付体系进行稽查、追踪和监控），则可认定非居民与来源国构成经常的实质性的经济联系，来源国有权对其电了商务交易所得征税。因此，为适应今后跨国电子商务交易不断增长的国际经济形势下维护中国对非居民来源于境内所得的征税权益需要，现行国内外资企业所得税法中有关外国企业在境内设有机构、场所的概念用语，应作出相应的修改，采用如在境内实际从事工商经营活动这类较为抽象的用语，并在实施细则中具体明确其内涵包括非居民通过互联网网址在境内销售商品和提供劳务情形。同时在参考借鉴有关国家的立法实践，明确电子商业交易方式下销售利润、劳务报酬和特许权使用费的定性分类标准界限。在加强对电子商务税收征管法律问题研究的基础上，我国政府应积极参与有关国际组织目前正在进行的研究拟订电子商务国际税收规则的工作，在有关税收协定中常设机构、固定基地的概念内涵解释，跨国电子商业交易所得的征税权分配问题上，坚持反映处于电子商务净进口国地位的广大发展中国家的利益和意愿，努力争取形成有利于维护发展中国家税收权益的电子商务国际税收新规则。「参考文献［1］赛格勒。电子空间：国际税收概念的最后界限［J］。国际税收月刊：英文版，1996，（8）：1.［2］北京君思电子商务研究中心。电子商务知识［eB／oL］。http://www.juns.com.cn.［3］王健。电子商务知识讲座［J］。国际贸易问题，1999，（1）：62.［4］教育部高等教育司。国际经济法：第八章［m］。法律出版社，1999.361—362.［5］中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则：第3条第2款，第4条［S］。［6］中华人民共和国个人所得税法实施条例：第5条［S］。［7］中华人民共和国和日本国政府关于所得避免双重征税与防止偷漏税的协定：第5条，第7条，第14条［S］。［8］［11］洛克·希内肯斯。增值税和所得税的属地概念适用于国际电子商务的挑战［J］。国际税收（英文版）：第26卷，1998，（2）：69.［9］［12］［14］美国财政部税收政策办公室。全球电子商务对税收政策的影响［J］。国际税收（英文版）：第25卷，1997，（4）：160、160、159.［10］经合组织。电子商务的税收框架条件［eB／oL］。http://www.becd.org，1998—08.［13］加拿大财政部长电子商务顾问委员会。电子商务与加拿大的税收征管［eB／oL］。http://www.rc.gc.ca/ecomm.
国际商务的概念篇2
事实上，前海规划及土地政策的明朗化，将为深赤湾、中集等在前海4.8平方公里已出让土地的处理方案提供依据。与此同时，前海的土地出让也将随即启动，全球大型企业入驻高潮即将来临，前海招商引资及开发建设都将进入实质性阶段。可以预见的是，包括深赤湾等在内的前海概念股有望被资金所追捧。
招商局国际走上前台
据了解，深赤湾主营业务为集装箱和散杂货的港口装卸、仓储、运输及其它配套服务、2012年，受世界经济低位运行、复苏缓慢等影响，深赤湾全年完成集装箱吞吐量531.1万teU，同比下滑8.3%；完成散杂货吞吐量1069.9万吨，同比增长15.7%；货物吞吐量6153.3万吨，下滑3.6%。2012年，深赤湾实现归属于上市公司股东的净利润4.67亿元，同比下滑7.62%。
值得一提的是，2012年9月，招商局国际（00144.HK）与深赤湾大股东南山集团签署了股份托管协议，约定将南山集团持有的深赤湾3.71亿股（持股比例57.52%），委托给招商局国际代为管理。此前，招商局国际通过招商局南山控股和银川有限公司，间接持有南山集团37.02%的股份，为南山集团的实际控制人。在本次托管后，招商局国际走向前台，成为3.7亿股股份的唯一受托人，代南山集团行使上述股权权利。
由于招商局国际的大股东为招商局集团，这也意味着招商局集团已经通过多个层面持有深赤湾的股份。其中包括，招商局国际持有深赤湾的大股东南山开发集团37%的股权，南山开发集团持有深赤湾57.5%的股权，即招商局国际间接持有深赤湾20%的股权；招商局国际通过下属公司持有深赤湾一部分股权；深赤湾主要资产是赤湾码头（CCt），招商局国际又通过海丰发展与现代货箱共同持有CCt20%的股权。
深赤湾竞争力有望提升
相关资料显示，招商局国际主要从事集装箱、散杂货的港口装卸服务。而这一业务与深赤湾的主营业务相同。
由于历史原因，在深圳区域内，深赤湾与招商局国际在集装箱港口业务方面存在一定的同业竞争；同时，深圳区域内，深赤湾存在着与盐田港区、大铲湾港区的市场竞争。但在实际控制人招商局集团的协调下，招商局国际、深赤湾的合作大于竞争。据业内人士介绍称，此次股权转托管，是招商局集团为提升招商局国际在深圳西部港口的业务以及深赤湾的整体市场竞争力而做的策略性安排，旨在维持深圳西部港区的有序经营、改善深圳西部港区的市场竞争环境。
事实上，自2006年底以来，招商局国际已通过一系列股权交易不断强化其在深圳西部的领导地位——2006年11月和12月，招商局国际相继增持了深圳妈湾和蛇口股权。通过上述收购，招商局国际将绝对控股蛇口和妈湾码头资产。同时，招商局开始整合港口业务，把旗下港口资产全部交由其在香港的上市公司招商局国际经营管理，并加大了投资力度，推动深圳西部港区扩建与整合工作。
不过，招商局国际虽然控股了蛇口和妈湾，但它并不负责这两个码头的管理。目前深圳西部港区中的赤湾（CCt）和妈湾码头由深赤湾管理，蛇口码头由现代货箱管理。业界普遍认为，这三个码头中，赤湾码头是管理得最好的，深赤湾的管理水平和经验也被业界所认可。
此前有分析人士指出，深圳西部港区包括妈湾、蛇口和赤湾三个港区，投资主体众多，港区竞争激烈，营运效率低下，整个西部港区不能作为一个整体而发挥效力。然而，一旦深赤湾获得蛇口码头的管理权，西部港区三个码头都将纳入麾下，旗下码头也将拥有较长的岸线，在与船公司谈判时就有了更多的筹码，
此外，从赤湾地理位置来看，从妈湾、赤湾、蛇口三个码头的装卸与堆放业务达到2000多万teU，若妈湾划入前海配套，赤湾、蛇口短时间对接其业务可能性将很大，同时分拆码头装卸业务，将让赤湾管理将有利于提升服务价值与减少竞争，提升公司的业绩。
有业内人士指出，在前海土地完成招标之前，招商局国际为前海配套的规划也将出台，深圳西部港口的资源整合已经基本完成，在前海地理独特的赤湾与蛇口再与前海配套的现代化物流园区的对接，深赤湾将迎重大的发展机遇。
前海概念股受追捧
自2012年7月《国务院关于支持深圳前海深港现代服务业合作区开发开放有关政策的批复》公布以来，前海的一举一动都受到市场的关注，而在资本市场上，前海概念股也受到资金的热棒。
据了解，前海概念股包括三类上市企业，其一是能够直接参与前海建设的公司。按照前海十年的建设周期及其规划，其固定资产投资规模将达到4717亿元，其中基础设施需投资2665亿元，这对那些直接参与前海建设的公司而言无疑是巨大的商机；其二是能够成为前海注册的公司，金融、现代物流、资讯、科技等四大高端服务业企业将被允许进入前海，其发展将提供无限空间；其三，直接或间接服务前海的企业。根据规划要求，2020年该区GDp达到1500亿元，到2030年达2500亿，因此这些能给前海提供服务的企业也将从前海大发展中受益匪浅。
国际商务的概念篇3
[关键词]隐喻认知商务语篇
商务用途英语属于专门用途英语,是以服务于商务活动内容为目标、为广大从事国际商务活动的人们所认同和接受、并具备较强社会功能的一种英语变体，国际商务活动涵盖了技术引进、对外贸易、招商引资、国际金融、涉外保险、国际旅游、海外投资、国际运输等。商务用途英语中存在的大量专业术语会造成人们理解的困难，但仔细分析，不难发现其中有不少属于隐喻的范畴。而认知理论认为，隐喻能作为理解的工具。商务用途英语中的隐喻体现了其在商务领域的认知功能,如果我们能了解这些隐含的概念机制，就能更好地理解商务英语语篇，减少跨文化交际中的语用失误。
一、认知理论框架下的隐喻研究
现代隐喻研究从认知理论出发，认为隐喻不仅是一种语言现象，它还是人类认知世界的方式，是人们形成概念的非常重要而又普遍的认知机制。Lakoff和Johnson认为隐喻普遍存在，是人类核心和天赋的认知本能。人们通过比较不同事物间的相似性而认识事物的特征，从而以新的角度来认识我们生存的世界，特别是抽象事物，建构知识体系。人们的日常生活会话中充满了隐喻，即使在严密的科学语言中隐喻也随处可见；哲学越是抽象，越需要借助隐喻来进行思考。
我们可能没有意识到隐喻的存在，这主要是由于这些隐喻表达经人们反复使用已成为常规用法固化在语言中，一般人已感觉不到其隐喻性了。但根植于人类思维的隐喻概念有助于人类不断扩展其认知概念系统。隐喻是概念系统中一个概念域向另一个概念域的结构映射，即从源领域向目的域的映射,是用一种非常不同领域的经验理解某一领域的经验。源领域的部分特点被映射到目的域上，后者通过前者而得到部分理解。而建立起这种联系的基础就是事物间的相似性，这种相似性可以是常规性的，也可以是创造性的，寻找和理解相似性的过程本质上则是两个不同语义领域的互动过程。
商务活动领域中的隐喻也正是通过映射,把难懂的经济概念与较容易理解的事物联系起来。这类经济隐喻已深深根植于经济语言中，它以其独特的视角,反映对经济事物结构及其规律的认知，对人们经济概念的形成起着重要的作用。
二、商务用途英语中的概念隐喻
mcCloskey率先对经济领域中的隐喻展开了深入研究，他指出经济语言是高度隐喻化的语言，Charteris-Black也发现《经济学人》杂志出现的隐喻性词汇频率远比其他普通杂志要高。隐喻所具有的生成力使得日常词汇可用于阐述和讨论与经济活动有关的概念，帮助人们更好地理解各种商务活动。在商务用途英语中很多隐喻因长期使用而固化，已成为从事商务活动的人们经常使用的专用术语，成为解释和说明其他经济现象和理论不可缺少的基础，人们已经不觉得是隐喻,而成为认知思维的一部分。分析英语商务报道和文本中的隐喻，典型的概念隐喻有以下几类：
1.战争隐喻
战争概念图式常出现在文学影视作品和新闻媒体中，传统的战争图式中包含了对峙、防守、进攻、伤亡、输赢等。随着商品社会的发展，经济实体间的竞争越来越激烈，商场就如同硝烟弥漫的战场，也有攻防、输赢等，“商场如战场”就成了一个经典隐喻，经济竞争就是战争，pricewar①、tradewars、brandwar、advertisingcampaign、atakeoverbattle、invadingnewmarkets、Cokeversuspepsi、localbanksarefightingback、localcigarettemakersareupinarms、thisismorethanjustafightoverasinglepieceofsoftware、…threatenthesurvivaloftheworld’slargestsoftwarecompany这一切隐喻显示了经济活动中你死我活的斗争。
2.体育运动隐喻
体育运动一直是人类生活必不可少的组成部分。尤其近年来在电视实况转播及全球化推波助澜下，运动已成为国际间共通的语言。正由于运动与媒体的密切关系，也由于体育在文化中的地位，人们对体育有着相当的熟悉程度。因此在经济新闻报导中，也常常能见到以体育运动作为源领域的隐喻映射。运动能非常恰当地体现经济的运作，运动与战争不同，虽然竞技性很强，但有必须遵守的游戏规则，通常体现出一定的规则性，这也反映出商务活动领域的规律性。常见的运动隐喻有：outsider、stalemate、keyplayers、thefrontrunner、aknockoutblow、hurdles、tobeshowntheredcard、theU.S.economyturnedatripleplaythursday等。
