构成税法最基本的要素篇1
abstract:thetaxpaymentpreparationsucceedswithdifficultyinrealitythereasonaremany,isinthefinalanalysishasnotinsistedthesystematicprincipleintaxpaymentpreparation,hasnotcarriedonthetaxpaymentpreparationsystematically.Solvesthequestionbasicmethod,isinstructstaxpaymentpreparationwiththesystemtheory,theconstructiontaxpaymentpreparationsystem.
关键词:纳税筹划系统意义
Keywords:taxpaymentpreparationsystemsignificance
作者简介:黄桃红(1973年3月――),女,湖北麻城人,黄冈职业技术学院讲师、注册税务师,主要从事税务会计、纳税筹划的教学和研究。
【中图分类号】F810【文献标识码】a【文章编号】1004-7069(2009)-09-0084-02
一、问题的提出
纳税筹划是当前企业管理实践和理论研究中的热点问题,许多学者和实践工作者提出了各种各样的纳税筹划方案。然而,真正成功的纳税筹划却不多见,究其原因有多方面。
1认为纳税筹划是财务人员的事情,与经营关系不大。企业经营部门人员不参与纳税筹划方案的设计,不执行纳税筹划方案,结果要么筹划方案顾此失彼,要么筹划方案虽好却是一纸空文。
2纳税筹划时只注重税负高低。有些纳税筹划只是税款方面的筹划,将纳税筹划简单地看成是税款多与少的选择,而较少考虑税款之外的其他因素。结果虽然企业税负降低了,但生产成本、投资成本、营销费用却增加了,企业最终的收益不仅没有增加,反而减少了,纳税筹划得不偿失。
3纳税筹划不深入,理论上行不通。有些纳税筹划没有针对特定企业进行深入细致的研究,没有考虑方案的适用条件和企业的实际情况,只是简单照搬一般原理。例如,很多筹划方案建议企业采用加速折旧法。一般来说,加速折旧法能起到延期纳税的作用,但企业如果存在免税期,其折旧就不具有抵税效应。因此,加速折旧法并非一定有利于企业,在进行纳税筹划时应具体情况具体分析。
4纳税筹划方案可操作性不强,实践上行不通。例如,我国税法规定对符合一般纳税人条件但不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人,应按销售额依照增值税税率计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票。纳税人一旦被认定为一般纳税人,不得再转为小规模纳税人。所以,那些关于纳税人身份选择的纳税筹划在实际操作中是行不通的。
除上所述,还有很多具体原因。总结这些原因,归根到底是在纳税筹划活动中没有坚持系统性原则,没有系统地进行纳税筹划。解决问题的根本方法,是用系统论指导纳税筹划活动,构建纳税筹划系统。
二、纳税筹划系统
纳税筹划系统,就是由人、资金和信息等要素构成,在一定的法律和经营环境下,实现节税和经济调节功能的企业经营管理体系,是企业财务管理系统的重要组成部分。
1纳税筹划系统构成要素。什么是纳税筹划?不同的学者有着不同的回答,但基本都把纳税筹划定义为一个活动或过程。如,纳税筹划是指在国家政策的许可下,按照税收法律法规的立法导向,通过对筹资、经营、投资、理财等活动进行合理的事前筹划和安排、取得节税效益、最终实现企业利润最大化的活动。系统论认为,在研究和处理任何对象时都应将其看作一个系统整体。观察纳税筹划,既应该看到纳税筹划活动,也应该看到纳税筹划系统。纳税筹划系统就是从事纳税筹划活动的各要素组织的有机整体,纳税筹划活动就是纳税筹划系统运动的表现形式。在这一活动中的人、资金和信息就是构成纳税筹划系统的基本要素。
其中人包括企业从事纳税筹划方案设计的财务人员,也包括实施筹划方案的经营管理人员和财务人员。任何一个相关人员的缺席,纳税筹划就无法实现。没有筹划方案设计的财务人员,企业不可能有纳税筹划活动;企业管理人员、经营人员、会计人员不按照筹划方案的要求从事相关活动,纳税筹划同样无法实现。
资金是指企业拥有、占用和支配的财产物资的价值形态,包括货币资金、储备资金、生产资金、成品资金、结算资金等。企业的生产经营活动从价值角度看,就是资金不断循环和增值的过程。资金处于不同阶段和形态会有不同的纳税义务和权利。如,购买材料时,货币资金转变为储备资金,企业产生抵扣增值税进项税额的权利;销售产品取得收入时,成品资金转变成结算资金或货币资金,企业产生了增值税的纳税义务,如果有盈利,还产生了所得税的纳税义务。纳税筹划正是通过对资金形态的控制实现节税收益。
信息是指会计信息。企业会计作为一个信息系统,反映了企业资金运动过程和结果。在这个反映过程中,会计可以采取不同的方法,如反映固定资产磨损的折旧,有平均年限法,也有年数总各法。不同的方法,最终结果是一致的,但在不同时点的结果是有差异的。如,平均年限法和年数总和法计算的固定资产折旧总额是一致的,都是固定资产原值扣除预计残值,但在不同年份,计提的折旧额不同。由于应纳税额的计算是以会计信息为基本依据的,因此不同的会计信息,会导致应纳税额计算结果的不一样。因此,只要税法允许企业采用不同会计方法,企业就可充分利用这一政策,以实现节税目的。
2纳税筹划系统结构。纳税筹划系统的三个基本要素,紧密联系,缺一不可。在这一系统中,人是主体,资金是基础,信息是载体和工具。没有人,就没有了从事纳税筹划活动的主体,也谈不上筹划;没有资金,也就不存在纳税义务,更不存在减轻纳税义务,所有的筹划都是空谈;会计信息是筹划得以进行的基础,没有准确的会计信息,就无以比较不同方案的效益,筹划就无法进行,同时会计本身也是筹划的工具。只有纳税筹划相关人、资金和信息共同作用,纳税筹划才可能产生效益,实现目的。
纳税筹划系统的三个要素,都不是一个单独的个体。人,不是一个人,而是由方案设计者、方案实施者组成的集体。资金,也不是唯一的资金,而是多种形态的资金。从系统论的角度来看,这些要素本身也是一个系统,是纳税筹划系统的子系统。因此,可以说纳税筹划系统包含筹划人的系统、资金系统、信息系统。
纳税筹划系统属于企业财务管理系统,是财务管理系统的子系统。因为纳税筹划是企业财务管理的手段之一,纳税筹划的目标就是企业财务管理的目标。
3纳税筹划系统功能。纳税筹划系统是从事纳税筹划活动的,其功能就是实现纳税筹划的目标,具体包括节税功能和调节功能。节税功能是指纳税筹划为企业节约税收支出,这是纳税筹划的直接功能。也正是因为存在这个功能,纳税筹划才受到企业的青睐。纳税筹划从三个方面节税,一是通过对经营活动的安排和会计政策的运用,选择税负最低的纳税方案,直接减少企业税收支出;二是通过对税法的严格执行和合理运用,实现涉税零风险,消除税收罚款等涉税支出;三是通过对企业经营和会计的安排,在税法允许的范围内延期交税,获取资金的时间价值。
调节功能是纳税筹划的宏观功能,也是纳税筹划的间接功能。税收法律法规作为贯彻国家意志的重要杠杆之一,必然要体现国家推动整个社会经济运行的导向意图。国家会在公平税负、税收中性的一般原则下,通过税收优惠政策等措施对纳税人的物质利益进行调节,使他们的微观经济行为尽可能的符合国家预期的宏观经济发展要求,以有助于整个社会经济的顺利发展。如对不同部门,不同行业,不同企业或不同产品,实行区别对待,对需要鼓励的,往往少征税或不征税,对需要限制的,往往多征税。这为企业进行纳税筹划提供了客观条件。企业为追求自身利益最大化而进行纳税筹划的活动,也是企业执行国家政策的活动。国家税收的宏观调控意图正是通过一个个企业的纳税筹划活动得以实现。这就是纳税筹划系统的调节功能,也正是这一功能的存在,纳税筹划才得到国家的允许和支持。
4纳税筹划系统环境。系统论认为,任何系统都是存在于一定的环境中,受环境制约,并对环境产生影响。纳税筹划系统面对的环境主要是两个方面,一是以税法为主的法律环境,二是企业的经营环境。税法环境决定着纳税筹划系统的筹划活动是否被允许,它由税收法律、税收法规、税收规章以及执行它们的税收执法活动等因素构成。经营环境主要由企业内部、企业供应商、企业经销商等要素组成,它决定了纳税筹划系统的活动是否可行。
三、构建纳税筹划系统的意义
1构建纳税筹划系统有利于明确纳税筹划的目标。纳税筹划活动之所以不偿失,是因为将税负最低作为纳税筹划目标,而没有考虑筹划活动中的成本。构建了纳税筹划系统后,用系统的观点来看,纳税筹划系统有产出,也需要投入。
建立了纳税筹划系统,并将其置于企业财务管理系统中。我们就会发现纳税筹划的目标应该就是企业财务管理的目标。企业财务管理以利润最大化为目标,纳税筹划就应以企业利润最大化为目标,财务管理以企业价值最大化为目标,纳税筹划就应以企业价值最大化为目标,而不是以税负最低为目标。有了这一系统性的观点为指导,就不会在纳税筹划时仅考虑税负降低而不考虑筹划成本,更不会设计实施阻碍企业整体战略目标实现的纳税筹划方案。
2构建纳税筹划系统有利于协调纳税筹划行动。建立了纳税筹划系统,明确了企业财务人员、经营人员和管理人员都是纳税筹划系统的要素,就会发现任何一个相关人员的缺席纳税筹划就无法实现。有了这一系统性观点的指导,企业就能够调动相关人员参与纳税筹划的设计与实施。相关人员有了这一观念,也能够自觉参与纳税筹划活动中来。有了各方人员的协调行动,纳税筹划就能够顺利实现。
3构建纳税筹划系统有利于确定纳税筹划活动的边界。任何系统都是在一定的空间范围内活动的。构建了纳税筹划系统,应会发现这一系统是活动在由税法等构成的法律空间内。这个法律空间是纳税筹划活动的边界,不得触犯超越。构成纳税筹划系统边界的包括税法、财务会计制度、工商、金融、贸易等法律法规。
实践中,很多人认为税法漏洞是一个重要的纳税筹划平台。构建纳税筹划系统后,就会发现这个平台是个风险很大不宜采用的平台。税法的漏洞,就是纳税筹划系统活动边界的漏洞。在特定的时候,纳税筹划系统可以通过漏洞延伸到边界外,以获取额外收益,同时付出额外成本(如为此建立的专门机构费用等)。但漏洞毕竟是漏洞,总有一天会被国家堵上。
