审计专业判断篇1
[摘要]国外近二十年来在审计专业判断的理论研究方面已经取得了长足的进步，在我国，随着审计行业地位的不断提高和审计事业的迅速发展，对审计从业人员的专业判断能力提出了更高的要求，使审计专业判断的重要性日渐显著，对审计专业判断的基本理论进行探讨应成为我国当前审计理论研究的最重要领域之一。
随着我国市场化程度的不断提高，对各经济主体经营活动的限制将逐步放宽，从而必然对审计从业人员的专业判断能力提出更高的要求，使审计专业判断的重要性日渐显著。
一、审计专业判断的概念与特征
1、审计专业判断的概念
国外近二十年来在审计专业判断研究方面取得了长足的进步，在我国，审计专业判断也正在成为理论界的一个关注热点。学术界对审计专业判断的描述主要有以下几种：
（1）审计专业判断是审计人员进行审计决策时对各相关方面进行综合考虑的过程。审计人员的错误判断会导致不恰当的审计结论。
（2）审计专业判断是一种在长期业务培训实践中形成的感性认识，因人脑的作用带有一定的预见性。
（3）审计专业判断指运用审计及相关学科的知识与经验，从多种可能的工作方案中做出取舍的决策。
（4）审计专业判断是确定被审事项是否具有某种属性的思维过程。但迄今为止，国内外尚没有就审计专业判断的概念给出一个公认的定义。笔者认为，审计专业判断的概念中必须强调如下因素：一是判断的主观性，这是审计专业判断的本质属性；二是判断的普遍性，即审计专业判断贯穿于审计的全过程，可以说是无处不有，无处不在；三是判断的重要性，审计师专业判断水平的高低不仅明显地影响着审计效率和效果，而且是审计师专业水平高低的主要标志之一。由此，笔者认为如下描述可以比较全面准确地把握专业判断的概念：审计专业判断是一种基于审计师专业知识和个人经验的本能判断，它广泛地存在于审计的全过程并且极大地影响着审计质量。基于这一定义，我们可以对审计专业判断的特征进行进一步分析。
2、审计专业判断的特征
（1）审计专业判断受主观因素影响较大
判断作为思维的一种方式，具有强烈的主观色彩。反映在审计活动中，审计人员的知识、经验，乃至性格、习惯、心态等个人因素都会被带到审计专业判断过程中去，从而影响审计专业判断的结果。相同的事物，由于判断者主观因素的影响，做出的判断可能会大相径庭。
正因如此，审计专业判断对判断者的专业素质要求较高。它要求审计人员必须具备会计、审计、法律等相关专门知识，并且达到一定熟练程度，同时，审计人员还必须具备丰富的实践经验，具备面对实际问题做出正确判断的能力。例如，一位经验丰富而机警的审计人员能很快地浏览一页记录并马上发现异常的事物，还能准确地指出问题所在。这种诊断并无任何不可思议之处，审计人员只不过是综合运用了他的会计知识和经验来评价信息的正常与否或可信与否。审计专业判断能力的高低是审计人员综合素质和专业能力强弱的根本体现，是衡量审计人员专业水平的核心指标。
（2）审计专业判断同会计信息的模糊程度密切相关
模糊性是相对精确性和肯定性而言的，会计信息的模糊性主要表现为会计提供的信息有不清晰性、不确定性和不准确性，带有许多人为和估计的成分。由于会计信息是经过估计、分类、汇总、判断和分配过程得出的近似结果，信息不是百分之百的准确可靠，由此决定了会计信息的不确定性和受人为因素的影响。其中，会计法规的弹性对会计信息的模糊性程度有着直接的影响。会计法规的弹性增强，会计政策和会计处理方法的多样性和可选择性会明显提高，从而加大了会计信息的模糊程度。对于审计来讲，会计信息的模糊程度提高，就需要审计人员在大量的模棱两可的事件之间做出判断，确定其适当性，由此提高了对审计人员专业判断能力的要求，而审计专业判断的重要性也就会因此受到更多的重视。
（3）审计专业判断贯穿于审计活动的全过程
审计人员在整个审计过程都要做出一系列重要判断。在计划阶段，要调查了解被审计单位的基本情况，初步评价被审计单位的内部控制，确定重要性，分析审计风险，编制审计计划。在审计实施阶段，要确定审计重点，收集审计证据。确定审计重点时，要考虑被审计单位内部控制制度的强弱和经济业务的性质和特点；收集审计证据时，要考虑有关材料和被审计项目的相关性，考虑证据的充分性和有效性。在审计完成阶段，要对审计证据进行综合分析研究，对照审计标准，对问题加以定性，形成审计意见，出具审计报告。这些都依赖于恰当的专业判断。
（4）审计专业判断失误是导致审计失败的重要原因
审计失败是指审计师未能发现财务报表有虚伪不实的情况而发表了错误的审计意见。审计失败的原因综合起来无外乎三种，即审计人员专业知识存在缺陷；对被审计单位的经营了解不够；审计程序存在问题。其中，专业知识是审计人员进行专业判断的基础，专业知识的缺陷必然影响审计人员的专业判断水平，而对被审计单位经营了解不够及审计程序失当往往是源于错误的专业判断。另据美国treadwayCom-mission研究报告指出：66％对注册会计师的控诉案件显示审计人员未搜集充分而适当的证据；36％对注册会计师的控诉案件显示审计人员对于审计过程所发现的潜在问题未能提高警觉或给予足够的专业怀疑。而审计师这些方面的能力恰恰取决于审计人员专业判断水平的高低。《蒙哥马利审计学》序言中有这样一段：“审计失败通常是由于管理当局的狡诈舞弊所致，或由于对于客户有意无意地随意运用或误用会计原则，审计人员缺乏高明的判断所致”。
（5）审计环境对审计专业判断功能的发挥起决定作用