3.水的隐喻
水在人们日常生活中不可或缺，人们对水有直接的体验。水可以置于容器中,可以流进流出，会聚集成江河海洋。水的流动往往是持续的,有一定的强度和力度等。人们将这些图式概念投射到目标域的经济领域里,就形成了“资金是流水”的隐喻概念。经济活动的起伏就象海水一样潮涨潮落，因此海水也是常用的概念隐喻。如cashflow、themarketisflooded、themarketisbuoyant、themarkethasdriedup、floatinginterestrate、…inflationarypressuresmaybuilduporbubblesmayappearinfinancialmarkets、thenewcorporateadvisoryandmoney-managementfirmjoinsarisingtideofboutiqueinvestmentbanks等。
4.生物隐喻
把经济活动与有灵的生命相比较也是常见的概念隐喻，生物隐喻包括了人类和动植物。
(1)人体隐喻
经济被视为象人一样的有机体，有生老病死，也有喜怒哀乐，并会呈现出有机体的各种活动方式，如intoday’sinfantelectroniccommercemarket,producingnewjobsatahealthypace、marketsseemtohavequalms、economywashurtbadlybyaglobalslowdown、businesseshavebeenlimpingalong、withBmw’sdisastroustakeoverofBritain’sRoverGroupandDaimlerChrysler’smarriagenowfacingdivorce、reportsonthedeathofinflationarethereforemuchexaggerated等。人体概念域中的血缘关系也被映射到了经济域，用来表示经济组织间的所有权关系，如：themother/sister/daughtercompany等。
(2)动物隐喻
商人和商务活动被喻为各种类型的动物或动物的行为，如：abearmarket,beartrap,bearhug,bullmarket,bullposition,lameduck,killerbees,cashcow,catandmouse,trottinginflation,sharkwatcher,snakecurrency,butterflyeffect等。
(3)植物隐喻
植物的生长过程常用于映射经济的萌芽、繁荣、没落或衰亡等发展阶段。如bud,seedmoney,flourish,branchcompany,grass-rooteconomy等。
5.交通和道路隐喻
人类对交通和道路的认知,源于直接的身体体验及对空间的感受。在这个从一个点到另一个点的运动过程中,有起点、终点、起步、行程和路途中可能出现的障碍等。经济发展本身就是一种运动和变化,与道路，以及运动概念的内部结构有相似性。常出现的隐喻概念有“经济发展是道路/某种交通工具的运动”。同时事物的状态、变化等也可通过道路隐喻概念来形象化，经济的运动就像船、飞机等交通工具的运动。如flagship、float、anchor、create‘ripples’whenmovingintheocean、asoftlanding,steeringacompanythroughbadtimes、theprogramoflabormarketderegulationhasbeenstoppedinitstracks.等。
6.戏剧隐喻
金融市场通常变化多端，充满不可预测性，也像戏剧一样充满了戏剧性，因此在商务用途英语中，戏剧也是常用的概念隐喻。如：banks…arestilllookingforarole,behindthescenes,mrGrassoisfamousforhisshowmanship,theJapanesestillseehighdramainthesmallestsetback。
由上述分析可见隐喻确实广泛存在于英语商务语篇中。
三、概念隐喻在商务语篇中的功能
Lakoff和Johnson提出了隐喻的认知论和建构论,认为隐喻是语言中的普遍现象，是人类认识世界及文化的有力工具，同时又使所使用的语言简洁、形象、生动。每当社会、文化、科技等有了新发展，涌现新思想和新观念时，就需要有词汇来再现这一切，大量新的形象和概念就应运而生。商务英语巧妙地运用隐喻的认知功能,扩大了语言的使用范围,增强了语言的表达力,把读者难以理解的概念形象化和直观化。商务英语词汇中这些具有独特行业特点的词汇承载了商务方面的理论与知识，有助于人们对经济原理和运作的认知和理解。
此外，隐喻还具有在社会交往中加强亲密程度的社会功能。在商务英语语篇中，有许多原本属于隐喻的词语因长期使用而成为约定俗成的表达，已被看作专门术语了。这些经隐喻化而约定俗成的词汇使得从事商务和经济活动的人们紧密地进行交流和沟通，从而体现出隐喻强烈的社会功能。
在商务活动与商务谈判中，我们必须意识到隐喻的存在机制和功能，关注中英文两种文化及认知方式的差异，从而减少跨文化交际中的语用失误。
①本研究的语料来自theeconomist,theFinancialtimes,BBC及Cnn等媒体的网络新闻报道。
参考文献:
[1]李明:商务用途英语中经济类文本里的隐喻机制及功能[J].广东外语外贸大学学报,2005(2)
[2][6]Lakoff,G.&m.Johnson.metaphorsweLiveBy[m].Chicago:theChicagoUniversitypress,1980
国际商务的概念篇4
关键字：税收协定电子商务营业所得常设机构
一、电子商务环境下常设机构概念的适用问题
常设机构原则是目前各国在避免国际双重征税协定（以下简称双重征税协定）中普遍采用的协调缔约国双方在跨国营业所得上征税权冲突的基本原则。根据此项原则，缔约国一方对缔约国另一方企业来源于其境内的营业利润行使属地课税权征税，是以缔约国另一方企业在其境内具有某种特定的物理存在(physicalpresence)——常设机构的存在为前提的。这种常设机构的存在可能由于企业的某种固定的营业场所或设施构成，也可能因企业通过某种特定的营业人的活动而构成。（注：关于构成税收协定意义上的常设机构的固定营业场所、设施和营业人活动所应具备的要件内容，参见廖益新主编：《国际税法学》，北京大学出版社2001年版。[1](p176-178,189-197)）经合组织范本和联合国范本共同建议的常设机构原则表明，常设机构这种特定的物理存在，是缔约国另一方企业在缔约国一方境内从事实质性经营活动的客观标志，构成缔约国一方行使来源地税收管辖权优先征税的充足依据。
然而，跨国电子商务是处在不同国家境内的当事人之间通过电子数据交换(eDi)或国际互联网进行的商业交易，与传统的商业交易方式相比，它具有直接性或称为非中介化的特点，尤其是在线交易(on-linetransactions)情形下，位于不同国家境内的交易双方直接在计算机上通过互联网进行询价谈判、订货、付款和交货等交易行为，数据化商品的存在和便捷低廉的通讯成本，使得传统的通过在东道国境内设立营业机构、场所或委托营业人来开展经营活动的营业方式，已失去了存在的意义和价值。缔约国一方企业通过电子商务方式在缔约国另一方境内开展营业销售活动，按照前述构成常设机构的物的因素或人的因素的要件判断，很难认定在缔约国另一方境内设有常设机构。
首先，在一般情况下，跨国电子商业销售活动是通过互联网络和销售商设在东道国境内某个服务器上的交互式网址(interactivewebsite)实现的。这种网址实质上是由数据和应用软件构成的一种计算机程序，具有易于移动的特点。居住在缔约国一方的销售商可以对设在缔约国另一方境内的某个服务器上的网址进行设计、修改，或将网址从一个服务器上转移到另一个服务器上。位于缔约国另一方境内的客户通过计算机终端与服务器之间的通讯协议联系，可以访问该网址并利用网址的应用软件进行订货和支付。按照前述构成常设机构的因素——某种固定的营业场所或设施应具备的要件，上述服务器上存在的网址由于只是应用软件和电子数据组合而成的一种计算机程序，它虽具有可视性，但并非某种有形体的场所或设施，无法满足营业场所所要求的物理存在特征。同时，网址具有易于操纵转移的特点，也难以符合构成常设机构的营业场所或设施所要求的地域上的固定性和一定程度上的持久性条件。
其次，网址所在的服务器虽然可视为一种有形体的设备，但在跨国电子商务交易活动中，位于东道国境内的服务器通常并非是居住在东道国境外的销售商所有的或专属使用的，而是东道国境内的网络服务供应商(iSp)所设置和管理的。境外销售商只是在iSp的服务器上租用一定的磁盘空间建立自己的网址，iSp的服务器同时也供其他客户租用来设置各自的网址。因此，这类情形下的服务器由于并不处在境外销售商的支配控制下，不可能构成境外销售商在东道国境内的营业设施；而实际支配和管理该服务器的iSp由于非仅为境外销售商提供维持网址的服务，同时也为其他客户提供互联网接入服务，而且iSp通常无权以境外销售商的名义谈判签订合同。按照两个范本规定的构成常设机构的人条件，这类情形下的iSp也不可能构成境外销售商在东道国境内的常设机构。
在现行的跨国营业所得国际税收分配原则下，常设机构的存在是跨国营业所得来源地国行使课税权的前提条件。而上述跨国电子商业交易的特点，说明按照现行的两个范本规定的常设机构构成要件，缔约国一方企业通过互联网络在缔约国另一方进行营业销售活动，很难被认定为构成设有常设机构。随着电子商务的广泛应用发展和跨国电子商业交易额在国际贸易总额中所占的比例迅速提高，一个新的国际税收分配法律问题摆在国际税法学者们和各国财税部门面前：传统的也是现行的常设机构概念和原则能否继续适应于协调跨国电子商务营业所得的征税权冲突？是要彻底抛弃这一传统的概念原则另寻新的来源国课税依据，还是应对这一概念构成要件进行相应的调整修订，使其能够继续适用于在居住国和来源地国之间合理地分配跨国电子商务营业所得的税收权益？对此问题，国际税法学界和有关国家和国际组织的税务部门提出了各自的政策主张和对策方案。
二、解决电子商务环境下常设机构概念适用问题的对策方案
面对电子商务蓬勃发展对现行的国际税收法律制度的冲击和挑战，各国政府、有关的国际组织和国际税法学界在分析和研究电子商务引起的各种国际税收法律问题的过程中，对如何解决这些问题先后提出了不同的对策方案。
1.彻底的变革方案
鉴于像常设机构这类传统的国际税法概念和规则适用于跨国电子商务课税存在着诸多问题，税收学界的一些学者主张采取根本性的变革方案，即建议在所得税和增值税之外，针对电子商务交易另行开征新的税种，通过这类新的特别税的征收来解决电子商务交易的国内和国际税收分配问题。这类根本性的变革方案包括加拿大税收专家阿瑟•科德尔(arthurJ•Cordell)和荷兰学者卢•休特(LucSoete)等人提出的对网上信息流量开征“比特税”(bittax)[2][3]；美国耶鲁大学教授杰姆斯•托宾(Jamestobin)建议的以网上交易的货币支付流量为对象征收的“交易税”(transactiontax)，以及其他学者主张的与基础通讯费用相联系的电讯税(telecomstax)和对连接互联网的计算机开征计算机税(pCtax)。[4]