4构建纳税筹划系统有利于适应企业经营环境。纳税筹划是纳税筹划系统的活动,这一活动的本质是纳税筹划系统各要素相互作用相互影响而产生的系统内运动,其前提是企业能够有效控制各要素。不可控的项目,如供应商、经销商,不能构成纳税筹划的要素,而是纳税筹划必须适应的环境要素。分清了系统要素和环境要素,就可以知道,纳税筹划活动只能对纳税筹划系统的各个要素进行合理安排,对于环境项目则需量边而行,如果企业有很强的竞争力,可以要求环境要素配合自己的行动。
结论:用系统论的观点作指导,构建纳税筹划系统,认清纳税筹划系统的要素、结构、功能和环境,才能设计出切实有效的纳税筹划方案,最大限度地发挥纳税筹划的功效。
参考文献:
[1]周拥明,纳税筹划误区解析[J],财会月刊(会计),2008(12)
[2]冷琳,纳税筹划理论基础探微[J],财会月刊(理论),2007(2)
构成税法最基本的要素篇2
关键词：会计平衡公式；成本核算；税收制度；金融工具；组织结构；层叠累加
一、财务会计核算的基石———会计平衡公式
会计平衡公式，即资产=负债+所有者权益（收入，费用和利润这三要素，最终亦化入公式中），是所有会计专业的学习者都必须掌握的入门基础理论之一。它与账户的设置、借贷记账法是密切联系的，构成了现代财务会计的基石。这个公式不仅将资金运动的形态高度概括，也将企业在一切交易活动面临的最基本的两种关系———产权关系和债权债务关系明确地指示出来。负债要素是须对外偿还的债务，所有者权益要素反映企业投资者对企业产权的拥有。资产要素的获得是前两种要素运用的结果，或者说是产权关系和债权债务关系的综合体现。再借助于账户的设置、资产的结构和形式、两种关系的具体对象一一呈现。账户不过就是对会计要素的再分类，使其高度概况性在总账和明细账的分解下，变得具体细致。例如，负债要素下的账户的核算对象则几乎囊括了会计报表所有的使用者。例如：应付账款，欠供应商的；应付职工薪酬，欠员工的；应交税费，欠政府的；应付利息，欠银行等的；应付股利，欠投资者的。最后使用借贷记账法，明确记账的规则，将业务发生对各账户的影响如实反映，实质也是反映了资金运动的过程，以及财务关系的变动情况。正是以会计平衡公式为核心，辅以账户的设置和借贷记账法，奠定了会计核算的基石，会计核算这栋大厦即将平地而起。
二、发展初动力———成本核算
历史上的很长一段时期，企业的经营者对产品成本并不很重视。在民国时期某些新兴的工业资本家眼里，中国旧式会计中缺乏详细的成本记录，仅通过实地盘点倒算出本月的发货成本，对在产品的成本也只是约略估计，并无严谨的办法，导致产品的成本难以准确计算。资本主义的发达国家美国，也并非一开始就重视成本核算，在19世纪50年代之前，很多行业的商人对产品成本的核算仅限于直接材料和直接人工，对企业一般开支及固定资本开支的核算则茫然无知。美国会计的飞跃发展，得益于19世纪中后期铁路运输业的大规模发展。由于该种工业的固定资产和费用开支庞大，铁路业的管理层对成本核算非常重视，逐渐发展出近代会计制度中基本方法。成本核算的出现，推动了现代会计制度的完善。最初的时期，甚至连资本化开支和费用化开支都没有严格区分，日常费用也只是简略记载，发货成本是倒挤的，在产品成本是凭感觉估算的，错漏无处不在。当大工业真正发展起来了，人们开始感到成本核算的重要。竞争激烈的环境下，产品的定价非常关键，价格高了，会影响市场份额，低了，又无法完全弥补费用开支。能有多少收入和利润，要依靠准确的费用和成本核算，以及严格开支控制。粗放式生产经营模式难以为继。人们摸索出如何区分资本开支和费用开支；以永续盘点法取代实地盘点法，对收发资料详细记录；划分生产成本和期间费用，制造费用先归集后以一定标准计入产品成本；当期存货发货成本的确定，期末在产品成本的合理核算；已销售产品成本的计算，各产品总成本和单位成本的核定等等。随着时代的进步，不但成本对象更灵活，方法更准确，还划分固定成本和变动成本，在特殊条件以变动成本的价格来参考定价。可见，成本会计的深入发展便是管理会计的滥觞。
三、强制性的促进———税收制度
税收与财务会计的关系，最早是各自为政的。中国历史上除了对农业生产者所征收的田赋，对工商业者所收的主要为流转税。流转税的征收，多通过设立关卡而收，要不就采取包税的形式。由于不是严格根据会计记录征税，对工商业会计核算的影响微乎其微。直至20世纪30年代中后期，国民党政府因为要抗日备战，开征所得税。所得税必须要依据工商业的账簿中各资产、费用、收入、利润等的详细资料而征收，客观上推动了中国传统簿记的改革和西方近代会计制度的引入。而在美国，政府早期对税法的制定，是没有考虑或很少考虑纳税人在会计上是如何计算、反映的。制定出来的法例，与当时会计核算的办法时有冲突，引起了会计界人士的不满。为此，政府和会计界开始探索一条会计与税务的融合之路。1916年，美国税收法第一次规定，企业应税所得额的确定必须以会计记录为基础，此后，政府承认了纳税人可以依据多项重要的会计原则和会计方法进行报税。可以说，政府以税收法令承认并推广了会计核算制度。但是，两者的目标毕竟是不同的，就税法而言，保证政府的税收收入，避免偷税漏税，以及通过税收实现某些政策目的，是其目标。而财务会计制度只是为了如实反映企业的资金运动情况。这表示税法与会计准则的关系必须保持一定的距离。当税法规定与企业会计准则不一致时，会计核算只能以前者为准。以企业所得税法和增值税法为例，国内的企业所得税法，应纳税所得额的计算与会计准则中会计利润的计算是不一致的。无论是收入还是费用，两者的确认范围都有所不同。比如，税法中规定的收入是不包括国债利息收入的。而有些收入是视同销售的收入，并非是真正实现的销售收入。费用项目中也有很多的限额扣除或不予扣除的。而有些费用，比如研究开发费等，可以加计扣除。这样，会计利润算出来以后，需要依据税法的规定调整为应纳税所得额。又如增值税中为了避免偷漏税而规定的视同销售行为，既要按市场价格予以确认销售收入和销项税，又要结转销售成本。如果牵涉到应税消费品，还得计提消费税。允许抵扣和不准抵扣的规定，也必须有相应会计处理。此外，增值税纳税期限的不同，也会影响其会计核算。若涉及出口退税，更为复杂。其他税种，诸如房产税、车船税、营业税、城市维护建设税、印花税等，其计提与缴纳也并非轻松之事。目前，我国税法的购建还不完善，财政部和税务总局等部门经常要以通知、公告的形式来做补充规定，广大会计工作者自然也就要紧跟处理。可见，税收制度是财务会计发展的强制性的推动力，也是会计核算日益复杂化的根源之一。
四、核算再纵深———金融工具
企业筹集资金离不开金融市场，金融市场的发展离不开金融工具的不断创新和广泛运用。金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。包括金融资产、金融负债和权益工具。金融资产通常指现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等；金融负债通常指应付账款、应付票据、应付债券等。权益工具通常指企业发行的普通股、认股权等。时至今日，多元化的金融工具，为企业筹集资金带来更多的选择和更大的便利之时，其对会计核算影响的广度和深度也是前所未有的。比如应收票据的核算，就票据的类型有商业承兑汇票和银行承兑汇票之分。此外，还有带息和不带息、贴现与不贴现、带追索权与不带追索权等之别。企业在其中作出的选择并非是单一的，更多是组合的。如果是选择既带息又带追索权的银行承兑汇票去贴现，其会计核算的复杂性远胜应收账款。但这种仍为基础金融工具核算的复杂程度，相较于衍生工具和套期保值之类的，已经是小事一桩了。2006年新修订的《企业会计准则》中，对金融工具的计量引入了公允价值，直接挑战了过往的历史成本计量原则。有活跃市场的金融工具，市场的即时报价可视同公允价值，但在很多情况下，以资金时间价值为基础的实际利率法大行其道。准则明确规定在多数金融工具的初始计量和后续计量中，需要随时根据由实际利率计算出来的预计未来现金流量现值和摊余成本来调整账面价值。会计处理前就必须要集中精力进行有关的测算，再按照结果和实际运行的情况分步予以确认，具有相当大的难度，充分显示财务会计与财务管理的合流趋势。
五、持续的叠加———组织结构
企业自身的扩展所带来的业务种类的多元化以及组织结构的复杂化，对会计核算的影响也是日益明显。组织结构复杂化主要体现在分支机构扩张，或企业间的合并重组。而这一因素往往与税收、金融工具等因素叠加起来。例如，相同业务在区域中的扩展，一般会产生总分公司或总分店之间的核算。总分公司要考虑账务处理方式是集中式或非集中式。总分店则了解其分店的类型，是直营店或是加盟店。不涉及税收因素的话，其核算工作也不会轻松。零八年，为了平衡各地税源，原来对于跨省市的总分机构只需要在总机构所在地缴纳企业所得税，改变为必须根据三项因素在总机构和分机构所在地分别缴纳，会计核算的工作量比较大。企业组织机构在一定程度也受到税收制度影响。最近一两年开始的营业税改增值税的改革，使得部分企业更积极通过新建或重组企业进行税收筹划，合理避税。原本是将多种业务置于一家公司的营运之下，由于考虑到营业税或增值税不同项目的税率的不同，将部分业务分拆出去，成立另外的公司，令整体纳税减少。真正的大企业，通过合并重组来实现其在经营发展和税收筹划等方面的目标。在各方面因素叠加之下，会计核算之重，非比寻常。对外进行股权投资，母公司须用权益法核算，期末要合并母子公司的会计报表。合并的会计处理，要考虑合并的类型，类型不同，处理不同。合并成本和商誉的确认都引入了公允价值。若涉及购买子公司少数股权及反向购买，都必须全面处理。母子公司作为关联方交易时，税收因素更为凸显，其处理之繁，为其他各种企业形式中之最。至此，财务会计核算这栋大厦，在成本核算、税收制度、金融工具、组织机构等因素影响之下，层层构建，步步累加，终于参天而立。
参考文献：
[1]刘鸿生.我为什么注重成本会计[J].银行周报,1933(14).
[2]小艾尔弗雷德.D.钱德勒.看得见的手———美国企业的管理革命[m].北京：商务印书馆，2004.