主张开征新税种来解决问题的学者们强调以电子商务为代表的数字经济区别于传统的物质经济的技术特点，以及它们的发展对各国税基的影响。他们认为传统的税种机制已不能适应信息时代社会销售体系的变革，必须针对数字经济的特征，以新的税收机制替代基于物质商品和服务增值的税收机制，才能达到税负公平、节约网络资源和提高征税效益的目的。
这类主张对电子商务开征新税的激进的对策方案，虽然能够较好地适应电子商务的技术特点，具有容易认定、操作简便和能有效地防止纳税人逃避税行为等优点，但它们有明显的共同缺陷。首先，将使网络通讯这一新的媒介承受额外的税负，造成电子商务与传统商务之间税收差别待遇，从而可能阻碍互联网和电子商务的发展和效益的充分发挥。其次，这类新税种的征税对象，如比特税针对的经过网络传输的计算机数据流量和交易税课征的网上货币流量等，尽管容易认定和能够准确计量，但它不像收入或消费额那样代表反映纳税人的经济负担能力，并不构成国民收入再分配的良好基础。换言之，互联网用户收发的数据数量的多少，并不标志着其收益价值或财富数额的大小，以此作为课税对象标准，不能体现量能课税、合理负担的税收基本原则。由于针对电子商务另行开征新的税种存在着上述缺陷问题，这类根本性的改革方案并没有得到各国政府和有关国际组织的认同支持，而美国、加拿大和荷兰等国则对这类建议主张持明确否定的态度。（注：美国财政部税收政策研究室认为，“税收中性原则排除对电子交易开征新税种或补充性税收，而要求税收制度对相似的所得同等地加以处理，不管所得是通过电子手段或现有的商业渠道取得的。”参见[5]。）
2.保守性的方案
与前述激进的改革方案截然相反的是美国、加拿大和荷兰等国财税部门所持的保守性的政策方案。这种方案认为，包括常设机构概念在内的这些传统的税收管辖权概念规则，已历时多年并为国际社会广泛接受，且实践证明它们能有效地协调居住国和来源地国的税收权益冲突，不应轻易放弃和破坏国际税收中的这一宝贵遗产。虽然这些传统的概念、规则面临着电子商务的挑战，但它们仍有足够的弹性可以解决适用的问题。正如美国财政部税收政策研究室在它的研究报告中指出的那样：“某些问题最初看来似乎难以用现有原则加以处理。然而，进一步的研究则可能得出这样的结论：现有的某项或多项原则比它们表面看来有更多的弹性。尽管技术进步了，这些原则仍然可以适用。”[5]因此，这种保守性的对策方案主张在继续保留现行的常设机构概念原则的基础上，通过对有关概念范围的解释和技术调整，使它们能继续适应于对跨国电子商务所得的课税协调。
美国等一些发达国家之所以极力主张上述保守的对策方案，并非完全出于它们所宣称的珍视长期以来各国在国际税收实践中形成的共同一致的法律文化遗产的动机，而是背后有其更为深刻的经济利益原因。美国等发达国家凭借雄厚先进的电讯技术优势，在跨国电子商务方面相对于发展中国家而言，多处于电子商务的净出口国地位，发达国家境内的各种规模的it公司每年通过网络交易可获取丰厚的海外销售利润。由于前述现行的常设机构概念在适用于跨国电子商务交易情形下，很难认定缔约国一方企业通过网络交易方式在缔约国另一方销售商品或服务会构成常设机构存在，美国等发达国家在这个问题主张传统的常设机构概念规则应尽可能地保留继续适用于对电子商务交易的课税，其结果显然将会在更大程度和范围内限制那些电子商务净进口国对非居民的跨国电子商务交易利润的征税权，而使作为居住国的电子商务净出口国在国际税收权益分配上取得更大的份额。这种保守性对策方案背后隐藏的尽量扩大居住国对跨国电子商务所得的征税权的利益动机，在美国财政部税收政策研究室的研究报告的下述文字内容中，已有清楚的表述：“新通讯技术及电子商务的发展可能要求给予居民税收管辖权原则以更高度的重视。……在传统的所得来源概念已难以有效适用的情况下，纳税人的居民身份最可能成为确认创造所得的经济活动的发生地国及该国对该所得有权优先征税的方法。……因此，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖权可跟进并取代它们的地位。”[5]
值得注意的是，作为发达国家俱乐部的经合组织下属的税务委员会，已经循着上述保守性的对策方案，在不修改现行税收协定中常设机构概念定义的条件下，开始就跨国电子商务交易活动是否构成常设机构问题作出解释说明。该委员会下设的具体负责此项工作的第一工作小组，从1998年10月开始研究考虑在经合组织范本第5条的注释中，增补对现有的常设机构概念如何在电子商务环境下适用的解释说明。第一工作小组拟定的建议报告《电子商务中常设机构定义的适用说明——关于范本第5条注释的修改》，已于2000年12月由税务委员会通过后正式公布，并将经过相应程序增补进经合组织范本第5条注释第42段中。
这一报告文件完全是依照现行的构成常设机构的物的因素和人的因素所须具备的要件标准，来解释说明非居民的跨国电子商务交易活动可能在来源国构成常设机构存在的情形。根据该报告文件的观点，非居民企业只有当其在来源国境内拥有完全受其支配控制的计算机设备（如服务器）；并通过该计算机设备实施全部或部分营业性质的活动，才可能构成常设机构存在。如果它仅是通过位于来源国境内的其他人（如网络服务商）支配的服务器上设置的网址提供访问安排，不应认定其在来源国设有常设机构。因为构成网址的软件和数据只是储存在计算机内，不具有任何有形的营业场所和地点，企业在来源地国没有有形的存在。[6]另外，非居民企业的网址本身不属于协定范本第3条第5款规定的“人”，不可能成为营业人类型的常设机构。而将自己支配控制的服务器上的硬盘空间提供给非居民企业设置网址使用的网络供应商，由于本身有其独立的业务范围，并且无权以非居民企业的名义对外签订销售合同，也不可能构成非居民企业在来源国境内的常设机构。[6]按照上述解释，缔约国一方居民企业通过电子商务方式从事跨国营业活动，只有在非常特殊的情形下（即在缔约国另一方境内拥有自己专用支配的服务器），才可能构成常设机构存在。显然，这样一种保守性方案实行的结果，大不利于实际处于电子商务进口国地位的众多发展中国家的税收权益，它们的来源地课税权受到更大程度和范围的限制，在电子商务的国际税收权益分配上仅保留了微小的份额。因此，这种显失公平合理的解决问题的方案，在众多发展中国家看来，是很难认同接受的。
3.预提税方案
鉴于保守性方案主张的现行常设机构概念原则继续适用于跨国电子商务的结果，不能合理地平衡来源国与居住国的征税权益，美国著名的国际税法教授多恩伯格(R.LDoernberg)主张对跨国电子商务的营业所得，应像现行税收协定中对跨国股息、利息等投资所得一样，采用由来源地国一方优先课征预提税的方式，以解决现有的常设机构原则适用于跨国电子商务将导致的来源国与居住国之间的税收利益分配失衡问题。按照这种预提税方案，位于缔约国一方境内的互联网交易的买方在向居住在缔约国另一方境内的卖方支付货款前，应在每次支付的款额中代对方先行扣缴一定比例的税款缴纳给所在国政府。由于预提所得税具有预先支付不扣除成本费用的特点，来源国适用于电子商务的预提税税率应限定在较低水平，以保证居住国方面在来源国优先征收预提税后，仍有一定的税收利益。[7]Doernberg认为，这种预提税的方案“简单、公平而且可以执行”，能充分保证来源国的征税权，同时，跨国纳税人在来源国负担的预提税可以在居住国得到抵免，也避免了国际重复征税。
对预提税方案的批评主要集中在，这种方案将营业所得这种积极性质的所得和消极性的投资所得一样处理，采取预提税方式征收所得税，不考虑纳税人的成本费用因素，容易导致对纳税人的不合理的没收性征税(confiscatorylevy)，与各国现行所得税法对营业所得普遍实行按所得净额征税的作法相悖。预提税是一种粗糙的所得税课征方式，难以体现税负公平，所得税发展的国际趋势是尽可能地减少和缩小预提税的适用范围。对跨国电子商务交易所得适用这种粗糙的所得税课征方式，不利于电子商务这种新的交易方式的发展。
4.虚拟常设机构的方案
虚拟常设机构的方案(virtualpermanentestablishment)是阿尔维达•a•斯卡尔(arvida.Skaar)教授和卢•希内肯斯教授(Luc.Hinnekens)等人所提倡的解决现行的常设机构概念适用于跨国电子商务存在的问题的方法。他们反对保守性方案所主张的现行的常设机构概念应继续适用于电子商务课税的观点，认为继续适用现行的常设机构定义将导致网址的所有人仅受其居住国课税，除非他自己愿意在居住国境外的来源国拥有一个常设机构。随着国际商业活动的流动性愈趋增强，那些要求在某个特定地点具有某种物理存在至少达到一定期限的税收规则就愈显得不适应。[8]常设机构原则的营业场所要求极大地限制了来源国对电子商务的课税权，这样的结果违背了常设机构原则实质上体现的“经济忠诚”(economicallegiance)理念。因此，在社会经济活动由传统的物质经济向数字经济转化过程中，他们主张对电子商务进行来源地征税时适用的常设机构概念规则应降低要求，尽管非居民企业在来源地国没有某种有形的固定营业场所或设施存在，但只要它们利用互联网、数字技术和电子手段，在来源国境内持续进行实质性的营业活动，与来源国领域产生了紧密有效的经济联系，即可以认定其在来源地国设有“虚拟常设机构”，由此产生的营业所得应受来源地国的优先课税。构成这种“虚拟常设机构”存在的征税连结点的主要因素包括：(1)企业通过网址进行的活动构成来源国税法规定的营业性活动；(2)这种营业活动必须是持续性地，对企业本身具有实质性的重要意义；(3)这种营业活动不属于税收协定范本第5条第4款规定的准备性或辅活动范围。
相对于保守性的方案而言，虚拟常设机构方案从常设机构原则的本质涵义出发，更强调的是在电子商务交易方式下纳税人与来源地国是否构成了实质性的经济联系，反对以传统的物理性的机构、设施或场所等有形存在的概念要件，作为衡量判断电子商务条件下非居民纳税人是否实质性参予来源国经济生活的客观标志，它主张在跨国电子商务交易情形下，对现行的常设机构概念中那类要求在一定时期内在某个固定的地理位置上有一定的物理存在(physicalpresence)的构成要件，应予修改、放弃，注意综合有关事实情况，从营业活动的功能作用标准来认定非居民纳税人在来源地国是否从事了实质性营业活动，构成虚拟性常设机构存在。这显然有利于扩大来源地税收管辖权，在更大程度上能够在电子商务净进口国和净出口国之间实现税基的公平分享。与前述激进的开征新税种的变革方案相比，它并没有完全抛弃传统的常设机构概念规则，只是主张在适用于电子商务交易环境下对这些传统的概念规则进行相应的修改调整，使之适应于数字经济时代国际税收合理分配的客观需要，并不至于对现行的国际税收法律体制产生激烈的冲击。
然而，主张虚拟性常设机构方案的学者们，目前对构成来源国对非居民电子商务营业所得行使管辖权征税的连结点，尚未能提出一个明确、统一和具有较好操作性的标准。这是此种方案未能得到国际社会重视和进一步研究其可行性的主要原因。
三、中国解决电子商务环境下常设机构概念适用问题的对策思考
中国的信息产业起步时间较晚，国内企业界对互联网的商业应用，现阶段主要还处在商情信息和进行广告宣传阶段，真正通过网络实现交易洽谈、订货、交货和支付整个商业交易流程的数量规模还较小。但是，电子商务在我国目前的发展现状并不意味着跨国电子商务引起的国际税收法律问题对我们来说还是一个遥远的问题。随着信息技术的不断发展，尤其是网络通讯安全技术和网上支付技术的完善成熟，互联网电子商务在中国今后几年内，必然也和发达国家一样获得飞速的增长，跨国电子商业交易额在中国的进出口贸易额中所占的比例将会迅速提高。如果我们不是尽早地重视和研究解决电子商务的国际税收分配问题的对策措施，政府将面临着贸易额增长而税基萎缩、财政收入流失的危险。更为紧要的是国际社会正在酝酿讨论跨国电子商务课税的国际规则，少数信息产业发达国家正利用它的在经合组织和wto中的地位和影响，积极推动和先声夺人以求在这方面形成一套有利于维护和扩大其权益的国际税收分配规则。在这种情势下，中国和广大发展中国家更应加紧对解决电子商务各种税收问题的策略研究，并在此基础上积极参与国际社会制定信息时代新的国际税收法律规则。否则将如有些学者所预计的那样，“发展中国家可能除了默许这些变化之外，没有其他选择。”[9]，最终只能落后和被动地接受不合理的既定国际规则。
具体到跨国电子商务的常设机构原则适用问题上，笔者认为，首先应该从中国的国情实际出发，考虑到在目前和今后相当长的一个时期内，中国仍将处于电子商务净输入国地位这一实际情况。在跨国电子商务营业所得的国际税收分配问题上，继续坚持强调电子商务净进口国的来源地税收管辖权，应该成为我们研究制订解决问题的对策的基本出发点，这也符合广大发展中国家的共同利益。
其次，应该清楚地看到跨国电子商务对现行的常设机构概念规则的挑战，实质上是虚拟的网络空间对适应于有形的物理空间的征税规则的挑战，而且这种挑战具有根本性质。建立在现代计算机数据通讯和网络技术基础上的电子商务交易，具有直接性和非中介化等特点。销售商足不出户即可向网络涉及的全球顾客提品和服务，无须在来源国境内设立营业机构、场所或委托人从事营业。因此，我们应该突破以非居民在境内具有某种固定的或有形的物理存在为行使来源地税收管辖权前提的传统观念，寻求更能在网络信息技术时代条件下反映经济交易联系和营业实质的来源地课税连结因素。只有循着这样的思路，才能找到公平合理地解决居住国与来源国在跨国电子商务所得上税收权益分配问题的方案。由于跨国电子商务是在虚拟的电子空间市场内运行的，局限于在传统的固定或有形的物理存在概念标准内寻找来源国对跨国电子商务所得的征税连结点，其结果只能是使来源国对跨国电子商务所得的征税权在很大程度和范围上受到限制，难以实现国际税收权益分配的公平均衡。这一点从前面述及的经合组织税务委员会2000年12月的《电子商务中常设机构定义的适用说明—关于范本第5条注释的修改》文件内容，可以清楚地看出。
再次，常设机构概念产生和发展的历史启示我们，现行的作为协调居住国与来源国在跨国营业所得征税权益冲突的平衡器的常设机构概念，本身是一个开放的概念，其内涵和外延也是随着跨国经济交易活动的范围和形式的变化而不断发展的。[10](p72-76)当从事跨国营业活动的形式不再局限于非居民纳税人直接在来源国设立固定的营业场所机构，而是同时也广泛地采用授权在来源国境内的居民企业或个人进行营业活动的情形下，常设机构概念也由原先的仅限于固定营业场所，扩展到同时包含特定的营业人活动为构成要素。在跨国工程承包作业、技术咨询服务和近海石油开采这类具有流动性作业特点的经济活动成为一种普遍的国际交易现象时，我们又看到在这类跨国交易行为的常设机构认定方面，以作业活动的时间延续性取代固定的地理位置要求，成为现代各国双边税收协定的一个变化趋势。国际税收协定中的常设机构概念存在的本质意义和作用，在于标志非居民纳税人的跨国经济活动与来源国存在着持续的而非偶然的，实质性的而非辅的经济联系。在电子商务逐渐成为一种跨国经济交易的重要方式的时代，由于现有的常设机构概念中要求的固定的、有形的物理存在标志，已失去标识上述这样实质性的经济联系的价值作用，这个国际税法概念内涵和外延，也应该与时俱进，根据网络商务的特点和交易模式的变化而相应地丰富和发展。
基于上述认识，笔者认为，在跨国电子商务营业所得的国际税收协调方面，如果要继续保留使用常设机构这一国际税法概念形式，作为来源地国一方对非居民纳税人的跨国营业所得行使课税权的“门槛”条件，就必须对这一概念现有的内涵要件在适用于判定跨国电子商务交易是否构成常设机构问题上，作出必要的调整修订，取消其中有关“固定的场所、设施”以及“人员的介入”等物理存在要件的限制要求。在互联网构成的虚拟市场空间内，交易主体的存在、交易活动的主要内容及其实施，都是通过网址实现的。因此，非居民的跨国电子商务交易活动是否在来源地国构成常设机构存在，应视其网址所具有的功能作用，以及其通过网址实际从事的活动性质、数量规模和交易活动的延续性，来综合判定该非居民与来源地国是否存在着实质性的经济联系。在判断非居民通过其网址实施的营业活动是否构成与来源地国存在实质性的经济联系方面，可以借鉴联合国国际贸易法委员会在《电子商务示范法》中采用的“功能等同”方法，根据网址是否实际发挥了与固定、有形的机构、场所或营业人同样的功能作用来认定。具体地说，应该针对某个非居民设置的网址的运用情况，综合采用以下三项标准来判定其是否构成在来源地国设有常设机构：
首先是网址活动的时间延续性标准，这是指非居民的网址在互联网上活动存续的时间期限。它标志着网址的主人于一定期限内在互联网构成的虚拟市场上的主体存在，位于来源国境内的客户可以通过互联网点击相应的网址访问该网页进行交易。至于网址是否是设置在位于来源国境内的某个服务器上，并不影响该网址构成常设机构存在。因为网络空间本身就是无国界的，随着信息技术的进步，尤其是宽带通讯网络的广泛运用，纳税人的网址是设置在来源国境内的服务器上或是其居住国甚至第三国境内的服务器上，对访问该网址的来源地国境内的客户而言并没有实质性的差别。但国际税收协定中应该对可能构成常设机构存在的非居民支配的网址在互联网上存续的时间，设定一个最低期限。这个期限的长短，可以参考联合国范本或经合组织范本中，有关建筑安装工程和与此相关的劳务和技术咨询服务活动构成常设机构存在的期限规定，如6个月和12个月，具体期限可由缔约国双方在协定中确定。网址活动存续的时间低于此期限标准的不构成常设机构存在，超过期限标准的则应结合后面将要述及的其他标准来判定是否构成常设机构。规定网址活动的最低期限标准的意义，在于排除非居民短暂或临时性地通过网址实施某些营业活动在来源地国构成常设机构的可能性，因为这类短期的和临时性的营业活动并不足以构成非居民与来源地国之间存在实质性的经济联系。另外，明确设定一个最低期限标准，有助于提高征税效益，便于税务机关在执行税收协定的工作中易于掌握认定和取得国际间的协调一致。
其次是网址活动的营业性标准，即非居民是否通过该网址实施了其全部或部分的营业活动。此项标准强调的是网址实际从事的活动内容的性质是否属于非居民纳税人本身的营业范围内容或是其中的一个部分，这种活动是否在该非居民纳税人的赢利过程中具有重要或不可或缺的作用。如果非居民通过其网址从事的仅是一些准备性或辅的业务活动，例如为本企业的产品或服务进行广告宣传，收集市场信息和客户反馈意见，提供不属于本企业营业对象范围的其他信息资料等，由于这类性质的活动对纳税人的赢利并不起直接作用，尽管网址活动存续的时间超过了上述税收协定中规定的最低期限，但不足以表明非居民纳税人与来源地国构成了实质性的经济联系，不能认定构成常设机构。如果非居民通过其网址从事的是提品和服务这样的具有实质性营业性质的业务活动，只要这样的网址活动延续超过规定的期限标准，在同时满足下述网址功能的系统性标准的条件下，应该认定其构成常设机构存在。
第三项是所谓网址功能的系统性标准，这是指非居民控制的网址是否具有完成全部交易或主要的交易环节的功能，并且对来源地国境内的客户实际发挥了这样的功能作用。一项交易的完成，通常需要涉及交易的磋商（包括要约和承诺）、签订销售合同或接受订单、产品或服务的交付和提供，以及价款的收付等这样一些主要的交易环节。如果非居民的网址具备履行完成全部的交易环节或其中主要的某些交易环节的功能，并且针对来源地国境内的客户实质性地发挥了这样的交易功能，即可认定该网址的活动符合此项功能系统性标准要求。如果网址仅具有执行某些次要的交易环节的功能，或该网址虽具有完成全部或主要交易环节的功能，但并未具体对来源地国境内的客户实质性地发挥这样的功能，则均不能认定该网址的活动构成常设机构存在。而所谓非居民的网址对来源地国境内的客户实质性地发挥了履行全部或主要交易环节的功能，是指非居民纳税人通过其网址与来源国境内的客户完成的交易额、提供的商品或服务价值金额、或取得后者支付的价款数额，在规定的期限内达到一定的数量规模。在这方面国际税收协定应定出适当的量化标准，如在6个月或12个月内达到或超过一定金额，便于缔约国税务机构在征税实践中掌握执行。
非居民纳税人通过在互联网上设置的网址从事跨国电子商务交易活动，只有在同时符合了上述三项标准的情况下，才可认定其与来源地国存在着实质性的经济联系，构成国际税收协定意义上所指的在来源地国设有常设机构，从而使作为来源地国的缔约国一方依照税收协定中的常设机构原则，有权对非居民纳税人从来源国境内客户支付取得的营业所得行使来源地税收管辖权征税。笔者认为，采用内涵上述三项标准的常设机构概念，能够避免传统的常设机构概念继续适用于跨国电子商务营业所得造成的国际税收权益分配严重失衡问题，容易为广大的发展中国家所接受。
最后应该补充说明的是，上述这样的常设机构概念及其构成要件，仅是针对电子商务交易方式产生的跨国营业利润的国际税收协调而适用的法律概念，并不排除对非居民纳税人通过传统的商业交易方式获取的跨国营业所得，继续采用现行的以某种物的因素或人的因素构成的常设机构概念。因此，解决国际税收协定中现行的常设机构概念适用于跨国电子商务营业所得课税问题的合理方案，应是在此类双边税收协定有关常设机构定义范围的条款（如两个范本的第5条）中，具体针对电子商务交易方式情形，增设一项包涵前述三项标准的网址构成常设机构的条文规定。这样一种解决问题的方案，既不会破坏或抛弃长期以来国际社会在跨国营业所得的征税权冲突协调上达成的国际共识，又能够实现在新的商业交易方式下产生的此类跨国所得的税收利益国际分配的基本均衡。
【参考文献】
[1] 廖益新.国际税法学[m].北京：北京大学出版社，2001.
[2] aRtHURJ.CoRDeLL.newtaxesforaneweconomy[eB/oL]..
[4] LUCHinneKenS.LookingforanappropriateJurisdictionalFrameworkforSource-StatetaxationofinternationalelectronicCommerceintwenty-firstCentury[J].intertax,vol.26issue6-7,1998
[5] UniteDStateSDepaRtmentoFtHetReaSURY,oFFiCeoFtaXpoLiCY.SelectedtaxpolicyimplicationofGlobalelectronicCommerce[J].intertax,vol.25issue4,KluwerLawinternational1997.
[6] oeCDCommitteeonFiSCaLaFFaiRS.ClarificationontheapplicationofthepermanentestablishmentDefinitionine-Commerce:ChangestotheCommentaryonarticle5[eB/oL]./daf/fa/material/mat-07.htm.
[7] R.L.DoeRBeRG.electronicCommerceandinternationaltaxSharing[J].16taxnotesinternational1013,march30,1998,LeXiS/neXiS,Fedtax,LibrarytniFile,tn160.
[8] aRViDa.SKaaR.erosionoftheConceptofpermanentestablishment:electronicCommerce[J].intertax,vol.28,issue5,KluwerLawinternational2000.