构成税法最基本的要素篇3
【关键词】税收筹划；企业所得税税收筹划；企业所得税法
为确保企业所得税税收筹划在我国的有效开展，提出我国企业所得税税收筹划机制的建立与实施。2003年7月25日，美国证券交易委员会（SeC）了《美国财务报告采用原则基础会计》的研究报告，提出了以后美国会计准则的制定，既不是“规则导向”模式，也不能是“纯原则导向”模式，而应是“原则基础会计准则”模式，即目标导向法。笔者认为，企业所得税税收筹划机制的建立与实施，亦可出于同样的考虑，采用与该理论一致的模式，即首先确立企业所得税税收筹划的目标导向，在此基础上，辅之以确保目标实现的操作原则和一般程序。最后，提出企业所得税税收筹划的具体适用方法。
一、正确定位新企业所得税税收筹划的目标
（一）新企业所得税税收筹划的根本目标是实现税后利润最大化
有效开展新企业所得税税收筹划的关键问题，是正确定位企业所得税税收筹划的目标。税收筹划目标，是指通过税收筹划要达到的经济利益状况。它决定了税收筹划的范围和方向，是税收筹划应当首先解决的关键问题。在目前的理论与实践中，对税收筹划目标的定位存在着定位过窄和过宽两种错误认识。一是目标定位范围过窄，认为税收筹划的目标就是最低纳税或节税。对此，笔者认为，新《企业所得税法》虽然使企业所得税的名义税负降低了，但如果税收筹划目标的定位存在错误，无疑是南辕北辙。因为税收筹划属于企业理财的范畴，纳税人的财务利益最大化要考虑节减税收，更要考虑纳税人的综合利益最大化，既要算“小账”更要算“大账”。对于纳税人而言，在既定纳税义务（如既定的投资与经营地点、方式、内容）的前提下，税收是一种绝对成本，选择节税方案一般可以减少绝对的税款支出，增加税后利润，实现税后利润最大化的财务目标。但是，在未定纳税义务（如有多个投资和经营方案可供选择）的前提下，税收是一种相对成本，节税方案未必就是税后利润最大化的纳税方案。二是目标定位范围过宽，认为税收筹划的目标不仅包括节税，而且包括避税，将避税纳入纳税人税收筹划的目标之中，不仅会误导纳税人，而且也不利于税收筹划事业的发展。因此，将新企业所得税税收筹划的目标应定义为：在法律认可且符合立法意图的范围内实现税后利润最大化。这种定位，既克服了节税目标的狭隘性，又排除了不符合立法意图的避税问题，是企业定义其企业所得税税收筹划目标的正确选择。
（二）新企业所得税税收筹划的派生目标是涉税零风险
如果说实现税后利润最大化是新企业所得税税收筹划的第一个目标，那么，实现涉税零风险就是新企业所得税税收筹划的第二个目标。也是税后利润最大化这一税收筹划根本目标的派生目标。涉税零风险指企业受到稽查以后，税务机关做出无任何问题的结论书。即，税务稽查无任何问题。企业在接受税务稽查时，通常会面临着三种不同性质的稽查：日常稽查、专项稽查、举报稽查。因此，在企业所得税税收筹划中，为了实现日常稽查涉税零风险目标，企业必须要强化其内部管理制度，尤其要着重健全企业的内部控制制度，创造平稳、有序的内部税收筹划环境，以备顺利通过稽查部门的日常检查；为了实现专项稽查涉税零风险目标，企业有必要根据历次接受专项稽查的经验，按“专项”有针对性的准备齐全各项备查资料，特别是对于涉及某项减免税的一系列申请、审批文件，更要严格、规范的建档保存，做到经得起稽查；为了实现举报稽查涉税零风险目标，企业除了要在日常税收筹划中注意保持合法、谨慎的工作作风外，还要在遭遇举报稽查时保持冷静的自查态度，并且要与税务稽查部门充分沟通，力争规避涉税风险。必要时，企业还要做好抗辩以及提请复议乃至诉讼的准备，力争将涉税风险降到最低程度。由于目前我国企业对税法的理解不到位，普遍存在着税收风险较高的问题，所以税收筹划需要把规避税收风险、实现涉税零风险纳入进来。这使得企业所得税税收筹划的目标更具有实际操作意义。
二、建立企业新所得税税收筹划的一般原则
（一）合法性原则
合法性原则要求企业在进行税收筹划时必须遵守国家的各项法律、法规。具体表现在：第一，企业的税收筹划只能在税收法律许可的范围内进行。第二，企业税收筹划不能违背国家财务会计法规及其他经济法规。第三，企业税收筹划必须密切关注国家法律、法规环境的变更。
（二）成本效益原则
企业在选择税收筹划方案时，不能一味地考虑税收成本的降低，而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加或收入的减少，必须综合考虑采取该税收筹划方案是否能给企业带来绝对的收益。即必须遵循成本效益原则，才能保证税收筹划目标的实现。
（三）可行性原则
税收筹划工作要根据纳税人的客观条件来进行量体裁衣。另外，税收筹划的可行性还应该具体表现为“程序流畅”，即在税收筹划方案的整个执行过程中，无论是会计凭证的获取、会计账项的调整，还是纳税申报表的最终完成，都应该是顺利、流畅的，不应该因为受到阻碍而无法进行或付出额外代价。
（四）有效性原则
对纳税人有关交易行为所进行的税收筹划，一定要达到预期的经济目的，同时优化税收、节约税款。另外，有效原则还要求所进行的税收筹划必须与企业的战略目标相匹配，不是为了筹划而筹划，当税收目标与企业目标发生冲突时，应以企业目的作为首要选择，这样也易于被税务主管部门所认可。
三、确定新企业所得税税收筹划的基本步骤
（一）搜集和准备有关资料
进行企业所得税税收筹划的纳税义务人,必须准备相关资料以备参考。特别是最新税收法规资料、最新会计准则、会计法规资料、政府机关其他相关政策；最新专业刊物；生效期内的内部资料等。
（二）制定税收筹划计划
税收筹划者或部门的主要任务是根据纳税人的要求和情况制定尽可能详细的、考虑各种因素的纳税计划。税收筹划者应该首先制定供自己参考的内参计划。包括将来要向纳税人提供的内容和只作为自己参考的内容如：1.案例分析2.可行性分析3.税务计算4.各因素变动分析5.敏感性分析等。
（三）税收筹划计划的选择和实施
一项税务事项的税收筹划方案制定人可能不只一个，税收筹划者为一个纳税人或一项税务事件，制定出的税收筹划方案因此也往往不止一个，这样，在方案制定出来以后，就要对税收筹划方案进行筛选，选出最优方案。筛选时主要考虑以下因素：1.选择节税更多或可得到最大财务利益的筹划方案；2.选择节税成本更低的筹划方案；3.选择执行更便利的筹划方案。
四、新企业所得税税收筹划的具体方法的适用建议
（一）以企业所得税税收构成要素为基础，进行税收筹划的具体方法
1.企业所得税税法构成要素的税收筹划意义
企业所得税税法构成要素是新企业所得税最基本、最固定的构成部分。以企业所得税税法构成要素为基础建立企业新所得税税收筹划方法体系具有重要的意义。
2.适用性分析
如果企业生产经营规模不大，或者虽然生产经营规模大，但经营业务单一、会计基础好，则可以采用以企业所得税税法构成要素为基础的企业新所得税税收筹划的具体方法。
（二）以企业理财活动为内容的新企业所得税税收筹划的具体方法
1.企业筹资、投资活动中税收筹划的意义
对于筹资活动的税收筹划，主要考虑的是如何降低企业的财务风险。这首先是从企业选用资本结构（权益资本和债务资本的比例）开始的。企业筹资主要面临权益筹资和负债筹资两种方式。当企业负债筹资比重增大，利息节税的收益增加，特别是当负债筹资的资本成本低于权益资本成本时，由于财务杠杆作用，可以增加所有者权益，从而使企业资产价值增加，实现企业价值最大化。但这并不是说企业负债筹资越多越好，而要以保持合理的资本结构，否则，企业资产负债率过高，财务风险会增大，当超过企业的承受能力时，有可能使企业陷入财务危机甚至破产倒闭。因此，必须正确把握和处理负债筹资的度。
对于投资，企业所得税税收筹划主要面临扩大投资和固定资产投资两种方式的选择。如果企业选择扩大投资方式，则面临是建厂房买设备，还是收购一家近几年账面亏损企业的选择，如果选择固定资产投资方式，则固定资产投资方式又可分为购买和租赁两种。采用购买投资方式的好处，是折旧可抵减账面利润，少纳企业所得税。不足的地方是购买固定资产的增值税进项税额不能抵扣，而是一并计入固定资产原值。对于租赁，经营性租赁方式的好处是租金抵税。而且可以避免因设备过时被淘汰的风险；不足的是无折旧抵减。融资性租赁方式虽然可以抵减折旧，但财务负担较大。企业应权衡以上几方面的因素，选择能最大限度降低税负的理财方案。
2.适用性分析
如果企业内部控制制度完善、会计基础好，有进行财务管理预测、决策的能力，则可以建立以企业理财活动为内容的新企业所得税税收筹划方法体系。
（三）以确认和处理差异事项为思路的新企业所得税税收筹划的具体方法
1.新企业会计具体准则与新企业所得税法规差异的税收筹划意义
新企业会计具体准则与新企业所得税法规的差异主要体现在以下六个方面：第一，在计算费用损失时，由于会计制度与税法的口径不同所产生的差异。第二，在计算费用损失时，由于会计制度与税法依据的时间不同所产生的差异。第三，部分涉税事项的处理方法的差异。第四，税务处理规定不准扣除项目差异。第五，税收法规对部分准予扣除的项目做了限制性规定差异。第六，对部分应税收入的规定差异。由于会计处理与税收法规间存在着上述差异，因此，企业在计算企业所得税时要按照税法规定对会计利润进行调整。调整的过程即是在会计核算基础上准确计算企业所得税应纳税所得额的过程。这无疑为纳税人进行税收筹划提供了极有价值的筹划思路和操作空间。
2.适用性分析
对于所有查账征收的企业，均可以建立以确认和处理差异事项为思路的企业所得税税收筹划方法。这种思路简单、易于操作，可以与企业所得税纳税申报工作结合进行，从而减少基础工作量，提高筹划效率，且受限因素少，适合于任何查账征收的企业。
【参考文献】
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构成税法最基本的要素篇4
论文摘要:税权是国家权力在税收领域的体现，包括税收立法权､税收行政权和税收司法权三个方面的内容。税权具有可以进行纵向划分的性质，是中央与地方税权划分的必不可少的前提条件。中央与地方税收立法权划分的核心，是地方是否拥有地方税的立法权。宪法和法律的限制､司法权和民主制度的制约，可以有效防止地方税收立法权的滥用。按照不同税种的归属确定税收行政权的归属，是划分中央与地方税收行政权应当遵循的基本原则。
“在税法学中，人们对各种税收权利的界定已经形成了比较定型的模式，每一种权利都由于其主体不同，内容不同，所处领域和阶段不同，从而具有不同的特质。”[1]因此，要准确把握税权的涵义，必须从税权的主体､内容､所处的领域几个方面进行分析。首先，从税权所处的领域看，税权之“税”，限定其只能属于税收方面的权力(利)，而不是其他方面的权力(利)。而从税收过程看，税收应当包括征收与缴纳两个过程，不应包括税收的使用或支出，因为税款缴纳入库后，就转化为财政收入，对其支出或使用属于财政支出法规范的内容，就不再属于税收过程了。在税收征收阶段，享有征税权的主体只能是国家，税收征收机关只是代表国家征税。在税收缴纳阶段，其权利主体是纳税人。其次，从税权的主体来看，若税权的主体是国家，则其内容就是征税权，收入归属权是征税权的当然转化;若税权的主体是纳税义务人，则其权利内容又会有所不同。再次，从税权的内容来看，税权的主体不同，所处的领域不同，则税权的内容当然不同。若税权的主体是国家，那么，它在立法､行政和司法领域就分别表现为税收立法权､税收行政权和税收司法权三项内容。
本文认为，税权中的“权”是指国家权力，权力的主体是国家，权力的内容是征税的权力，权力所处的领域是税收领域。这样，税权的涵义应当是:税权是国家权力在税收领域的体现，是国家依法享有的税收立法权､税收行政权和税收司法权的总称。
中央与地方税权的划分，是财政体制法的重要内容，也是财税法学研究的重要课题之一。研究中央与地方税权的划分，既有利于对财税法进行深入研究，也有助于从调控权纵向划分的角度研究调控手段的有效性和调控目标的实现，在一定程度上也是对经济法的进一步研究。