国际商务的概念篇5
美国案不仅是真正涉及《服务贸易总协定》(GenoralagreementontradeinService,GatS)核心规则的第一个案件,由于它所处理的对象是网络,它也是wto体制下涉及跨境电子商务的第一个案件,对于wto框架下国际电子商务法的发展具有重要的法律意义。
电子商务是晚近才发展起来的,GatS规则和承诺谈判时并未预见电子商务的出现和发展,这就产生了一系列重要的法律问题:GatS规则和承诺能否适用于电子商务?如果可以适用,该如何适用?美国案裁决又会对国际电子商务法的发展产生何种影响呢?本文结合美国案有关裁决分析这些问题。就服务贸易而言,电子商务包括以下三种类型的电子服务:提供因特网接入服务,即为商务和消费者提供网络接人;电子交付服务,即通过数字化信息流向提供服务产品;因特网作为销售服务的一个渠道,即通过因特网购买货物和服务,但接下来通过非电子方式把货物和服务传递给消费者。。美国案涉及电子交付服务,即安提瓜网络运营商在安提瓜境内通过因特网向美国消费者提供和服务。因此,本文有关结论主要适用于电子交付服务。同时,美国案裁决也会影响对其他跨境电子商务的规制和发展。
一、GatS规则和承诺可以适用于跨境电子商务
乌拉圭回合谈判于1993年底结束之时因特网尚未普及,各wto成员在接受GatS规则和作出具体承诺时肯定没有预料到跨境电子商务的迅猛发展。GatS规则和承诺是否应当适用于跨境电子商务曾是一个备受争议的问题,wto各成员也没有明确处理这一问题。在wto电子商务工作计划下,某些wto成员质疑GatS义务和承诺是否能够适用于跨境电子商务。一些成员甚至主张,需要就跨境电子服务交易作出新的具体承诺。另一些成员则认为,通过因特网提供的服务属于GatS范围。美国案裁决确认,GatS规则和承诺可以适用于电子交付的服务或称电子商务。这一结论有着重大的现实意义:它意味着GatS规则以及现有的或修改后的GatS具体承诺可以完全适用于跨境电子商务。换言之,随着因特网的出现,现有承诺的适用范围扩大了,延伸到通过因特网提供的跨境服务。这表明,技术进步会改变GatS最初承诺的范围,会使wto成员负担本未预料到的义务。从法律角度看,它意味着最初承诺的用语是开放式的,具有包容性,足以适应技术进步所带来的变化。
对于各个wto成员而言,有两点值得注意:第一,由于现有GatS承诺可以适用于电子商务,那么必然会对作出GatS承诺的wto成员带来一定的管理挑战。wto各成员应当积极应对开放电子商务所带来的各种问题和挑战。第二,各成员在作出新的GatS具体承诺时必须考虑技术变化可能带来的承诺范围的扩大,小心谨慎地作出有关承诺。例如,如果wto成员要作出新的GatS承诺,该成员就必须慎重考虑这些承诺可能延伸到跨境电子商务领域这一事实。对于与、教育、医疗和其他受管制的服务部门,必须考虑因特网提供所带来的问题,并决定是否开放因特网提供手段。
二、GatS模式1可以适用于跨境电子商务
GatS根据服务提供方式的不同将服务贸易划分为四种提供模式:跨境提供(模式1)、境外消费(模式2)、商业存在(模式3)和自然人存在(模式4)。跨境提供(CrossBorderSupply)被定义为“自一wto成员领土向另一wto成员领土提供服务”,境外消费(Consumption)被定义为“在一wto成员领土内向另一wto成员的消费者提供服务”。在跨境电子商务背景下,一个重要的争议法律问题是,跨境电子商务是作为模式1处理,还是作为模式2处理?跨境电子商务的法律定性问题无论在学界还是在实务界均存有较大分歧。由于wto各成员通常在模式2下作出了比模式1更多的承诺,这一定性至关重要,它直接决定了相关wto成员根据GatS承担的义务的多少。此外,对跨境电子商务的模式定性还决定着各成员在电子商务管理和争端解决方面的权限。如果将其定性为模式1,电子商务被看作是在进口国或进口地区发生的,因此应该适用进口国或进口地区的法律制度。如果将其定性为模式2,则应适用服务提供者所在国或地区的法律制度。为了保护本方消费者权益,则肯定会选择模式1,为了保护本方提供者权益,则肯定会选择模式2,这就需要权衡得失后作出最佳选择。当前,由于电子商务发展水平不同,发达国家倾向于将电子商务定性为模式2,发展中国家则倾向于将其定性为模式1。例如,美国主张把电子服务归类于模式2,这样对电子服务作出的具体承诺更多,限制更少。在电子服务过程中,消费者实际上是在“访问”另一成员因特网服务提供者的网址。
在美国案中,由于美国在模式1和模式2下作出了相同的具体承诺,跨境服务提供的模式定性问题并未成为争议的焦点。争端方安提瓜和美国、专家组、上诉机构都隐含认为GatS模式1承诺适用于跨境电子商务。第三方欧共体也将其主张建立在GatS模式1可适用于跨境电子商务的理解之上。因此,美国案表明,模式1以及模式1下的承诺可以适用于电子商务。然而,专家组和上诉机构裁决并未最终判定跨境电子商务应定性为模式1还是模式2。
笔者倾向于将跨境电子商务定性为模式1,因为境外消费通常意味着消费者物理上移动到服务提供国领土内接受服务。《1993年承诺表指南》中的例子也表明,境外消费涉及消费者物理上移动到境外,而不仅仅是观念上的移动。关于“境外消费”,《1993年承诺表指南》认为,“这一提供模式通常被称为‘消费者移动’。这一模式的本质特征是,服务在作出承诺成员的领土之外交付。通常,消费者的实际移动是必要的,正如旅游服务一样。”这一定义未作修改地被《2001年承诺表指南》继承。另一方面,将跨境电子商务定性为模式1有利于各成员作出更多承诺。例如,有些成员担心自己没有能力控制境外交付及消费电子服务,而不愿作出承诺。某些学者也支持将跨境电子商务定性为模式1:“一种简单明了的方法是在‘境外消费’定义中补充消费者跨境移动的要求,从而明确地将这种网上交易划入‘跨境提供’的范畴”,或者,“wto各成员应当利用美国案裁决的机会达成一项最终协定,宣布GatS模式1完全适用于所有跨境电子交易。否则,可能会由未来的争端解决实践给该问题带来完全的法律确定性。”
在wto各成员就跨境电子商务的模式定性问题尚未达成一致意见的情况下,解决或协调分歧的一种间接路径是就特定服务部门作出相同水平的模式1和模式2承诺。有学者认为,“正在进行的多哈发展回合谈判表明,人们日益意识到要消除
这一问题。到目前为止,避免模式失衡和不确定性问题的努力主要集中于要求在尽可能多的部门针对GatS模式1和模式2作出类似的、最好是充分的承诺……《香港部长宣言》仅仅建议,当模式1承诺存在时,应该作出模式2承诺(目前通常是这种情况)。然而,到目前为止,2006年6月可以知晓的修改后的GatS出价很少实现了两种模式间的相同承诺水平。”三、模式内技术中性概念得到了确认,wto各成员通常应当同等对待各种服务提供手段
就服务贸易而言,技术中性概念通常意味着,通过不同模式、手段或方式提供的服务具有同质性,应当受到同等对待。就电子商务而言,技术中性概念通常和电子提供服务与非电子提供服务之间的同类性概念有关。例如,在wto电子商务工作计划下,服务贸易理事会认为,技术中性概念和电子提供服务与非电子提供服务间的同类性概念需要更多工作。当考虑市场准人和国民待遇承诺对电子提供服务的适用性时,这两个概念被理解为相互关联。一般来说,问题在于“提供手段”(例如通过因特网的电子提供)是否影响GatS具体承诺的性质。因此,技术中性概念的核心在于,服务提供技术(表现为不同提供模式以及提供模式内的各种提供手段)的不同是否会影响所提供的服务的性质或者定性,从而是否应当适用不同的GatS规则和承诺。对于wto各成员而言,技术中性概念非常重要,它决定着相关wto成员负担了何种义务,并直接影响着该成员的管理自。GatS服务贸易定义直接否认了模式间技术中性概念,但似乎承认模式内技术中性概念,美国案裁决则确认了后一概念。
GatS并不承认模式间技术中性概念。GatS将服务贸易区分为四种提供模式,wto各成员也是以模式为基础针对特定部门或分部门作出程度各不相同的具体承诺。这表明,各种提供模式直接影响到所提供的服务的法律定性,并导致通过各种不同提供模式提供的服务不同类。因此,提供模式的不同决定着所提供的服务的性质,并导致适用不同GatS规则和承诺。GatS这一制度性安排意味着,wto各成员可以针对不同服务提供模式采取不同的规制方法和规制程度。从定义上看,GatS并不是一个完全技术中性的文件,因为它允许当事方在GatS四种提供模式之间进行歧视。
模式内技术中性是指,一项承诺涵盖在特定模式内提供相关服务的所有手段。对于模式内的不同交付技术或手段,并不适用不同的规则。换言之,在特定提供模式内部,提供手段或技术的不同并不影响通过它提供的服务的性质,不能基于提供手段或技术不同而区别对待通过特定提供手段或技术提供的服务。美国案裁决确认了模式内技术中性概念。该案专家组认为,GatS并未限制模式1下各种技术上可行的提供手段。一项市场准入承诺意味着有权通过所有提供手段提供服务,除非成员承诺表另有规定。因此,对一种、多种或所有跨境交付手段的任何限制都构成了对服务业务总数或服务产出总量的限制。从GatS法律框架来看,它仅仅区分了四种提供模式,没有进一步区分模式内的各种不同提供手段,GatS似乎也不允许wto各成员在相同提供模式内部区分通过不同提供手段或技术提供的服务。因此,一项GatS具体承诺包括特定提供模式下通过所有提供手段提供的服务,这些服务应当一视同仁,适用相同的GatS规则和承诺,成员不得歧视对待。
模式内技术中性概念与市场准入和国民待遇承诺、最惠国待遇义务的适用有着密切关系。根据模式内技术中性概念,一项市场准入承诺适用于包括电子提供服务在内的所有服务,因此,对该模式内任何提供手段(例如电子商务)的单独限制都违反了市场准入承诺。根据该概念,电子提供服务与通过其他手段提供的服务具有同质性,通常应当定性为同类服务。因此,如果某wto成员限制了跨境电子商务,但允许国内服务提供者通过电话等其他远程手段提供该项服务,该成员就有可能违反国民待遇承诺。或者,如果某wto成员限制主要采取电子手段跨境提供服务的a成员,同时允许主要通过电话等其他远程手段提供该项服务的B成员,就有可能违反最惠国待遇义务。当然,电子提供服务与非电子提供服务的同类性问题远非如此简单,有时可能还必须考虑其他因素。例如,服务提供者自身的国籍或实力有可能会影响到其提供的服务的质量,从而需要不同程度的监管。国民待遇背景下的同类性问题目前仍然争议较大。在wto电子商务工作计划中,某些代表团主张,根据技术中性概念,电子提供服务与非电子提供服务在GatS下是同类服务,因此受到国民待遇概念的约束。在一项没有约束力的解释性注释中,wto秘书处陈述到,“正如在第2条mFn背景下所讨论的,国民待遇背景下的同类性原则上也取决于产品或提供者的特性,而不是该产品被提供的手段。”在这一背景下,技术中性是指以下观念,某种提供手段并不使之“不同类”。在wto电子商务工作计划中,关于这一点仍未达成任何共识。只有某些成员非正式地同意,同类性不会取决于该服务是否通过电子或其他手段提供。
模式内技术中性概念也会带来一些管理性问题,并给wto各成员在现有GatS框架下作出具体承诺带来困难。从管理的角度看,特定提供模式内部提供手段或技术的不同可能需要不同的/！/管理方法,因此产生了区分各种不同提供手段或技术并采用不同管理方法的需要。但模式内技术中性概念大大限制了wto各成员满足此种需要的能力。为了区别对待和管理不同提供手段或技术,一种可行途径是由wto成员在其承诺表中根据不同服务提供手段或技术作出不同的具体承诺或者针对特定提供手段或技术列入额外限制措施。例如,在已作出承诺的教育服务部门排除跨境电子提供手段。然而,现有GatS法律框架是否允许wto各成员作出这类承诺或限制是存在争议的。有学者认为,鉴于根据CatS第16条第2款可以列入承诺表的唯一限制是该款明确列举的限制类型,对服务提供手段的限制就不能列入承诺表。与此种观点不同,美国案专家组似乎认为wto各成员可以这样做。专家组注意到。“如果一成员打算就通过模式1内的一种、多种或所有提供手段提供的服务排除市场准入,它应该在其承诺表中明确这样做。”笔者认为,为了便利wto成员在未来作出更多承诺,在目前的谈判中,wto各成员必需解决能否在作出新的GatS特定模式承诺的同时又排除某些提供手段这一技术性问题。
国际商务的概念篇6
关键词：电子商务；国际税收利益；常设机构
一、电子商务对国际税收利益分配的冲击
在传统的贸易方式下，国际间长期的合作与竞争已经在国际税收利益的分配方面形成了被各国所普遍遵守的基本准则和利益分配格局。
在所得税方面，国际上经常援引常设机构原则，并合理划定了居民管辖原则和收入来源地管辖原则的适用范围，规定了对财产所得、经营所得、个人独立劳务所得、消极投资所得等来源地国家有独享、共享或者适当的征税权。在流转税方面，国际税务中一般采用消费地课征原则。在消费地课税惯例下，进口国（消费地所在国）享有征税权，而出口国（生产地所在国）对出口商品不征税或是实行出口退税。绝大多数国家对于这些基本准则的共同遵守以及由此形成的相对合理的国际税收利益分配格局，在一定程度上分别保障了对生产国和来源国的利益，促进了国际间的经济合作和经济发展。
在电子商务环境下，国际税收中传统的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，传统贸易方式下所形成的国际税收准则和惯例难以有效实施，由此使国际税收利益的分配格局发生了重大变化。
（一）电子商务在所得税上对国际税收利益分配的影响
1.电子商务环境下所得来源国征税权不断缩小
（1）在个人独立劳务所得方面。由于电子商务形式给个人独立劳务的跨国提供造就了更为方便的技术基础，越来越多的个人独立劳务将会放弃目前比较普遍得到劳务接受地提供的形式，采取网上直接提供的方式，而被判定为在劳务接受国有固定基础的个人独立劳务会越来越少，也在实际上造成了来源国对个人独立劳务所得征税权的缩小。
（2）在财产转让所得方面。由于按现行规则，证券转让所得、股票转让所得等，转让地所在国没有征税权，而由转让者的居民国行使征税权。而随着电子商务的出现和发展，跨国从事债券、股票等有价证券的直接买卖活动的情况会越来越多。来源国（转让地所在国）征税的规则，将使税收利益向转让者居民国转移的矛盾更为突出。
（3）在消极投资方面。由于电子商务形式的出现和发展，工业产权单独转让或许可使用的情况会越来越少，工业产权转让或许可使用与技术服务同时提供的情况会越来越多。因此，一些目前表现特许权使用的所得，将会改变存在形式而转变经营所得。这也会影响到来源国在特许权使用所得方面的征税利益。
2.常设机构功能的萎缩影响了各国征税权的行使
常设机构概念是国际税收中的一个重要概念，这一概念的提出主要是为了确定缔约国一方对缔约国另一方企业或分支机构利润的征税权问题。《oeCD范本》和《Un范本》都把常设机构定义为：企业进行全部或部分营业活动的固定营业场所。按照国际税收的现行原则，收入来源国只对跨国公司常设机构的经营所得可以行使征税权，但是随着电子商务的出现，现行概念下常设机构的功能在不断地萎缩。跨国贸易并不需要现行的常设机构作保障，大多数产品或劳务的提供也不需要企业实际“出场”，跨国公司仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，在互联网上就能完成其交易的全过程。而且由于因特网上的网址与交易双方的身份和地域并没有必然联系，单从域名上无法判断某一网站是商业性的还是非商业性的，因此无法认定是否设有常设机构，纳税人的经营地址难以确定，纳税地点亦难以掌握，从而造成大量税收流失。
3.税收管辖权冲突加剧，导致各国税收利益重新分配
税收管辖权的冲突主要是指来源地税收管辖权与居民税收管辖权的冲突，由此引发的国际重复课税通常以双边税收协定的方式来免除。但电子商务的发展，一方面弱化了来源地税收管辖权，使得各国对于收入来源地的判断发生了争议；另一方面导致居民身份认定的复杂化，如网络公司注册地与控制地的分化。这些影响都在原有基础上产生了新的税收管辖权的冲突。
（1）居民（公民）税收管辖权也受到了严重的冲击。现行税制一般都以有无“住所”、是否“管理中心”或“控制中心”作为纳税人居民身份的判定标准。然而，电子商务超越了时空的限制，促使国际贸易一体化，动摇了“住所”、“常设机构”的概念，造成了纳税主体的多元化、模糊化和边缘化。随着电子商务的出现、国际贸易的一体化以及各种先进技术手段的广泛运用，企业的管理控制中心可能存在于任何国家，税务机关将难以根据属人原则对企业征收所得税，居民税收管辖权也好像形同虚设。
（2）电子商务的发展弱化了来源地税收管辖权。在电子商务中，由于交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化，交易场所、产品和服务的提供和使用难以判断，使所得来源税收管辖权失效。外国企业利用互联网在一国开展贸易活动时，常常只需装有事先核准软件的智能服务器便可买卖数字化产品，服务器的营业行为很难被分类和统计，商品被谁买卖也很难认定。加之互联网的出现使得服务也突破了地域的限制，提供服务一方可以远在千里之外，因此，电子商务的出现使得各国对于收入来源地的判断发生了争议。各国政府为了维护本国的主权和经济利益，必然重视通过税收手段（比如扩大或限制来源地管辖权）来维护本国的利益，给行使来源地税收管辖权带来了相当大的困难，加剧了国际税收管辖权的冲突。
（二）电子商务在流转税上对国际税收利益分配的影响
在流转税方面，现行消费地原则在实施时将遇到很大的障碍。在国际电子商务中，在线交易的所有商品交易流程都在网上进行，在现实中几乎不留下任何痕迹，消费地要对之征税就显得困难重重；而在离线交易中，由于购买地和销售地分离，买卖双方并不直接见面，出口国一家企业销售商品可能面对众多进口国的分散的消费者。这样，消费地要对所有的消费者课征税收也存在很大难度。例如，数字产品（如软盘、CD、VCD、书、杂志刊物等）如果以有形方式进口，在通常情况下是要征收进口关税的，但如果这些产品通过网上订购和下载使用，完全不存在一个有形的通关及交付过程，因而可以逃避对进口征税的海关的检查。因此，在电子商务状态下由消费者直接进口商品的情况将会越来越普遍，而对消费者直接征收流转税将会使税收征收工作出现效率很低而成本很高的现象。相对而言，由销售地国课税更符合课税的效率要求。
转贴于
（三）电子商务免税政策对国际税收利益分配的影响
发达国家主要采取的是以直接税为主体的税制结构，电子商务的免税政策不但不会对其既有的税制结构造成太大的冲击，反而会加速本国电子商务的发展。发展中国家主要采取的是以间接税为主体的税制结构，对电子商务免税尤其是免征流转税，会给这些国家造成的税收负担远远大于以直接税为主体税种的国家。在传统的经济格局中，国与国之间的贸易均能达成一个相对的平衡状态。但是在电子商务环境下，发展中国家多数是电子商务的输入国，如果对电子商务免税，发展中国家很可能因此变成税负的净输入国，从而在因电子商务引起的国际收入分配格局中处于十分被动的局面。此外，对电子商务免税会在不同形式的交易之间形成税负不均的局面，从而偏离税收中性原则。
二、电子商务环境下国际税收利益分配的调整
（一）对现行的国际税收利益分配原则和分配方法作合理的调整
建立新的国际税收秩序的核心问题是要在不同国家具体国情的基础之上，找到一种新的税收利益分配办法，国与国之间税收利益的划分必须依照新标准进行。
1.重新定义常设机构
按照现行常设机构的概念，常设机构可分为由固定营业场所构成的常设机构和由营业人构成的常设机构。从常设机构的发展来看，不论常设机构的概念如何变化，物（由固定营业场所构成的常设机构）和人（由营业人构成的常设机构）始终是常设机构的核心要素。在国际互联网上，不论电子商务如何发展，物和人这两个要素依然存在。因此，在电子商务条件下，必须对现行常设机构的概念及其判断标准作出新的定义。
（1）网址和保持网址的服务器与提供商可以构成常设机构。对于网址和保持网址的服务器能否构成企业的常设机构，主要从网址和保持网址的服务器能否完成企业的主要或者重要的营业活动，是否具有一定程度的固定性来考虑。在电子商务中，尽管没有企业雇员的存在，但由于网络技术的自动功能，网址和保持网址的服务器可以自动完成企业在来源国从事的营业活动。因此，该网址和保持网址的服务器完全可以认定为居住国企业设在来源国的营业场所。通常情况下，网址和保持网址的服务器具有一定的稳定性，总是与一定的地理位置相联系的，存在空间上的固定性和时间上的持久性。网络提供商变动网址和移动服务器，主要是为了逃避纳税，并非是由网络贸易本身的性质所决定的，不能以此为理由否定网址和服务器的固定性。从这个意义上来说，网址和保持网址的服务器能够构成企业的固定营业场所。根据固定营业场所构成常设机构的理论，只要企业通过某一固定的营业场所处理营业活动，该固定营业场所就可以构成企业的常设机构。因此，网址和保持网址的服务器与提供商可以构成常设机构。
（2）网络提供商可以构成独立地位的营业人，进而构成常设机构。通常情况下，网络服务提供商在来源国建立服务器提供各种形式的网络服务。相对于销售商而言，网络提供商就是按照自己的营业常规进行营业活动，其地位是完全独立的。有鉴于此，可把网络提供商提供服务器使销售商能够开展营业活动看作一种活动，这样，该网络提供商就应当属于独立地位的人，可以构成销售商的常设机构。如果该网络服务提供商仅向某一销售商提供网络服务，根据Un税收协定范本第5条第7款规定，同样可以构成该销售商的常设机构。
另外，对网上商品的特殊性问题，可以通过对一些传统概念进行重新修订和解释，使其明确化。如对于特许权使用的问题，在征税时可以把握一个原则：如果消费者复制是为了内部的使用，就将其划分为商品的销售；如果用于销售，则将其划分为特许权使用转让。
2.调整营业利润与特许权使用费的划分方法和标准
此项调整工作，可结合前面所述有关数字化商品有偿提供的应税行为类别判别的方法和标准来进行。凡是属于销售商品和提供劳务而取得的所得，应被认定为经营利润；凡是有偿转让受法律保护的工业产权的许可使用权转让而取得的所得，应被认定为特许权使用费。
3.对居民管辖权和来源地管辖权原则的适用范围进行调整
主要是扩大来源地管辖权原则的适用范围，相应缩小居民管辖权原则的适用范围。（1）将网上提供独立个人劳务的所得，全部纳入所得来源地国的税收管辖范围；（2）将网上转让特许权利的所有权的所得、证券转让所得等财产转让所得，纳入所得来源地国的税收管辖范围；（3）将网上提供劳务所得，至少是将提供技术劳务而获得的所得纳入所得来源地国的税收管辖范围。同时，进一步明确来源地管辖权的优先适用，以及来源地管辖权优先行使后居民管辖权再行使时缔约国在避免国际双重征税方面的义务。
（二）进一步改进和加强国际税收合作与协调
在传统贸易方式下，国际税收的范围主要局限于处理各国因税收管辖权重叠而对流动于国际间的资本和个人的所得进行重复征税方面的问题。国际间长期的合作与竞争已经在国际税收利益的分配方面形成了被各国所普遍遵守的基本准则和利益分配格局。但是对于电子商务环境下的跨国交易而言，国别概念已经日渐淡出，几乎每个国家的税收都紧随其贸易跨出了国门，与其他国家的税收交汇于一处，从而形成了税基的“世界性”，并由此构成了远远大于以往国际税收范围的新的国际税收范围。因此，传统贸易方式下所形成的国际税收准则和惯例难以有效实施，由此使国际税收利益的分配格局发生了重大变化。这就在客观上要求各国政府从本国的长远利益出发，与其他国家建立更全面、更深层、更有效的协调与合作，即构建一种与全球经济一体化相适应的更具一体化特征的国际税收制度新框架，对世界各国的网络贸易涉税问题进行规范和协调。
参考文献
[1]U.SDepartmentofthetreasuryofficeoftaxpolioy.SelectedtaxpolicyimplicationsGlobalelectronicCommerce，november，1996.