一中央与地方税权划分的前提条件
(一)国家实行分税制财政体制
中央与地方划分税权，首先是以国家实行分税制财政体制为基本条件的。从理论上讲，税收是以国家为主体的分配形式，而国家作为一个抽象的概念，必然以政府为具体形式体现，因此，税收在实际运行中就表现为以政府为主体的分配活动。世界上绝大多数国家都将政府划分为中央和地方两个层级，中央政府与地方政府各自具有自己的职权范围，它们在不同的级次上都可以成为税收分配的主体，享有税权。但是，如果国家不实行分税制财政体制，税收不在中央与地方之间进行划分，地方没有独立的税收，那么，税权就只能归属中央政府，地方政府根本不可能有税权。在这种情况下，中央与地方划分税权就无从谈起。因此，中央与地方划分税权，首先以中央与地方实行分税为前提条件。只有税收划分为中央税与地方税之后，才能确定中央税和地方税税权的归属问题。在一定意义上说，分税制财政体制就是中央与地方依法划分税权而确认税收收入归属权的财政体制。
(二)税权的内容必须具有可以进行纵向划分的性质
从法律价值的取向看，立法权､行政权､司法权三种权力之间存在明显的差别。立法权最大的特点是它的民主性。它是代表､汇集和反映民意的国家权力，必须以追求民主为根本的价值取向。行政权本质上属于一种执行权。为了有效地和更好地执行法律，适应千变万化的社会情况，行政权就要具有快速反应的特性。因此，行政权是以追求效率为主要价值取向的。司法权的核心是保证司法独立，司法独立的目的则是为了实现司法公正。司法权的制度和程序基本上都是为了实现公正的价值取向而设计的[2]。
为了保障各自价值目标的实现，立法权在中央与地方之间进行划分，更有利于实现立法的民主;行政权由中央和地方分别行使，更有利于提高行政效率;司法权由中央政府统一行使，有利于在全国范围内实现司法公正。从一般意义上说，立法权和行政权具有可分性，即在中央与地方之间划分。而对司法权来说，除联邦制国家特定的司法制度外，单一制国家一般不进行司法权的纵向划分。同理，税收立法权､税收行政权在中央与地方之间是可以而且应该进行划分的，而税收司法权在单一制国家是不可以在中央与地方之间进行划分的。正如有学者所说:“税收司法权多为中央专属权，不宜分割划分，因其具有消极､被动性质(不告不理)，且具有全国一致之性质，故不存在中央与地方的划分问题。”[3]
二中央与地方税收立法权的划分
著名法学家凯尔森从法学的角度区分了集权与分权的概念。他认为，集权法律秩序的概念意味着它的所有规范在其延及的全部领土上都是有效力的，即它的所有规范都具有同样的空间效力范围。分权的法律秩序是由具有不同空间效力范围的规范组成的，其中某些规范对全部领土是有效力的——否则这一领土就不是一个单一秩序的领土;而其他规范只对该领土不同部分才有效力。那些对全部领土有效力的规范称为中央规范，只对该领土的某一部分有效力的规范称为分散的或地方规范。法律秩序的集权和分权可能在数量上有不同的程度。集权或分权的程度取决于那个秩序的中央和地方规范的数目和重要性的相对比例[4]。由此可以认为，中央与地方实行分权，地方拥有相应的立法权是一个必不可少的条件。同理，中央与地方税权划分，必须首先进行税收立法权的划分。
分税制的直接结果是依法划分了中央税与地方税。中央税与地方税的划分，既是理顺中央与地方财政分配关系的一种有效方式，同时，又是作为划分中央税权与地方税权的主要依据。依此为据，就是按税种来划分税收立法权。中央税由中央立法，这是确定无疑的，因为没有哪个国家由地方就全国事项进行立法;而地方税则既可以由中央立法，也可以由地方立法，还可以部分由中央立法，部分由地方立法。因此，中央与地方税收立法权划分的核心，是地方是否享有地方税收立法权或者享有多大程度的地方税收立法权。如果地方对地方税没有立法权，那么，就不存在中央与地方税收立法权的划分问题，这种方式可以称作集权式的税收立法权的划分模式。如果地方对地方税有完全的立法权，则是一种完全分权模式下的中央与地方税收立法权的划分模式。如果地方对地方税拥有部分立法权，中央也对一些地方税行使立法权，这种方式可称作是集权与分权相结合的税收立法权划分模式。
因为税收立法权是依法决定税法的构成要素的权力，因此，中央与地方税收立法权的划分也可以按税法构成要素决定权的划分而进行。中央税的税法构成要素决定权力应归属中央，而地方税的税法构成要素的决定权既可以归中央，也可以归地方，还可以部分归中央，部分归地方。相应地，税收立法权划分模式就表现为集权､完全分权､集权与分权相结合几种方式。与按税种划分立法权的方式相比，按税法构成要素来划分中央与地方的税收立法权，常常是一种辅助方式。大多数实行中央与地方税收立法权分权的国家，对多数税种按其属于中央税或者地方税而分别将立法权划归中央或地方;对个别税种，如果采用集权与分权相结合方式划分税收立法权，则必然要按税法构成要素进行，即由中央决定具体税种税法构成要素的主要内容，由地方决定其他一些构成要素。如果不按税法构成要素来使中央与地方共享某一种税的税收立法权，那么，就会出现中央与地方对同一地方税分别立法的情况，造成法律冲突。因此，按税法构成要素划分税收立法权，既能保障中央与地方在必要时共享某些税收立法权，又能避免法律的冲突。
地方拥有税收立法权，就拥有开征､停征､免征相应地方税收的权力，并有权通过确定税收规模､选择税制结构､设置具体的税制要素等手段实现税收的职能，而且掌握地方税收的征收管理权。在一定意义上讲，税收立法权就是征税权。地方政府拥有税收立法权，这是地方政府依法获得稳定财政收入，保障地方政府的相对独立地位，实现地方政府职能的一种有效手段。若中央完全掌握税收立法权，就可以通过单方面立法改变原有的税收分配格局。
地方缺乏税收立法权，在一定程度上会使地方政府通过扩大收费或其他手段筹集财政收入，税收法定原则就起不到约束地方政府收费行为的作用。如在我国目前正处于转轨时期的情况下，一些地方政府出于地方利益的考虑，在没有税收立法权的情况下，一方面擅自变更税法的构成要素，随意扩大征税范围或减免税，另一方面扩大收费范围，以费挤税。这些做法避开了税收法定主义原则的约束。因此，如果地方政府具有税收立法权，作为财政收入主要来源的税收必须通过税收立法､税收执法和税收司法予以实现，它就必须遵守税收法定主义原则。虽然地方政府乱收费或不依法征税不一定是地方政府缺乏税收立法权所造成的，但如果地方政府拥有一定的税收立法权，那么，其筹集财政收入的主要做法必然受到税收法定主义原则的约束，它有助于解决地方政府乱收费和随意减免税或征收过头税的问题。
地方拥有税收立法权，使地方政府享有了根本性的税权，那么，这是否会造成地方政府滥用其税收立法权呢?制度的一个隐含前提条件为:政府是必不可少的恶，因此要用制度对政府施以必要的约束。地方税收立法权也同样受到多种因素的制约，因此，法治国家很少出现地方政府滥用税收立法权的情况。这些限制因素主要有:一是宪法和法律对地方税收立法权的限制。宪法作为国家的根本大法，具有最高的法律效力。税收基本法对税收的基本原则､基本事项､基本程序都作出规定。宪法和税收基本法必然要对地方的税收立法权作出规定，地方税收立法权的行使不得违背宪法､税收法律的规定。二是司法权对地方税收立法权的制约。司法权对立法权有限制作用。汉密尔顿早就指出:法院就是行使限制､监督立法机关权力的合适的机关，对实施限权宪法尤为重要。税收立法权是立法权的一项主要内容，司法权对税收立法权同样具有限制作用。在美国的宪法发展史上，发生过不少涉及司法权对州税收立法权的限制的判例。三是民主制度对地方税收立法权的限制。自英国的《自由大》确立了“无代表则无税”原则以来，征税须经由人民代表所组成的代表机关的同意成为民主制度对征税权的限制的主要途径。分税制与民主制度有着特殊的关系。“分税制与民主法制等政治制度的关系非常密切……分税制是中央与地方各级国家机构之间通过法律形式民主分配税源的制度。民主的基础在地方，中央与地方分税的主要矛盾也在地方……没有一定的民主与法制制度基础，不可能建立真正的分税制。”[5]地方立法机关由地方选民选出的代表组成，这些代表来自当地，熟悉当地情况，与当地的利益切身相关，因此，它所制定的地方性法规可以最直接地､最充分地体现人民性和民主性，对地方的立法权的正确行使最为有利，当然也能有效地防止税收立法权的滥用。
三中央与地方税收行政权的划分
税收立法权确立之后，与之相随的就是税收行政权的行使问题。地方拥有地方税收行政权对税收的地方属性也是一个很重要的确认条件。有人提出，判断一种税是否属于地方税需要回答以下几个问题:(1)该项税收收入归哪一级政府所有;(2)该税由哪一级政府决定开征;(3)税基由哪一级政府定义;(4)税率由哪一级政府决定;(5)由哪一级政府进行管理。若这五个问题的答案都是“地方政府”，那么，该税种无疑是纯粹的地方税。而由中央政府决定开征并定义税基，地方政府拥有该项税收收入并在法律允许的范围内自由决定税率的税种也符合地方税的两个基本特征，也是地方税。这种税既可以仅由地方政府征收，也可由中央和地方分别依各自的税率共同征收(对地方政府而言，可称为税基共享式地方税)[6]。这五个问题，第一个是税收收入的归属问题。第二个属于税收立法权首先要确立的内容，因为税收与税法的关系密不可分，有税必有税法，因此，立法机关在决定开征某种税收后，就要对其进行立法，并规定相应的税法构成要素的具体内容。第三､第四个属于税法的两个核心构成要素。第五个属于税收行政权。可见，税收行政权与税收立法权是密切相关的。
中央与地方税收行政权的划分，遵循的基本原则应当是按不同的税种的归属来确定税收行政权的归属，即中央税的税收行政权归中央政府，由中央税收征收机关负责中央税的征收管理;地方税的税收行政权归地方政府，由地方税收征收机关负责地方税的征收管理。中央税由地方征收机关负责征收管理在情理上说不通。如果地方税完全由中央税收征收机关负责征收管理，则地方税的“地方性”特征就很受怀疑。按不同的税种的归属来确定税收行政权的归属与税种的归属原则和征管效率原则相一致。征管效率原则的前提条件就应该是中央政府与地方政府各征各税。因此，实行分税制的国家，基本上都分别设立中央税收征收机关和地方税收征收机关，分别行使中央税和地方税的税收行政权。当然，中央与地方按税种的归属划分税收行政权，也不排除某些税种尤其是税基共享式的税收由中央委托地方或地方委托中央征收。
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构成税法最基本的要素篇5
[关键词]宪政税收；税收法律主义；税收核心规则
一、厘清几个概念的涵义
为了有助于给出宪政税收的定义，有必要对以下几个概念做必要的厘定，其顺序依次是宪法、宪政、税收法律主义和依法治税。由于相关的每一个概念都有不同的定义，限于篇幅和研究的需要，本文对其中的争论不予探讨，只选择能够接纳的或已形成共识的观点借以界定概念。(1)关于宪法的定义来自于《中国大百科全书·法学》：“宪法是国家的根本大法，是具有最高法律效力的法，是据以制定其他法的法律基础。”由宪法确立一国国体、政体、经体、社体和法体等基本内容，并形成系列规则。宪法是制度的制度、规则的规则，是生成制度的制度、生成规则的规则，是“元规则”或“元制度”。(2)据《现代汉语规范词典》的解释，宪政是以宪法为核心的民主政治。宪政就是立宪政治，是一种通过立宪并行宪而达成的政治体制，是宪法的具体兑现或有效运用。宪政包括人民主权、社会契约、权力制衡、人格平等、法律至上等一系列理念或精神。宪法的基本使命或最本质的特征是确定国家权力与公民权利的边界。“宪政规则是在通过‘制度之门’后对权力和权利关系的界定。在市场经济条件下，权力与权利的摩擦成本会使市场半径缩小，市场功能退化和扭曲，直至消失。”所以要让宪法发挥作用，因为有宪法不一定有宪政。有学者将宪政与宪法喻为法治与法律的关系，有法律不一定实现法治，换言之，有宪法不一定实现宪政。所以说，宪政是活动的、起作用的宪法。(3)税收法律主义、税收法定主义或税收法定原则的基本含义是：基本税收要素必须由法律予以确定。课税要素、范围、程序基于法律明确规定，则税收行为合法。非经法律规定，国家不得征税；公民不负具体纳税义务。(4)以法治税主要是指用法律作为手段来征收税款或实施管理；而依法治税则是以法律为依据进行税款的征收或管理。由于治税观念的转变，以法治税渐为依法治税所替代。税收法律主义与通常所说的以法治税有明显区别：首先，通常所说的以法治税所依据的法除了立法机关制定的税收法律之外，还包括行政机关制定的税收法规和规章。税收法律主义所依据的法严格限定为立法机关制定的税收法律。税收法规和规章只能对税收法律进行字面解释，不能起创设纳税义务的作用。其次，通常所说的以法治税主要是政府及其税收主管部门对纳税人的约束，它强调纳税人必须依法纳税，不纳税要受到法律制裁。税收法律主义首先是人民及其代表机构对政府的约束，它强调政府征税必须经过人民及其代表机构的同意，并通过立法机关制定税收法律来认定。没有这种税收法律，政府无权征税，人民有权拒绝纳税。