[2]黄京华。电子商务教程[m].北京：清华大学出版社，1999.
[3]维托。坦兹。经济全球化对税收的影响（王逸译）[J].税收译丛，1999，（1）。
[4]陈卫东。电子商务发展对现行税制的影响[J].税务，1999，（10）。
[5]安德鲁。C.李。最后的新领域-对电子商务应怎样征税（罗宁、杜毅辉译）[J].税收译丛，1999，（5）。
[6]雷超。电子商务对国际税法的冲击和挑战[J].税务研究，1999，（11）。
国际商务的概念篇7
关键词：财务报表概念框架框架内容
一、引言
自上世纪30年代开始，由当时的美国会计师协会（aia）了第一份“会计研究公报”，标志着世界上首份会计准则的诞生。最初的会计准则只是根据当时会计出现的问题进行相应的改动，缺乏对特定会计要素的概念框架。“双轨制”下会计准则的成效并不明显，准则的制定和理论研究存在不一致，缺乏统一概念框架的理论指导。一直到1973年美国财务会计准则委员会（FaSB）和国际会计准则委员会（iaSC）成立并进入竞争阶段，FaSB取代apB制定美国会计准则，并“财务会计概念公告”（SFaC）。这一举措促进了当时会计准则的迅速发展。2001年至今，国际会计准则理事会（iaSB）进入主导阶段，承担全球会计准则的制定工作，不断地完善相关财务要素概念框架。一些国家甚至完全依据国际会计准则进行本国的财务活动，2006年我国财政部宣布我国会计准则与国际会计制度接轨，从2007年1月1日起，我国会计准则由原来的16项具体准则扩展到1项基本准则38项具体准则并实施，实现了我国会计准则与国际会计准则趋同。伴随着准则体系的重大变化，需要对某些财务会计要素进行重新界定，而概念框架的建立有助于对某些财务要素的定义进行界定。
财务报表作为提供企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的主要形式，影响着信息使用者对某个企业未来财务、经营发展的评价和决策，是投资者、债权人等利益相关者进行决策的重要依据。因此，财务报表的概念是什么？应包含的内容是什么？是我们一直不断研究的话题。完善财务报表概念框架是对财务信息使用者、制定者和其他相关组织机构的有利举措。
二、概念的界定
（一）财务报表与财务报告。根据国际会计准则和我国2014版会计准则关于财务会计报告的规定：是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务会计报告包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。财务报告包含财务报表，因此，本文只是对财务报表的概念框架进行设定，并不包含企业提供的其他信息。
财务报表是一套会计文件，它反映一家企业过去一个财务时间段（主要是季度或年度）的财务表现及期末状况。根据国际会计准则和我国最新版会计准则的相关规定，财务报表主要包括资产负债表、利润表、所有者权益变动表、现金流量表、财务报表附注和目前全球在争议的第四报表。关于第四报表，主要是企业的相关业务的风险性和或有事项等。这一争论主要是源于巴林银行的倒闭，以及东南亚金融危机的发生。财务报表确认的财务信息是核心的、基本的;但在财务报表以外的、由报表附注和其他财务报告披露的财务与其他非财务信息是补充的、辅助的，也是必要的。
（二）框架。关于框架的定义不同学科有不同的观点，但“任何事物内部的各个部分、要素是相互联系的”，因此关于框架的概念界定只需要抓住它的核心即可。一项框架内容的建立需要从它的理论指导和使用者两个方面入手。概念框架的前身是以研究财务会计基本概念、原则为主的会计理论体系。
三、财务报表概念框架内容
关于财务报表概念框架内容的研究应从以下几个方面着手：
（一）财务报表是干什么的。回答这一问题就是回答财务报表的目的是什么，根据国际会计准则和我国会计准则对财务报表目的的规定，通过财务报表提供给信息使用者关于某个企业特定时间段内的财务表现和期末情况。根据信息使用者的类型主要分成以下两个层次：一是对投资人、债权人和其他资金使用者提供有助于投资、信贷和其他资源配置决策所需的有用信息;二是用于评估企业管理层经管企业资源受托责任是否有效履行，从而作出相应的绩效考评、人事调动经管政策调整和对管理层的奖罚决策。
（二）财务报表的制定者是谁。大多数对财务报表制定者的说法都是：财务报表是由单位财务部门人员根据相应的财务原始凭证，依据相应的格式制定出企业的财务报表并有单位总会计师和总负责人签字盖章形成具有法律效力的文件。可是，企业财务报表在进行披露之前是需要审计人员审计，注册会计师签字的。那么，此时的审计也是具有法律效力的，它们也对财务报表信息披露负有责任。
（三）财务报表的使用者是谁。财务报表是企业经营及竞争的财务历史，财务报表的使用者可以通过解读财务报表了解企业经营和竞争的历史。因此，财务报表的使用者是那些想要和需要了解企业经营及竞争历史的企业内外部人员。
四、财务报表概念框架的国际借鉴
自2001年国际会计准则委员会主导全球会计准则制定工作至今，国际会计准则一直致力并试图建立概念框架，以便于指导相关会计理论概念。国际会计准则委员会在分析总结各个国家财务报表要素的组成和标准的不同的情况下提出了财务报表概念框架的编制，认为财务报表概念不是1项会计准则，不对任何特定的计量和列报问题确定标准，只是为了外部使用者提供和编制财务报表所依据的概念，因此他们也承认在某些情况下框架的某些要求会与国际会计准则相抵触，此时要以国际会计准则的要求为准，此框架在以后需要不断修改。
对于财务报表概念框架的建立，国际会计准则委员会主要从定义财务报表的目的、地位、范围、财务报表信息使用者、使用者对其资料的需求、财务报表的质量特征、财务报表应包含的内容要素、财务报表要素的计量和资本、资本保全的角度对财务报表框架进行界定。而概念作为反映对象的本质属性的思维形式，更应包含定义对象的基本属性，因此在对财务报表概念框架进行界定时也考虑了上述的几种形式。美国财务会计准则委员会在上世纪90年代也提出了概念框架的建立，了“财务会计概念公告”（SFaC）。综合国际会计准则委员会和美国财务会计准则委员会关于概念框架的建立的共同点，iaSB与FaSB制定概念框架时都坚持“目标-信息质量特征-要素及其定义-确认与计量”的内在逻辑关系，即要素应该引领确认与计量。国际会计准则理事会依赖框架中财务报表要素的定义来确定主体的资产和负债。框架指出披露不能替代确认，但是是对确认的补充。反映当前经济状况和对未来预期最近更新信息的资产和负债的计量，应当产生对做出决策更有用的信息。
依据要素应该引领确认与计量这一观点，我国在2007年执行的1项基本准则和38项具体准则中，首先在1项基本准则中就确认了财务报表的六大会计要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润，在这六大要素的基础上编制财务报表。
五、具有中国特色的财务报表概念框架
国内有学者在对我国财务报表概念框架进行研究时发现，我国现行财务会计概念框架自身内在逻辑是不一致的，不能与会计环境和目标变化相调适。因此框架的制定未有效贯彻到实际的理论制定中。而现行的财务报表内容体系是在传统财务会计概念框架基础上形成的，是以资产为对有形资源的构成及运营效果的反映。由于受传统财务会计理念的制约，会计准则的制定尚未跳出以企业资产为主要核算对象的框架;对反映企业核心能力、竞争地位与竞争优势的自创商誉等无形资源至今尚未纳入财务报表体系。
1.财务报表是输出会计信息的重要载体，其设计是否科学，内容体系是否全面，决定了会计信息的质量水平。财务报表体系不应该是一成不变的，应当根据经济社会发展的实际和用户需求进行不断的改进和完善。
2.现行财务报表体系是建立在资产基础之上的，所包含的内容只能提供企业有形资源和部分无形资源的构成及其运营效果信息，不能提供关于企业价值、完整的全面收益信息以及反映企业竞争优势的企业能力和财务变动信息，因此还远远不能满足经济社会发展和用户需求变化对会计信息的需求，这样的财务报表内容体系所提供的信息使得会计信息的需求与供给矛盾突出。
3.解决会计信息的供需矛盾应当构建以企业资源为基础的财务报表内容框架。可以在现有框架内容的基础上增加资源权益表、全面收益表、商誉指数及价值变动表。其中，资产负债表、利润表、现金流量表为基本报表，资源权益表、全面收益表、商誉指数及价值变动表为扩展报表，并对基本报表要素和扩展报表要素分别采用不同的确认标准和计量方法，以便列出对企业收益、发展有影响的其他无形资源，满足信息使用者的需求。
4.以企业资源为基础的财务报表概念框架内容的构建，必须建立在对传统会计理论进行发展、构建新的财务会计概念框架、并对商誉进行确认计量的基础上。
在确定对未来的哪些预期符合在财务报表中确认的标准时，资产和负债的定义起着关键作用。因此，对于资产和负债的定义需要不断研究和修改。S
参考文献：
[1]葛家澍.正确认识财务报表的计量[J]会计研究，2010，（08）.
[2]葛家澍，叶凡，冯星，高军.财务会计定义的经济学解读[J]会计研究，2013，（06）.
[3]秦中艮，闵超.葛家澍教授谈在中国建立财务会计概念框架[J].商业会计，2004，（03）.
[4]李玉菊，张秋生，冯卫东.以企业资源为基础的财务报表体系研究[J]会计研究，2011，（05）.
[5]谢德仁.报表的逻辑：瓦解与重构[J]会计研究，2001，（10）.