由上述对宪法、宪政、税收法律主义和依法治税的界定，接下来需要明确什么是宪政税收。宪政税收，是宪法上对税收核心规则或最高原则的创设与运用之政法过程的制度性规范。以宪法理念或精神指导税收法律体系或制度的构建，宪政税收并不简单限于对税法层面的制度性解释，而是集中对宪法层次的税收核心规则进行探讨。在宪法上界定税收的权力与权利、责任与义务的关系并使国家与人民的基本关系宪法化就是宪政税收，因为国家和人民的基本关系也是税收关系。其基本属性或内涵是宪法层次的税收核心规则，这一指向性的潜在意义是国家不需要也无必要制定并出台税收基本法；其外在表征或外延则是一致同意性、最高性和稳定性，其中一致同意性是基础，是保证最高性和稳定性的条件。
在这几个定义中不易区分的是宪政税收和税收法律主义的关系。宪政税收与税收法律主义在法律层面的含义是一致的，都是以物权和自由权的部分让渡作为逻辑起点。二者有区别的地方在于：税收法律主义是一切税法的原则，是一个单纯的法律用语；而宪政税收则是从宪法的角度揭示税收的核心规则，它同时也是一个政治术语。就其哲学上的判断而言，宪政税收是一种超验判断；税收法律主义则是一种价值判断，两者分属不同的层次。就法理意义上讲，税收法律主义是个私法问题，指的是物权或产权不受非法税收的侵犯，任何税收行为必须具备法律依据，税收立法、执法只能在法律的授权下进行；宪政税收是一个宪法问题，指的是宪政意义上的财产权是一种先于国家税收权力的绝对权利，是不证自明的公理权利。¨-从逻辑推理的角度看，宪法是税收法律的渊源，宪法来自于人民，所以说，人民乃是一切法律的唯一渊源；而税收是国家最主要的收入渊源，人民是创造收入的唯一主体，所以说，税收来自于人民。这样，国家一宪法一税收一人民一国家就构成一个完整的循环，而保证这一过程良性循环的只有宪政税收。
二、宪政税收模型
阿罗用严谨的数学语言证明，社会选择不可能产生理性的社会排序。阿罗不可能定理对经济学和政治学产生了强烈的冲击，许多人试图找到摆脱这个定理所预言的结果的路径。阿马蒂亚·森找到了使得多数原则得以运用的充分和必要条件，即重要的不是对所有可能的社会结果进行完整的排序，也不要求必须具备社会排序的传递性，而只要求社会选择结果的合理性。哈耶克则强调自由竞争的市场制度提供了利用各种知识的一种发现程序，而选举恰恰可以作为一种发现程序，在这一发现过程中，人们把大多数决策工作委托给自己的代表的体制就是一种民主。事实上，布坎南和塔洛克的分析也表明，间接民主或代议制民主一方面可以规避多数人表决时的高决策成本；另一方面也可以消除独裁或寡头决策时的外部成本。选举权和纳税人意识共同构成了对权力的最基本的认可与约束，是政府质量的保证。全国人民代表大会及其常务委员会是民选出来的代表，完全可以代表纳税人的意志。就宪政税收而言，一个符合中国现实的模型是，宪政税收必须是代表人民的人民代表的一致同意。即宪政税收主张政府征税权力的合法性在于人民的一致同意。宪政税收必须采取一致同意规则，其他法律或可使用其它规则，如多数规则等。只有站在宪法的维度或高度确立宪政税收的理念，也只有这样才会确定政府的合宪性和税收的合宪性。在宪政税收理念指导下修改宪法的涉税条款，让征税具有宪法依据。
西方宪政历史确立了“无代表则无税”的宪政思想，但是通过“无代表则无税”在中国的检验我们会发现这是一个伪命题－－全国人民代表大会有农民代表参加，但农业税在中国已经成为历史，我们的现实情况是有代表也不一定有税。随着政治体制和经济体制不断进行深刻的变革，以民主集中制为基础的人民代表大会与“人民代表一致同意的宪政税收原则”将演绎为一脉相承的政法秩序。
三、模型检验
1 宪政税收的政治属性。经验表明，与常态的非民主政治相比，常态的民主政治所带来的决策成本的增加一般远远小于其错误成本的减少，因而更能够降低总的成本，更有助于公共利益的增加。用数学的语言表达，如果m代表民主政治，f代表非民主政治；而j和c分别代表决策成本和错误成本，那么比较的结果将是：c(f)－c(m)>j(m)－j(f)或c(f)+j(f)>j(m)+c(m)。尽管民主政治会增加一些决策成本，但由于它能够显著地降低错误成本，民主政治增加的决策成本显得微不足道。因此，仅就统治成本的降低而言，民主政治的效率是非民主政治所不能比拟的。在政治模式上，我们的制度是民主集中制，在法律模式上，我们的制度是人民代表大会制。理想的宪政要求政府既是有效的，又是有限的。民主集中制是民主历史上的一项优秀且优越的发明，是民主基础上的集中和集中指导下的民主相结合。民主集中制的“集中”可以保证“有效”，从而提高处理问题的能力；民主集中制的“民主”可以实现“有限”，从而防止政府过度膨胀。所以说，以民主集中制为基础的人民代表大会是适合中国式民主的正确选择。
“次优”或者符合现实与国情的才是真正的“最优”。世界上“没有哪一种民主制度是完美无缺的”。有学者认为，中国两会－－人民代表大会和政治协商会议不但是符合中国国情的民主政治制度根基，同时也是以毛泽东为代表的中国共产党人创造的中国民主制度。人民代表大会是由社会各阶层的民意代表构成的中国民主集中制的最高权力机关，不论是国事国是的富国强国问题，还是民主民生的富民裕民问题，其最终决定权都由人民代表大会这个最高权力机关来完成。人民代表既具有合法性又具有代表性，其所行使的权力自然具有合宪性。因此，人民代表及其机构所确立的宪政税收自然具备政治属性。
构成税法最基本的要素篇6
[关键词]：税收；效率；成本；管理
税收最基本的职能是筹集财政资金．评价一个税制的优劣、最根本的标准就是它能否有效地组织财政收入。但近年来，由于财政比较困难，所以提高税收的聚财功能．大力拓展财源就几乎成为税收工作的主旋律．实际上，“增收”固然重要、而注重税收效率的“节支”也忽视不得．改进管理模式、提高税收效率已经成为现代化税收管理的一个标志
一、税收效率理论及其评价
税收效率反映一定时期内国家用于税收方面的投入或耗费与所取得的聚集资金、调控经济及监督管理等方面的效率或成果之间的对比关系。它集中体现了在税收分配过程中投入与产出的关系。
税收的效率分为两个层次：
第一层次是税收的行政效率、可通过一定时期直接的征税成本与入库收入的对比来衡量。这里．入席的税收收入是税收的直接效益，而直接的征税成本、是指税务机关为获得税款的耗费、包括各种公务经费和人员经费。一般地说，直接的征税成本与入库的国家税款之间比率越小．税收行政效率越高。亚当．斯密在《国富论》中所提出的“一切赋税的征收，须设法使人民所付出的，尽可能等于国家所收入的”观点、其核心即是政府应努力降低征税成本．
第二层次是税收的经济效率．这是从整个经济系统的范围来考察国家征税是否有利于资源的合理配置和经济机制的有效运行，它是通过税收的经济成本和经济收益之间的比值来衡量的．经济成本包括纳税人为缴纳税款而支出的各种费用〔如办理登记、申报及聘请税务等)可能因征税导致的额外负担等。很显然，提高税收购经济效率就是以较少的经济成本换取较多的经济收益．
很长时期以来、税收效率没有受到应有的重视．尤其是作为国家机关的税务部队忽视成本、铺张浪费．缺乏效益观念的现象普遍存交，如税法宣传上，重复和无效的开支很多；在落后设备基础上大面积的手工劳动，搞人海战术，无视人力的浪费是最大的浪费；查补少量税款不惜远途出差，等等．这种用钱观念是不符合市场经济的效益观的．尤其是征税成本，不仅是税务部门花掉了本部门经费．实质上是国家财政收入的扣除．因为组织同样规模的财政收入．如征税成本增大．国家可用财力就减少从这个意义上说，降低征税成本既是增加财政收入．因此，无论从税务机关本身利益还是国家利益考虑，都要树立税收管理的效益观念，注意节约人力物力，提高用钱效果，降低征税成本．
二、我国税收效率现状及影响因素
与国外相比，我国的税收效率偏低，税收管理潜力仍然很大从税收征收成本看，全国税务系统百万大军，以人年均2万元经费概算，每年就需200亿元从纳税成本看，申报纳税、缴纳税款、聘请、咨询服务等方面的开支也很惊人，如报载某大型企业1998年仅增值税专用发票专项支出就达600万元．有研究表明，我国税收成本始终在5％以上，这与国外一般在1．5％左右的水平相比．无疑是偏高的．另外，从税收征管质量来看，也亟待提高，如每年由于从偷漏骗逃税和越权减免导致的税收流失都在上百亿元，虽通过查补大部分已追征入库．但应征之税却被漏掉，无疑也说明征管质量差，税收效串很低．
造成税收效率不高的原因很多，主要是：
(一)税收机构庞大，执法水平和征管技术不高
现在全国省以下税务机关设置两套机构，本己庞大，而一些地方的征收机关还是按行政区划设置，税务人员数量一再扩充，1994年以来已基本翻了一番．但税务人员的业务素质及征管水平却不尽如人意，不能做到应收尽收影响了征管效率．另外，虽然基层征管机构多数已配备了计算机．但软件开发和操作、维修水平跟不上，实际利用率并不高；征管和稽查信息共享的程度低．税务稽查计算机选案无法完全实现．现代化征管要求与落后的技术水平之间的矛盾日益突出，客观上制约了税收征管的效率和质量．
(二)纳税人素质不高
虽然经过多年税收宣传，全社会整体纳税意识有所提高，但在市场化进程中，许多新办企业、新兴业户对税收的本质功能仍缺乏应有认识．农村地区、零星税源分散隐蔽很多私营业主、个体业户账证不全，迟迟不办理登记．使税务机关无法实行税务监控．还有的增值税一般纳税人，对税务系统采用的ic卡、数据采集器等电子申报手段不能适应．落后的办税能力与高科技电子申报的反差很大、制约了税收征管改革的进程．纳税人素质参差不齐、影响了整体纳税质量，干扰了市场经济要求的公平竞争秩序，是制约税收征管效率的主要因素．
(三)税收环境不够理想
从经济环境看，在走向市场经济之初的现实经济运行中，滋生了大量的“地下经济”，由于信息不灵、政策的贯彻难度大，给税源的监控带来很大困难，税务机关要把潜在的税源变成收入就必然要加大税务要素的投入，增大了征税成本．从社会环境看，1994年的税制改革，使中央与地方政府之间的责权利关系逐渐明确，相应地由财政利益分配引发的政令不通现象日益严重，表现在一些地方过多考虑部门利益和地方利益，强行收费，弱化收税，甚至越权减免税，造成国家税收流失，弄虚作假，虚报浮夸，追求所谓政绩而不顾税法的严肃性，严重妨碍税收执法．从文化环境看，由于尚有很多纳税人法制现念和纳税意识很差，税收法规的执行不仅得不到纳税人和社会各界的大力支持，反而有人千方百计地逃避纳税义务，有的甚至抗拒、敌视税务执法行为，这必然会为税务机关依法治税带来难度，为了维护税法尊严，税务机关必须加大税务要素的投入，结果导致征税成本的增加
三、提高税收效串的对策思考
(一)树立正确的税收效益观念，加强对税收成本的管理
征税成本是社会演源的一种虚费，应尽可能降低到最小跟度．因此，必须彻底摒弃传统的“无本征税”旧观念，树立正确的征税成本观念，把税收效率思维理念贯彻到税收制度改革、税收征管机制改革和税收日常管理工作之中。
鉴于现实状况，提高税收效率，至关重要的是以法的形式，规定整个税收征管活动．所以应尽快出台税收的根本大法一一《税收基本法》，修订现行《税收征收管理法》及配套各项法规．使税收效率的提高有一套法律法规作保障．还要改变实际工作中单纯“以收入论英雄”的做法．把税收效串作为考核税务部门政绩的一项重要指标，建立评价税收效率的措施体系，包括：税务机关税收征收成本(率)；纳税人纳税成本(率)；税收征收管理成本(率)；税收征管净收益(率)；纳税人漏税额(率)，以此考核各级税务机关税收征管效率，促使他们更加重视、关注税收征管效率从而采取相应措施提高税收效率．
(二)改革税收行政
1．合理调整机构，推进人事制度改革，提高税务人员素质．解决好机构林立。人浮于事的问题是降低税收成本、提高税收效率的必由之路。应按经济流向，本着精简机构、便于管理、经济科学的原则，收缩基层征管机构。在办税服务厅的设置上，可实行国地税“合署办公”的办法，既方便纳税人，又减少投入．在机构调整时可灵活一些，税源相对集中的地方，可采取集中征收的办法，对税源相对分散的地方，也应该经济流向来合理设置，井强化每一个机构的部门功能．在人员配置方面、要着重改变非业务人员过多、勤杂人员过多的现状。要大力推进人事制度改革，严格定编定员，解决机构和人员的不合理状况，同时通过教育、培训提高税务人员职业道德及业务素质．这样，既可以节约费用开支，又能激发税务人员的工作热情，有利于提高工作效率．
2．加快微机开发利用进程．改善税收征管条件．以微机技术代替手工劳动，可提高工作效率，减少工作中的随意性．可以说，加快微机的开发和应用，全面提高税收管理的科技含量，是最终降低税收成本的根本途径．发达国家和地区在税收征管的各个环节，都广泛采用微机，大大提高了税收征管效率，也缩短了纳税人申报时间，使复杂的申报、检查、稽核等可以迅速完成．我国税务系统的微机开发尚处起步阶段，应逐步提高其开发及应用水平，主要工作包括：一是规范税收征管流程，统一税务系统的计算机软件开发，防止各自为政、自行开发带来的不必要浪费；二是逐步实现微机联网，提高涉税信息传递的速度和质量，构建税源联控机制；三是提高设施使用效率．防止只将计算机充作打字机甚至游戏机的浪费问题出现；四是认真做好计算机应用的培训工作，提高税务人员的计算机操作水平．
3．推行税务，健全协税护税网络．随着经济的发展，税务机关的工作量及管理难度都在加大，单纯扩编增员会加大税收成本．所以应推行税务制度，把本该由纳税人自己办的事，从税务机关分离出来，把服务工作推向社会，减轻税务部门自身负担，吸收社会力量协税护税，就缓解了征管力量不足的矛盾，相应减少了税收成本．另外，由税务人向纳税人提供专业服务．虽也要收费、但比纳税人自己去纳税要有效、简约和顺利多了，从而节约了纳税费用．从另一侧面提高了税收效率．
(三)营造良好的税收环境，减少征管阻力
1．加大税收宣传力度，减少税收征纳矛盾和征管阻力。现在，纳税人依法纳税的意识已较以前增强，但仍要提高税收宣传质量，及时提供最新政策法规信息和具体操作方法．加速税法向广大纳税人渗透的进程．另外，还应将税收宣传的范围扩大到一切公民以及政府、机关和行业管理部门这既是当前顺利开展税收工作、提高税收效率的保证，也是未来税收事业发展的基础．
2．加大税收稽查力度，打击一切涉税犯罪行为。税收环境的营造，离不开必要的强制措施．在现行征管条件下，要注意提高招查选案的憋确度，使全稽查执法手段．赋予稽查部门相应的执法权力．通过严格执法净化了税收环境，就会减少管理难度，提高税收效率．另外，为尽快解决税收征管中“有事无人管，有人乱管事。的问题，解决那些由于部门甚至个人利益而使税案久拖不决、办案拖拉的问题，建议改革目前“税侦室”的作法，由税务部门单独组建税警队伍，行政上届税务局领导，业务上接受公安机关的指导，并积极创造条件，建立税务法庭，独立处理税务违章案件，这最终定会有利于税收效率的提高。
总之，提高税收效率大有潜力可挖．税务机关应一方面开拓税源，大力组织收入，另一方面倡导节支，减少管理成本，从而实质上增加税收收入，实现税收的政策目标．
参考文献：
[1]陶东元等．税收征管效率问题初探[J]、税务研究．2000，(9)：21-22
构成税法最基本的要素篇7
一、加入wto对我国经济的影响
（一） 进一步开放国内市场
非歧视贸易原则是wto的基石，它主要通过最惠国待遇和国民待遇原则体现出来。wto的目标之一，是通过举行多边贸易谈判进行关税和非关税的削减，对等地、无差别地向其他成员开放本国市场，同时获得本国商品或服务进入其他成员国的机会，这一贸易自由化体制鼓励不同国家商品或服务的公平竞争，因此，wto的一系列协定或协议都要求成员国分阶段逐步实现贸易自由化，以此提高市场准入程度，促进市场的合理竞争和适度保护。我国加入wto后，根据wto的规则，国内市场也将逐步开放。在产品市场上，我国的纺织业、服装业较有竞争优势，而部分制造业如汽车行业将处于不利的竞争地位。市场准入的承诺还涉及商业服务、金融、电信、旅游、教育、交通运输、医疗保健、环境保护、娱乐服务等领域。在商品和服务市场上，如何发挥我国比较优势，适度保护我国幼稚产业，促进产业结构升级，是有关市场准入的核心问题。
（二） 生产要素流动性增强
20世纪80年代以来，随着技术的进步、生产的增长、流通的扩大和跨国公司的发展，各种生产要素的流动性进一步增强，趋于在世界范围内进行优化配置。生产要素的流动性是按商品资本技术、信息人才逐步演进的。我国加入wto后，在wto的自由贸易体制下，生产要素的流动性必然随着贸易自由化的增强而增强。如何吸引跨国公司直接投资，并使其本土化；如何利用国外先进技术和信息，提高我国创新能力，促进产业结构升级；如何实现国际人才交流，这些都是随着生产要素流动性增强而亟待解决的问题。
（三） 政府宏观调控方式转变
市场准入程度提高、生产要素流动性增强是加入wto后对我国微观经济活动的影响。从宏观层面上讲，这也是对政府宏观调控的挑战。我国加入wto后与世界各国的自由贸易和公平竞争将增强，这使经济运行机制更侧重于市场机制，政府对经济的直接管制将逐步减少，而更多地采用间接方式调控微观经济活动。在非歧视原则下，国与国之间的差别待遇将逐步减少，代之以无差别的最惠国待遇。政府的经济政策和立法的可预测性、稳定性，执法的规范性，也相应增强。这要求政府随着市场化进程有效地进行宏观调控。另外，加入wto后我国开放程度将提高，还要求政府在开放环境中有效维护我国经济主权和经济安全。
二、加入wto对我国税收的影响
税收是政府筹集财政收入的主要方式，微观经济活动的变化会带来税源的变化，从而税种设置、税制结构都会发生相应变化；税收也是政府宏观调控的重要工具，加入wto后宏观调控将更多地采用间接方式，要求充分发挥税收的调控职能，从而对税收立法、税收执法和税收领域的国际合作也提出了新的要求。因此，加入wto对我国微观经济活动和政府宏观调控造成影响，二者的变化通过税收的收入职能和调控职能将对我国税种、税制、税收立法、税收执法和税收领域的国际合作造成影响。
（一） 对我国税源的影响
1.将出现新税源。市场准入程度的提高使更多的外国商品和服务进入我国市场，要素流动性增强使国外生产要素在我国境内获得的所得增加，我国生产要素的国外所得也可能增加，这些都构成了新的税源。
2.税源涉外性增强。我国加入wto后，涉外商品贸易和服务增加，涉外知识产权交易和技术转让许可交易增加，直接投资的跨国所得增加，居民个人的跨国所得、非居民个人的本国所得增加，这使税收征纳关系中将更多地涉及我国政府与外国纳税人、跨国纳税人的关系。
（二） 对税种的影响
1.国民待遇原则和市场准入程度提高，使关税、非关税壁垒的作用减弱。
2.市场准入水平的提高和要素流动性增强，要求我国设置反倾销税和反补贴税，以维护我国生产者的合法利益，对我国市场进行适度保护。
3.非关税壁垒、行政管制放松后，国内税种对促进出口、保护我国幼稚产业的作用将增强。
4.应运用税收优惠政策促进地区经济、基础产业、高新技术产业的发展，促进我国产业结构升级。
5.加入wto后，我国某些产业、行业在与外商竞争过程中必然发生优胜劣汰，在产业结构调整过程中也会出现结构性失业的问题，这就要求必须完善社会保障制度，在适当时机开征社会保障税。
（三） 对税制结构的影响
市场准入程度提高和要素流动性增强，使我国经济与世界经济联系更加密切，世界性税制改革将会影响我国税制结构。发达国家直接税比重下降，间接税比重上升，发展中国家直接税比重上升，二者税制结构趋同性增强。加入wto后，随着经济的发展，我国税制将趋向于与世界税制接轨，直接税比重将上升，间接税比重将下降。在开放经济环境中，为维护我国的经济安全，宏观经济稳定政策必不可少。税收是总量平衡和结构平衡的重要调控工具，提高直接税比重也是在开放经济环境中发挥税收调控作用的客观要求。
（四） 对税收立法、税收执法的影响
透明度原则是wto的重要原则。根据这一原则，wto成员国需公布现行的贸易政策法规、税法等。透明度原则也要求各成员国应公正、合理、统一地实施有关法律、法规、条例、判决等。公正、合理体现了非歧视原则，统一则要求中央政府统一颁布有关政策法规，地方政府颁布的政策、法规、条例不应与中央政府颁布的有关政策、法规、条例相抵触。当然，中央政府授权的特别行政区、地方政府除外。透明度原则还要求各成员国应保留或尽快建立司法的或仲裁的或行政的机构或程序，这类法庭或程序应独立于负责行政实施的机构之外。税收立法、执法的公正性、统一性、透明性不仅是透明度原则的要求，也是我国市场经济体制和宏观调控的基础。我国目前的税收立法、执法状况与此存在较大的差距。我国税收立法级次低，多数税收法规是国务院以行政法规的形式颁布的，财政部再据以颁布实施细则，各省、自治区、直辖市人民政府再根据财政部授权颁布补充规定。名目繁多的实施细则、补充规定不符合透明度原则，有损于税法的稳定性和可预测性，也为税务机关滥用权力提供了可能和便利。我国目前存在的数量繁杂的收费也有悖于透明度原则。我国虽然有税务行政复议和行政诉讼制度，但其独立性较差，不能有效地发挥监督、检查税收执法和处理税务争议的作用。同时，我国税务人员的素质也有待提高。
构成税法最基本的要素篇8
自1994年分税制改革以来,我国税收收入一直保持较快的增长速度。1994—2010年,我国税收收入年均增长18.16%,大大超出同期GDp(当前价)约14.10%的年均增长率,国内学者称之为“税收超GDp增长之谜”。我国税收收入的超增长不仅引起了国际社会的持续关注,也引发了纳税人对实际税收负担的诘问。财政部部长谢旭人甚至在2006年专门为此召开了新闻会,解释我国税收超增长的原因所在。国内学者也从多种角度对这一谜题进行了解释,大体上将其归纳为四个方面:一是经济因素。伴随着市场化程度加深、经济结构优化、外贸持续增长,我国税源的质量得到极大地提高,从而带动税收弹性的增大(许宪春,2005)。二是管理因素。吕冰洋等(2007)的实证研究表明,征管水平的提高是我国税收超增长的最主要原因。三是政策因素。自分税制改革以来,我国税制又经历了税种的扩充、征税范围的扩大及税率的提高,这些临时性或一次性调整成为税收超增长的重要原因(贾康等,2002)。遗憾的是,这些文献大多偏重于其中一点展开研究,且主要以理论陈述为主,少有系统的实证研究,没有精确度量各因素对税收增长的贡献率,因而缺乏足够的说服力。从经济学角度来看,如果把GDp当成宏观的资本投入,税收收入当成产出,那么税收超GDp增长实际上是产出和投入的非同步增长,也就是生产率(productivity)的变化(Kumbhakaretal,2000)。Solow(1957)首先提出了全要素生产率(totalFactorproductivity,tFp)的概念,并用Solow余值法进行了测算。但Solow的研究隐含最优生产的假设,而Farrell(1957)指出在实际生产中通常是存在技术非效率的。随着生产边界方法的引入,这种非效率程度的数学计量成为现实,由此衍生出两种较为成熟的tFp分解方法:基于数据包络分析(Dataenvelopmentanalysis,Dea)的malmquist生产率指数法(malmquist,1953;Cavesetal,1982)和基于随机边界分析(StochasticFrontieranalysis,SFa)的tFp分解方法(下文简称K-L分解)。前者在国内外的税收征管研究中应用较为广泛,如Finn等(2005)用Dea-malmquist生产率指数方法研究了挪威税收征管中各因素的贡献率;国内也有少数研究者将该方法应用在我国的税收征管问题,如解垩(2009)、刘穷志等(2009)。与之相比,基于SFa的K-L分解方法在国内主要应用在经济增长、粮食生产等研究中(傅晓霞等,2006;黄金波等,2010),而在税收方面的应用尚属空白。国内已有研究采用的malmquist生产率指数法,一方面,研究较为笼统,没有和税收的超增长问题结合起来进行深入分析;另一方面,从方法本身而言,作为非参数方法,Dea不提供具体的生产函数形式,缺乏明确的经济学意义。另外,作为非随机方法,Dea也没有考虑随机误差冲击的影响,从而造成了估计偏误。鉴于此,本文拟在随机生产边界模型的基础上运用K-L方法进行tFp增长分解,分析各因素对我国税收超增长的贡献程度,以期更为准确地把握我国税收超增长的原因及其影响因素。