国际商务的概念篇8
在商务英语的翻译过程中，文化心理学主要体现在语言、译者与文化心理这三者及其相互关系上。
（一）语言同文化心理的关系
语言学理论中很早就有关于语言同思维二者关系的论证。从文化心理学的角度上讲，语言是文化分支系统中的一个部分；语言常常能够决定个体的思想与行为，个体生活的语言环境促使了其相应的行为和文化模式的形成。这也就是文化心理学中常常提到的所谓人的心理活动植根并依赖于符号系统和社会组织系统的主要原因。在这种理论的影响下，文化心理因素在语言中的作用被逐渐放大。因此，所有的语言现象都应放到文化的大背景之下去进行研究。就商务英语这个角度上来讲，商务英语翻译的根本目的是实现商务方面的跨文化交际过程，从而完成两种语言使用者之间的商务目的。为了更好地实现这种交际目的，那么就要把这种交际的过程就要放到源语言同目标语言两个语言的文化背景中进行考量，以求符合交际双方的跨文化沟通。
（二）译者的“文化敏感”
从文化心理对语言实际使用的影响来看，作为商务英语的译者，应该更加具备“文化敏感”性才能胜任商务英语的翻译工作。因为任何一种概念可以说都是特定文化的产物，在不同的语言、文化背景之下，同一概念也会产生完全不同的理解。要保证商务英语翻译过程中信息准确、完整的传递，译者就必须要具备一定的“文化敏感”性才能保障翻译过程中的跨文化的交易效果。否则，就会造成信息在跨文化的传递中的不必要的丢失，并可能会因误解对商业活动产生一定的消极影响。
（三）多元文化观
在商务英语的翻译过程中，译者需要明白的是，文化是多元性而非统一性的。世界由众多的国家和民族组成，因此在世界上存在着许多不同的文化，而这些文化之间的差异则是非常之大的。比如说，中国人在做生意时有习惯忌口说“赔”、说“折”的现象，那么在中英商务交流的翻译过程中，就应对这一传统保持应有的尊重。同时，中国人做生意时也讲究有“六六大顺”这样的说法，但是“666”对于受到天主教影响的文化地区的人来说，则是恶魔撒旦的生日，是非常不吉利的一组数字。从文化心理角度来讲，人的心理和一定的心理行为都与其所处的语言环境相一致的。所以，在商务英语的翻译过程中，要对源语言与目标语言两种语境的心理文化因素进行考量，才能找到真正合适的翻译途径和翻译方法。
二、文化心理学对商务英语翻译的影响
（一）商务英语的文化意识
商务英语以其应用英语特征与世界各国的文化紧密相连。东西方国家由于自然因素、以及发展程度不同使得不同地域和不同民族的文化体系具有较大差异。同样的一个概念和行为在两个不同的国度，他们的理解可能有巨大的差别甚至是相反的。例如，龙在中国是威严和吉祥的象征，而“dragon”在西方国家就是邪恶与暴力的象征。因此，产品品牌的设计中的“龙”如果直接译为“dragon”，就会对产品在西方文化中的宣传带来负面的影响。因此在商务活动和贸易中，需要准确地认识商务活动中的文化差异，尽量地熟悉各个国家文化习俗，避免商务出现因为文化差异引起的商务纠纷和损失。
（二）商务英语翻译的文化传递性与交流性
在商务翻译上，传统的翻译观念讲究以原文本为核心，根据美国生成语法学派“翻译就是再编码，是通过改变表层结构以反映其深层结构”的理论，文本或语篇在翻译中有着至高无上的地位。但是，在这种翻译思想指导下的商务英语翻译活动往往会给目标语的读者带来阅读、认知以及理解上的困难，甚至会因文化、语境等因素引起不必要的误会。因此，对于真正成功的翻译来讲，双文化有时会比双语言更加重要。因此，译者在适当的情况下必须通过语言形式上的调整来取得整体上文化信息的对等。这种形式上的调整打破了传统翻译理论中对于源语言语篇绝对忠实的理念，而更加倾向于通过灵活的手段使的译文符合目标语所处的文化背景并取得读者对于译文心理上的认同。
（三）商务英语翻译中的心理文化功能对等
奈达被称为是“当代翻译理论之父”，其理论成果的核心就是翻译的“功能对等”。根据奈达的功能理论，翻译的目标就是要达到两种语言之间功能上的对等，而不能只停留在表层字面意义上的对等。奈达的理论可以说是受到了以韩礼德为中心的系统功能语法学派的影响，而将语言的交际性放在了翻译的首位。在商务英语中，奈达这种“功能对等”理论要实现，就要求译者要突破源语言与目标语言二者语言结构，也就是字、词、句、语篇等限制，而降翻译过程融入到民族语言文化交流的大背景中去。也就是说，要从语言的表层层面深入到语言使用者的心理以及文化当中去。在一种文化里不言而喻的东西，另一种文化可能要费力加以解释，要实现文化的对等性有时就要打破语言结构上的限制。在商务英语的翻译中，要实现的更多是促进商务活动顺利开展的目的，文化与心理上的对等性的传递就要比对原文的绝对忠实更加重要。
三、文化心理学视域下的商务英语翻译原则
（一）交际信息的准确性
在众多翻译的理论中，对于译文的“信”可以说大都排在首位。翻译的最重要的目的就是要准确而又完善地在两个语言体系之间传递话语中的交际信息。因此，是否能够保证交际过程中信息的准确性，是判断翻译质量的首要标准。在商务英语翻译的过程中，要达到“信”的标准，那么必须要考虑的一点就是信息在两种语言之间转换过程中受到的文化心理因素对其的影响。虽然传递的是等值的交际信息，但是因为受到了文化因素的影响，语言的表达方式产生了十分巨大的差异。因此，在翻译的过程中，也要注意到这种文化心理因素在语言表达上的影响，才能合理规避翻译中的失误。
（二）专有名词的对应性
特定语言的社会语境形成了一定的文化背景与社会心理因素，结合商务英语的翻译来看，商务英语活动与经济、贸易、法律、合同、保险、投资等领域关系密切，所涉及的内容具有很强的专业性，因此涉及到的各个领域和方面大量的专业术语。这种专业术语在跨语境的情形下为保证交际信息的准确和交际过程的顺利，通常情况下都会带有很强的对应性。因此在翻译过程中，只有对术语进行精确的使用，才能够保障交际信息的语际转化，也让双方能够在同一文化语境平面内完成商务交流。
（三）语体的适切性
由于文化的不同，不同语境的人对于“好”、“坏”、“美”、“丑”等带有强文化心理影响的概念的理解有着极大的差异。尤其在商务英语中礼貌与寒暄语的翻译上，中文的“哪里哪里”与英语中的“Howdoyoudo.”这样的表达很难在翻译目标语中找到对应的概念意项。因此，在翻译过程中，除了忠实于交际含义的准则之外，还应考虑到文化心理差异给语体带来的影响。
四、文化心理学视角下商务英语的翻译策略
（一）核心概念转化
考虑到文化心理因素对跨语言交际信息的影响，商务英语的翻译过程应从传统的对语篇的拆解-再编码的过程转变为对语篇核心概念意义的转换。通过这种手法可以解决语际交流中因为意象缺失或是意象偏差而造成的翻译困难。如在英文中“blue”代表着蓝色，也代表着忧郁，而在中文确没有可以与之相对的概念意象，因此在翻译过程中则需要进行一定程度的注释才能够在目标语完整地传达源语言中的交际信息。如商务信函中的“thegoodshasbeenshipped.”在翻译时若译为“货物已被托运”，从语境文化的角度上来讲，这个句子所传达的交际信息在翻译的过程中有一定的缺失，即在译文中无法体现出货品托运的途径。若译为“货物已经轮船运出”，在目标语上则会显得信息冗余。因此，商务翻译的过程中，要根据实际的需求，对源语言语聊进行核心概念的转化，才能更好地达到翻译的交际目的
（二）语言特征的协调性
从句式特征上来讲，英语以圆周句为主，汉语则以松散句为主。在商务英语中，为了显示语言的精确性和逻辑的严密性，英文长以复杂句式的长句为主。因此，在中英转换的过程中，要注意到两种语言的不同的特征，才能够在跨语境的翻译过程中，保留下更多的语言特色和交际内容。
（三）翻译过程中归化与异化的结合
归化和异化是翻译中两种常见的对立的翻译策略。归化是以目标语言为导向，其目的在于使译文符合目标语言的语境文化规范，如将中国的《梁山伯与祝英台》翻译为“RomeoandJulietofChina”就是汉译英中的归化现象。与之相对的是，异化是以源语言为导向，以源语言的语境文化习惯为规范的翻译方式。近年来，汉译英的过程中异化的现象在逐步提升，“GongbaoChicken”、“kongfu”、“theyearofhorse”等短语越来越多地被英语国家的人所接受。
五、结语
国际商务的概念篇9
人们对语言认知的理解始于20世纪80年代，在认知研究中范畴理论起着基础作用，范畴的理论在商务英语会话中的应用体现得淋漓尽致。王寅认为“：语言认知研究概念结构、语义系统、人类知识、文化规则之间的密切联系，解释语言背后的规律，这些都与‘范畴’紧密相关。”由此可见，范畴理论在认知语言学中的地位是十分重要的。实际上，范畴化是主体经过对客观存在的实践后，将客观现象进行分类，再将这种分类以概念的形式进行新的认知，以此形成反复的一个过程。显而易见，这种反复的实践与认知过程时刻都在进行着，并且这个过程在不断地丰富、不断地完善。杰肯道夫曾指出：范畴是将两个概念结构并置的结果，必须用先前的经验来解释新经验。杰肯道夫的理论与我们中国人的思维很相似，中国人喜欢通过旧事物的经验来认知新事物，在新事物中往往还能看到旧事物的影子，但是新概念的本质却和旧概念完全不一样。例如，我们经常提及以史为鉴，这就更充分地说明人们选择先前经验解释新经验的事实。通过借助旧概念分析新生事物的过程可视为范畴化的过程，当提及范畴理论时，不得不涉及经典范畴理论和原型范畴理论。经典理论和原型理论是以两个人物为代表的，亚里士多德可谓开创经典理论第一人。亚里士多德把范畴视为对客观事体的不同方面进行分析而得出的基本概念。黑格尔把范畴视为对历年发展过程的环节，包括形式和内容。马克思认为范畴是反映客观事体本质联系的思维形式。简言之，亚氏所谓的经典理论是指新事物都是不断对新事物的分析总结产生，从而借助所得经验继续分析新经验，是一组拥有共同特征的元素集合在一起，并认为特征是二分的。因此，范畴化的问题是人类的一种高级认知活动，在整个语言分析中起着主要作用。
二、商务英语会话中的语用范畴
语用范畴在商务沟通领域必不可少，如奥斯汀的言语行为理论、格莱斯的合作原则等。这些理论在商务英语会话中的作用不容忽视，对理论的理解和应用在相当大的程度上直接决定着沟通的成败与否。言语行为理论始于西方，并由约翰·兰肖·奥斯汀提出，该理论使得语用学研究进入新领域。奥斯汀的言语行为理论主要包括两个方面：首先，讲述语言单位及其意动功能；其次，谈及了语言单位的主客体视角所导致的行为。例如，当中国商人和中亚国家进行贸易谈判时，中国客户表情如果表现得僵硬或者发出有言外之意的言辞，中亚商家将无法理解，因为在中亚国家里，面部表情所表达出来的意思占据着听话人的主要判断，而这一判断如果失败将直接导致言外之意的无法表达，在这一会话过程中就会出现双方难以理解的问题。
“合作”一词在语用学里有着自己的理论框架，即格莱斯所倡导的合作原则。在言语表达直白的国家里，合作原则得到了很好的应用，可是在中国，人们语言表达更趋向委婉，加之人们对语言学理论知识掌握不成熟，致使不合作的现象发生在交际之中。在合作原则里，有关质、量、关联等准则和方式所涉及的具体因素多，具体应用并不像格莱斯理想中的状态。其中社会交际的现象就属于商务交流中所常见的。
国际商务的概念篇10
原文
一、电子商务对传统流转税的影响
1.电子商务的跨国性使互联网上国界概念日益模糊，从而导致一系列税收问题。用户足不出户即可购买外国厂商的成品，例如网上软件，使正常渠道进出口货物和劳务数量受到了影响，造成各国关税、国内增值税的流失。
2.电子商务无纸化冲击着传统的以账册凭证为依据进行征纳税的方式。长期以来，各国税收征管都离不开对凭证、账册的审查，各国税法普遍规定，企业必须如实记账并保存账册凭证若干年。现在电子商务实行的是无纸化操作，因而现行增值税依据发票扣缴、营业税依率计征的方式就相对滞后了，“而且这种交易不仅无凭证，且一般都设有密码，造成了传统的税务审计对此无法可查。”
3.大量的网上广告间接地造成税款流失。网上广告与传统媒体上的广告形式的最大区别之一是费用低，因而随着网络技术的发展，很多企业会把广告费投向网络，这将间接导致营业税收入的减少。
二、电子商务对所得税的影响
电子商务使传统的国际税收理论中一系列的基本概念受到冲击，跨国所得避税会更加严重。
1.常设机构的概念和范围界定遇到了困难。oeCD税收协定范本还规定：非居民在某国内设有人，而后者又有代表其从事经营活动的权利，则可以认定该非居民在某国设有常设机构。然而，许多客户通过互联网购买外国商品和劳务，外国销售商并没有在该国拥有固定的销售场所，其人也无法确定。这样，就不能依照传统的常设机构标准进行征税。
2.国际税收管辖权的冲突。在一国对非居民行使什么样的税收管辖权的问题上，目前国际上一般都坚持收入来源地税收管辖权优先的原则。随着电子商务的出现，各国对所得来源地的判定发生了争议。美国作为电子商务发源地，于1996年11月发表了《全球电子商务选择性的税收政策》一文，声称要加强居民（公民）税收管辖权。这样，“发达国家凭借其技术优势，在发展中国家属地会强占其原属本国的税源，使发展中国家蒙受税收损失。”
3.国际投资所得避税问题将更加严重。随着电子商务的日益完善，导致网上国际投资业务的蓬勃发展，设在某些避税地的网上银行可以对客户提供完全的“税收保护”。假定某国际投资集团获得一笔来自全球的证券投资所得，为躲避所得税，就可以将其以电子货币的形式汇入此类银行。
目录
一、电子商务对传统流转税的影响
二、电子商务对所得税的影响
三、针对电子商务的若干税收对策