二、随机生产边界模型的构建与检验
1.生产函数模型的构建
本文建立超越对数(trans-log)生产函数形式的随机边界模型如下:lnyit=β0+β1lnG2it+β2lnG3it+β3lnpit+β4t+12[β5(lnG2it)2+β6(lnG3it)2+β7(lnpit)2+β8t2]+β9lnG2itlnG3it+β10lnG2itlnpit+β11lnG3itlnpit+β12tlnG2it+β13tlnG3it+β14tlnpit+(vit-uit)(1)其中,yit表示生产者i在时期t的产出,在本文中用来表示各省(直辖市、自治区)国家税务局和地方税务局组织的税收收入总量。Xit是各要素的投入向量,本文选取了税务人员投入(p)、第二产业增加值(G2)、第三产业增加值(G3)等变量,前者为税务机构方面的人力投入,后两者则是地方经济体可利用的客观税基。需要说明的是,鉴于第一产业税收占总税收的比例已经不足0.2%,因而未将其计入投入要素之中。t表示生产可能性边界随时间变化,用来刻画前沿技术进步趋势,本文将t从1997年起记为1,往后依次递增,用以衡量随着时间变化技术进步因素在税收征管中的作用。之所以采用超越对数生产函数形式,主要是为了克服一般函数无法衡量技术进步和替代弹性的缺陷。超越对数生产函数由Christensen等(1971)提出,具有变替代弹性、易估计和包容性强等特性,不仅被视为近似于任何形式生产函数对数形式的二阶泰勒级数,而且在结构上属于平方反应面模型,即在投入空间内的领域可以较好地分析生产函数中各投入要素的相互影响以及各种投入要素的产出弹性和技术进步随时间的变化率。
2.技术效率方程的构建
上述生产函数随机扰动项为复合扰动项,由vit和uit两个独立部分组成。其中,vit是经典白噪声,表示统计噪音误差和除Xit外生产者不能控制的其他随机因素;uit为非负随机误差项,表示生产技术非效率项,即技术效率teit=exp(-uit)。如果uit=0,则teit=1,表示生产个体处于完全技术效率状态;如果uit>0,则0
3.模型形式的检验
与此同时,为了使本文建立的随机生产边界模型更有说服力,我们还对以上方程式进行了三个广义似然比检验(GeneralizedLikelihood-ratiotest),构造统计量为:λ=-2ln[L(H0)/L(H1)]=-2[lnL(H0)-lnL(H1)](3)lnL(H0)为受约束的随机边界模型的对数似然函数,lnL(H1)为无约束随机边界模型的对数似然函数值。如果原假设(H0)成立,则统计量λ服从混合卡方分布,自由度为受约束随机变量的个数。由表1可知,对系数的似然比检验在5%显着水平上拒绝了生产函数为C-D形式、不含技术进步、希克斯中性技术进步和技术效率无时间效应四项假设,这证明我们建立的随机生产边界模型是正确的。
三、基于随机生产边界模型的tFp增长分解
根据全要素生产率的定义,我们从税收征管效率的角度将税收tFp增长率的公式表示如下: 根据Kumbhakar等(2000)的研究,税收tFp增长最终分解成以下四部分:前沿外移(tch=lnf(X,β,t)t),表示控制要素投入后,产出随时间的变化率,反映生产边界(前沿面)随时间的移动趋势。这里所说的生产边界其实就是潜在(最优)征税能力(taxcapacity),表示从可税税基(taxablebase)中可以取得的最大税收量(Chelliah,1971)。超越对数生产函数意味着技术进步是非希克斯中性的,存在与各投入要素的交叉项。一方面,随着时间的推进,税收征管信息化使得越来越多的隐匿税源进入纳税视野,可税税基越来越宽;另一方面,由于我国税率上的“宽打窄用”(高培勇,2006),致使法定税基在实际征管中的逐渐拓宽以及费改税等制度变革,也使得可税税基逐渐增大,从而促进了前沿面的外移。技术效率变化(tech=-ut),表示控制要素投入和技术水平后,实际税收收入与最优税收收入比值的变化率,反映实际生产面对生产前沿面的追赶速度。这里的技术效率其实就是税收努力程度(taxeffort),即实际税收相对最优税收的实现程度(Bahl,1971;Stotskyetal,1997)。规模效率(Sech=(e-1)ΣjejeXj?),表示在其他因素不变的前提下,增加要素投入后产出的变化状况。e-1>0意味着规模报酬递增,e-1<0意味着规模报酬递减,e-1=0则意味着规模报酬不变。配置效率(aech=Σj(eje-sj)Xj?),eje-sj表示实际要素投入比例与利润最大化条件下新古典增长模型要求的最优要素匹配比率的差别。由于配置效率对tFp的影响依赖于投入要素价格相关信息,在缺乏投入价格的情况下,通常假定配置有效,eje-sj=0,从而配置效率项为0。综上所述,我们将税收tFp增长率分解为前沿外移、技术效率变化、规模效率三项:tFp?=tch+tech+Sech
四、估计结果分析
1.模型估计
在所建随机生产边界模型的基础上,本文采用1997—2009年我国31个省、直辖市、自治区的面板数据进行估计。其中,国内生产总值、第二产业增加值、第三产业增加值、分行业增加值等数据来源于各年《中国统计年鉴》,税务机构中人员总数、税务部门组织收入等数据来源于各年《中国税务年鉴》。运用FRontieR4.1软件进行分析,估计结果见表2。估计得出的该SFa模型γ统计量为γ=σ2u/(σ2u+σ2v)=0.384,表示实际税收收入与最优税收收入的差距有38.4%来源于技术无效率,因此,引入技术非效率项和随机误差项是必要的。
关键词:税收成本;征管模式;税收法制;税收环境
1776年英国古典政治经济学家亚当·斯密,在其代表作《国民财富的性质和原因的研究》中就提出了着名的税收四大原则,即“平等、确实、便利和最少征收费”。斯密对于税收成本概念的主要贡献在于他完整地提出了“最小征收费用”的原则,即“一切赋税的征收,须设法使人民所付出的,尽可能等于国家所收入的”,并突破了税收成本仅限于有形费用如税务费用、纳税费用等的范围,涉及到课税经济效应的领域,这体现在他分析人民付出与国家收入不等的第二条原因中,即“它(指税收)可能妨碍了人民的勤劳,使人民对那些会给许多人提供生计和职业的事业裹足不前,并使本来可利用以举办上述事业的基金,由于要缴纳税款而缩减乃至于消灭。”斯密的这一重要思想对现代税收理论产生了深远的影响,在税收工作中不仅要税收收入列为首位,同时还要考虑税收成本。
所谓税收成本,是一定时期内国家为筹集税收收入而加诸社会的全部费用和损失。税收成本按其影响范围又有广义和狭义之分,狭义的税收成本一般指征税成本;广义的税收成本除征税成本、纳税成本外还包括税收经济成本。征税成本是指税务部门在实施税收政策、组织税收收入、开展税务检查所投入的各项费用;纳税成本是指纳税人为履行纳税义务所付出的费用;税收经济成本是指在实施税收政策和征管措施过程中对经济产生的效用损失。
一、目前我国税收成本的现状及原因分析
随着社会主义市场经济的不断完善和发展,税收成本随之增加亦属正常,特别是1994年税制改革后,两套税务机构的分设,无论从人员机构、办公场所,到交易工具、业务经费等都必须增加投入,不论其来源于中央财政或地方财政,总体上税收成本都是要增加的。由于经济和技术等方面的原因,我国的税收征管水平与发达国家和地区相比,仍比较落后,税务人员具体业务能力及执法水平也较欠缺,跟不上征管改革的发展需要,税收征收管理中的效用不广,现代化程度不高。另外,各级税务机关在征管机制设计上,出发点往往是最大限度地组织税收收入,而不是力求以最小的税收成本业换取最大的收益,税务机关为了便于监控、避免税收流失制定了许多严密甚至苛刻的征管制度,这些都会给纳税人履行纳税义务带来很多不便,增加了税收成本。
据有关资料显示,目前发达国家的税收成本一般在1%至2%,低的如意大利为0.5%,美国为0.6%,日本为0.8%;高的如加大拿大为1.6%,法国为1.9%.我国由于长期对成本和效率问题缺少系统的认识,自然也就谈不上广泛运用,因此,税务部门一直没有进行专门的成本计算,税收总成本的高低,分税种成本的高低始终没有一个准确的数字可供考核和参考,据散见于各类报刊的资料显示,我国各地区税收成本有说5%至6%的,有说7%至8%的,各案调查有说达20%的,无一定论,而且差距悬殊,我国各地区税收征收成本大致与经济布局相吻合,东部及沿海地区较低,为4%至5%,如山东为4.3%,广东为4.7%,西部及欠发达地区较高,为10%左右,如内蒙古为9.6%,贵州为11%;中部地区大致为7%至8%,但北京较低为4.6%。
二、我国税收成本偏高的形成原因分析
我国税收成本之所以偏高是有诸多因素结合起来的。
(一)税收法制不健全
依法治税是依法治国基本方针在税收领域的具体体现,是现代税收事业的基础和发展。新中国成立以前我国长期处于封建社会,人治思想严重,法治观念淡薄,在税收上表现为无法可依或有法不依,加上税制不健全,法规漏洞多,偷逃税或越权减免税现象严重。1994年我国实行的新税制,多数以条例形式出现,法律地位不高,有许多问题还没有规定或规定不清,税目、税率过于复杂,税收政策变化频繁,在税收征纳过程中易产生分歧,具体操作很复杂,增加了税收征管难度,使税收成本加大。从现行税制的税种设置来看,现行增值税、土地增值税及企业所得税的应纳税款的计算和申报缴纳制度都较为繁琐,不利于纳税人简单明了的缴纳税款,提升税收成本。特别是目前我国设置国、地税两套税务机构执行税务管理,从某种程度上讲,确保了中央与地方的税收收入,但这种重复管理、征收、检查和复杂的税收制度,都无疑加大了征税成本和纳税成本。
(二)税收环境方面的原因
从经济环境看,在走向市场经济之初的现实经济运行中,滋生了大量的“地下经济”,由于信息不灵、政策的贯彻难度大,给税源的监控带来很大困难,税务机关要把潜在的税源变成收入就必然要加大税务要素的投入,增大了征税成本。从社会环境看,1994年的税制改革,使中央与地方政府之间的责权利关系逐渐明确,相应地由财政利益分配引发的政令不通现象日益严重,表现在一些地方过多考虑部门利益和地方利益,强行收费,弱化收税,甚至越权减免税,造成国家税收流失,弄虚作假,虚报浮夸,追求所谓政绩而不顾税法的严肃性,严重妨碍税收执法。从文化环境看,由于尚有很多纳税人法制观念和纳税意识很差,税收法规的执行不仅得不到纳税人和社会各界的大力支持,反而有人千方百计地逃避纳税义务,有的甚至抗拒、敌视税务执法行为,这必然会为税务机关依法治税带来难度,为了维护税法尊严,税务机关必须加大税务要素的投入,结果导致征税成本的增加。虽然新税收征管法中规定了税务机关同其他政府管理机关实行信息共享。但各职能部门的配合不够,税务部门与工商、公检法、银行的有关数据达不到共享,有关信息目前不能实行联网,一些政府管理机关为了部门利益会导致国家整体税收政策落实遇到阻力,使税务机关为全面掌握纳税人情况,加强监督而加大税收成本支出。
(三)税务人员素质方面的原因
税收征管和正常纳税秩序的维护,要依靠广大税务人员。税务人员素质的高低,直接影响着执法水平和执法效果。目前,我国税务人员的综合素质不是很高,受教育程度低,专业人员少,据有关资料显示:国税系统税务人员研究生学历以上仅占0.08%,大学文化程度占4%,大中专的占57%,高中以下的占38%.尽管各级税务机关均已配备了一定数量的现代化办公设备,但由于目前缺乏既精通税收业务又掌握现代化科技的税务人才,计算机的应用仅限于征管方面业务的操作,但是在此基础上的稽查选案的计算机处理仍缺乏充分、完整和有效的数据依据,大量的工作仍需要人工来完成。随着国家有关法律的完善,一些规范税务机关的如行政处罚法、行政复议法、行政诉讼法、行政许可法的颁布和实行,税收工作中不但要求重实体,更要加强程序的规范,因此税收工作需要一批高素质,懂税收、会计、计算机的复合型人才。因此税务机关需要加强培训力度、并且引进高素质的人才。而这都会加大税收成本支出。
(四)纳税人纳税意识方面的原因
虽然经过多年税收宣传,全社会整体纳税意识有所提高,但在市场化进程中,许多新办企业、新兴业户对税收的本质功能仍缺乏应有认识。农村地区、零星税源分散隐蔽很多私营业主、个体业户账证不全,迟迟不办理登记。使税务机关无法实行税务监控。还有的增值税一般纳税人,对税务系统采用的iC卡、数据采集器等电子申报手段不能适应。落后的办税能力与高科技电子申报的反差很大、制约了税收征管改革的进程。纳税人素质参差不齐、影响了整体纳税质量,干扰了市场经济要求的公平竞争秩序,是制约税收征管效率的主要因素。
(五)其他方面的原因
因征税而导致私人经济利益损失大于因征税增加的社会经济利益,就会发生税收在资源配置方面的额外损失;如果税收对市场经济运行产生了不良影响,干扰了私人的生产和消费决策,即发生了税收在经济运行机制方面的额外损失。
三、降低税收成本的途径及措施
(一)树立降低成本、提高效率的责任意识
要降低税收成本,必须首先解决思想认识问题。成本观念并非是企业的专利,税务机关也要强化成本观念,那种不计投入,不问产出,只求完成任务的观念是与市场经济的效率要求背道而驰的。长期以来,税收征管工作被视为纯粹政府行为,税务部门为完成税收计划,保证应收尽收,不惜一切代价增加人员、增设机构,造成税收成本过高。因此,必须在思想上彻底摒弃过去的“无本治税”的旧观念,增强税收成本意识,把税收成本观念贯彻到税制改革、征管机构改革和税收日常管理之中,科学地进行税收成本的预测、决策、计划和考核,变税收粗放型管理为集约型管理,变人海战术为现代化管理,变进一步明确税务经费的支出去向和结构,促进税收机关采用更科学、更有效的手段,充分挖掘税务部门人、财、物的潜力,使税收工作达到最优化。作为税收事业的决策者和管理者,应适应市场经济要求,树立税收成本观念,既注重税收事业发展,又考虑税收成本的优化和节约。
(二)建立科学、现代化的征管模式,努力提高征收效率
摘要:税收成本问题是我国税收经济工作中容易被忽视的一个问题。在我国过去长期以来的税收工作中,一直实行下达税收计划的办法,我们较多的注重税收收入的增长与速度,注重税收经济调节作用的发挥,却忽视了在聚财和税收调节中税收成本支出,致使近些年来税收成本不断上升。税收成本是现代税收理论的一个重要概念,但目前无论是理论界还是实践部门对此认识都尚不一致。在社会主义市场经济条件下,从理论上深入认识这一问题,将有助于税收征管效益的提高、税收调节作用的充分实现和我国税制的完善与规范。过高的税收成本不仅直接影响国家可用财力的大小,还对经济运行和税收执法等产生负面影响。通过分析我国税收成本现状,从影响税收成本的因素入手,对降低税收成本的途径及措施问题做一粗浅的分析和探讨。
关键词:税收成本;征管模式;税收法制;税收环境
1776年英国古典政治经济学家亚当·斯密,在其代表作《国民财富的性质和原因的研究》中就提出了着名的税收四大原则,即“平等、确实、便利和最少征收费”。斯密对于税收成本概念的主要贡献在于他完整地提出了“最小征收费用”的原则,即“一切赋税的征收,须设法使人民所付出的,尽可能等于国家所收入的”,并突破了税收成本仅限于有形费用如税务费用、纳税费用等的范围,涉及到课税经济效应的领域,这体现在他分析人民付出与国家收入不等的第二条原因中,即“它(指税收)可能妨碍了人民的勤劳,使人民对那些会给许多人提供生计和职业的事业裹足不前,并使本来可利用以举办上述事业的基金,由于要缴纳税款而缩减乃至于消灭。”斯密的这一重要思想对现代税收理论产生了深远的影响,在税收工作中不仅要税收收入列为首位,同时还要考虑税收成本。
所谓税收成本,是一定时期内国家为筹集税收收入而加诸社会的全部费用和损失。税收成本按其影响范围又有广义和狭义之分,狭义的税收成本一般指征税成本;广义的税收成本除征税成本、纳税成本外还包括税收经济成本。征税成本是指税务部门在实施税收政策、组织税收收入、开展税务检查所投入的各项费用;纳税成本是指纳税人为履行纳税义务所付出的费用;税收经济成本是指在实施税收政策和征管措施过程中对经济产生的效用损失。
一、目前我国税收成本的现状及原因分析
随着社会主义市场经济的不断完善和发展,税收成本随之增加亦属正常,特别是1994年税制改革后,两套税务机构的分设,无论从人员机构、办公场所,到交易工具、业务经费等都必须增加投入,不论其来源于中央财政或地方财政,总体上税收成本都是要增加的。由于经济和技术等方面的原因,我国的税收征管水平与发达国家和地区相比,仍比较落后,税务人员具体业务能力及执法水平也较欠缺,跟不上征管改革的发展需要,税收征收管理中的效用不广,现代化程度不高。另外,各级税务机关在征管机制设计上,出发点往往是最大限度地组织税收收入,而不是力求以最小的税收成本业换取最大的收益,税务机关为了便于监控、避免税收流失制定了许多严密甚至苛刻的征管制度,这些都会给纳税人履行纳税义务带来很多不便,增加了税收成本。二、我国税收成本偏高的形成原因分析
我国税收成本之所以偏高是有诸多因素结合起来的。
(一)税收法制不健全
依法治税是依法治国基本方针在税收领域的具体体现,是现代税收事业的基础和发展。新中国成立以前我国长期处于封建社会,人治思想严重,法治观念淡薄,在税收上表现为无法可依或有法不依,加上税制不健全,法规漏洞多,偷逃税或越权减免税现象严重。1994年我国实行的新税制,多数以条例形式出现,法律地位不高,有许多问题还没有规定或规定不清,税目、税率过于复杂,税收政策变化频繁,在税收征纳过程中易产生分歧,具体操作很复杂,增加了税收征管难度,使税收成本加大。从现行税制的税种设置来看,现行增值税、土地增值税及企业所得税的应纳税款的计算和申报缴纳制度都较为繁琐,不利于纳税人简单明了的缴纳税款,提升税收成本。特别是目前我国设置国、地税两套税务机构执行税务管理,从某种程度上讲,确保了中央与地方的税收收入,但这种重复管理、征收、检查和复杂的税收制度,都无疑加大了征税成本和纳税成本。
(二)税收环境方面的原因
从经济环境看,在走向市场经济之初的现实经济运行中,滋生了大量的“地下经济”,由于信息不灵、政策的贯彻难度大,给税源的监控带来很大困难,税务机关要把潜在的税源变成收入就必然要加大税务要素的投入,增大了征税成本。从社会环境看,1994年的税制改革,使中央与地方政府之间的责权利关系逐渐明确,相应地由财政利益分配引发的政令不通现象日益严重,表现在一些地方过多考虑部门利益和地方利益,强行收费,弱化收税,甚至越权减免税,造成国家税收流失,弄虚作假,虚报浮夸,追求所谓政绩而不顾税法的严肃性,严重妨碍税收执法。从文化环境看,由于尚有很多纳税人法制观念和纳税意识很差,税收法规的执行不仅得不到纳税人和社会各界的大力支持,反而有人千方百计地逃避纳税义务,有的甚至抗拒、敌视税务执法行为,这必然会为税务机关依法治税带来难度,为了维护税法尊严,税务机关必须加大税务要素的投入,结果导致征税成本的增加。虽然新税收征管法中规定了税务机关同其他政府管理机关实行信息共享。但各职能部门的配合不够,税务部门与工商、公检法、银行的有关数据达不到共享,有关信息目前不能实行联网,一些政府管理机关为了部门利益会导致国家整体税收政策落实遇到阻力,使税务机关为全面掌握纳税人情况,加强监督而加大税收成本支出。
(三)税务人员素质方面的原因
税收征管和正常纳税秩序的维护,要依靠广大税务人员。税务人员素质的高低,直接影响着执法水平和执法效果。目前,我国税务人员的综合素质不是很高,受教育程度低,专业人员少,据有关资料显示:国税系统税务人员研究生学历以上仅占0.08%,大学文化程度占4%,大中专的占57%,高中以下的占38%.尽管各级税务机关均已配备了一定数量的现代化办公设备,但由于目前缺乏既精通税收业务又掌握现代化科技的税务人才,计算机的应用仅限于征管方面业务的操作,但是在此基础上的稽查选案的计算机处理仍缺乏充分、完整和有效的数据依据,大量的工作仍需要人工来完成。随着国家有关法律的完善,一些规范税务机关的如行政处罚法、行政复议法、行政诉讼法、行政许可法的颁布和实行,税收工作中不但要求重实体,更要加强程序的规范,因此税收工作需要一批高素质,懂税收、会计、计算机的复合型人才。因此税务机关需要加强培训力度、并且引进高素质的人才。而这都会加大税收成本支出。
(四)纳税人纳税意识方面的原因
虽然经过多年税收宣传,全社会整体纳税意识有所提高,但在市场化进程中,许多新办企业、新兴业户对税收的本质功能仍缺乏应有认识。农村地区、零星税源分散隐蔽很多私营业主、个体业户账证不全,迟迟不办理登记。使税务机关无法实行税务监控。还有的增值税一般纳税人,对税务系统采用的iC卡、数据采集器等电子申报手段不能适应。落后的办税能力与高科技电子申报的反差很大、制约了税收征管改革的进程。纳税人素质参差不齐、影响了整体纳税质量,干扰了市场经济要求的公平竞争秩序,是制约税收征管效率的主要因素。
(五)其他方面的原因
因征税而导致私人经济利益损失大于因征税增加的社会经济利益,就会发生税收在资源配置方面的额外损失;如果税收对市场经济运行产生了不良影响,干扰了私人的生产和消费决策,即发生了税收在经济运行机制方面的额外损失。
三、降低税收成本的途径及措施
(一)树立降低成本、提高效率的责任意识
要降低税收成本,必须首先解决思想认识问题。成本观念并非是企业的专利,税务机关也要强化成本观念,那种不计投入,不问产出,只求完成任务的观念是与市场经济的效率要求背道而驰的。长期以来,税收征管工作被视为纯粹政府行为,税务部门为完成税收计划,保证应收尽收,不惜一切代价增加人员、增设机构,造成税收成本过高。因此,必须在思想上彻底摒弃过去的“无本治税”的旧观念,增强税收成本意识,把税收成本观念贯彻到税制改革、征管机构改革和税收日常管理之中,科学地进行税收成本的预测、决策、计划和考核,变税收粗放型管理为集约型管理,变人海战术为现代化管理,变进一步明确税务经费的支出去向和结构,促进税收机关采用更科学、更有效的手段,充分挖掘税务部门人、财、物的潜力,使税收工作达到最优化。作为税收事业的决策者和管理者,应适应市场经济要求,树立税收成本观念,既注重税收事业发展,又考虑税收成本的优化和节约。
(二)建立科学、现代化的征管模式,努力提高征收效率构成税法最基本的要素篇9
构成税法最基本的要素篇10