审计活动总是在一定的环境条件下完成的，审计环境的发展总是对审计专业判断产生深刻的影响，审计环境的演进直接导致了审计专业判断的产生，并使得审计专业判断在审计活动中日益扮演着更为重要的角色。当前，我国社会正处于由计划经济向市场经济过渡的转型期，在此背景下，审计职业的地位以及审计环境正处于转变之中，因此，研究环境因素对审计专业判断的影响具有重大的现实意义。
二、审计专业判断研究的主要内容
1、对审计人员进行审计专业判断的过程进行描述，确定信息的某些特征对审计人员专业判断的影响
它包括如下内容：分析审计人员在进行专业判断时需运用的信息种类；研究审计人员对不同种类信息的信赖程度；探讨审计人员将各种不同的信息加以综合的方法；确定信息选择和信息处理之间哪一个对审计专业判断的功效影响更大；分析使审计专业判断出现偏差的原因。通过对上述问题的研究找出专业判断失败的原因。
2、研究审计专业判断的认知过程
它主要分析不同的知识和记忆在审计专业判断中的作用。主要内容包括：研究完成不同的审计任务所需要的知识种类以及如何掌握这些知识、对这些知识掌握到什么程度、如何将所掌握的知识运用到审计工作中；探讨审计人员的专业知识对于提出问题、建立假设及搜集信息等工作所起的作用；分析影响审计人员对审计证据的记忆的因素，确定这类记忆对审计人专业判断产生的影响；研究专家与初学者对于知识的掌握和记忆的方式存在的差异及对审计专业判断的影响。
3、评价审计专业判断的质量
评价审计专业判断的质量，通常要调查审计师意见的一致性程度、审计师对于某项客观情况判断的准确性、审计师在较长时期内进行类似判断结果的稳定性，以及审计人员专业判断出现偏差的程度。它将有助于审计理论工作者以及审计实务界人士及时确定审计工作需要改善的环节，以及是否需要制定补救措施。澳大利亚新南威尔士大学的会计学教授trotman认为，在中国，审计人员在某些重要的审计专业判断上的一致性是审计专业判断研究的一个适当的出发点。同时，他认为由于审计专业判断在中国的历史不长，在开始进行这种判断的几年中，审计一致性可能相对较低，会计师事务所应将注意力集中在审计意见出现分歧的领域的培训和复核过程上。
三、审计专业判断的作用重点
审计人员进行审计时所需做出的专业判断主要包括建立重要性水平、评估项目的审计风险、判断企业控制的可靠性程度、选择适当的审计程序、审计证据的搜集与评价、在分析性复核中确认显著性波动的原因、评价客户解释的合理性以及审计意见类型的确定等。
1、建立重要性水平
重要性是现代审计理论和实务中的一个重要概念，是决定审计风险以及检查范围、程序的直接依据之一。确定审计重要性水平是审计专业判断所涉及的一个重要领域。影响重要性水平的因素很多，对重要性的判断离不开特定的环境，重要性会因时间和空间的不同而改变，不同的企业重要性水平不同，同一企业在不同时期的重要性水平也不同。审计人员在对某一企业进行审计时，必须运用专业判断，根据企业所面临的环境，并考虑其他相关因素，才能合理确定重要性水平。
2、确定审计风险
审计风险是指会计报表存在重大错误或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。对于客观存在的审计风险，审计人员必须保持职业谨慎，运用专业判断，对被审计单位的审计风险各要素进行全面评估，确定可接受的审计风险水平。例如，如果评估结果表明固有风险和控制风险的综合水平较高，审计人员就必须扩大审计范围，将检查风险尽量降低，以便使总体审计风险降低到可接受水平。反之，如果被审计单位内部控制行之有效，固有风险和控制风险的综合水平较低，审计人员即使冒较大检查风险，但总体审计风险仍然较低。
3、判断企业内部控制的可靠性
内部控制与审计密切相关，作为一种制度安排，它能够及时提供企业内部差错和舞弊行为的专门分析资料，因此，审计人员在审计测试过程中通过专业判断正确确定内控系统的可靠性是审计过程极为重要的一环，也是审计专业判断的重要内容。对内部控制可靠性的判断，必须建立在对内控制度的设计和实施情况充分了解的基础上，但根据国外的审计实践，在对小型企业进行审计时，不管实际情况怎样，一般都将控制风险定为最大值，他们认为，在很多情况下，高估控制风险，免去符合性测试而扩大实质性测试的选择更为经济。
4、审计证据的搜集与评价
审计活动围绕着获取什么证据，如何获取证据，如何评价证据等内容，这些都要运用审计专业判断。审计人员对于审计证据质与量的判断受到重要性、固有风险与控制风险及审计证据的证明力等因素的影响。检查风险往往产生于审计人员在获取和评价审计证据时做出的错误判断。有一些错误源于抽样风险，审计人员没有选中存在差错的业务样本，检查风险也可能源于非抽样风险，如：审计程序安排不当；没有发现样本中存在的错误；没有正确修正检查出的错误等。审计证据的质量在很大程度上取决于审计人员的专业判断水平。
5、审计程序的选择
审计程序是指审计人员具体实施审计时所采取的详细步骤或工作细则。在实务中，审计人员必须根据被审计单位的业务性质和具体情况，选择最适当的审计程序，以提高审计效率和效果。在这一过程中，审计专业判断起着重要作用。
6、对分析性复核结果的评价
分析性复核的目的是初步判断审计约定事项的重点区域和审计风险，采用这种方法通过指标对比，可以帮助审计人员判断和确定重要的审计项目。但研究表明，除非被审计单位资讯健全以及审计人员有良好的专业判断能力，否则，分析性复核的作用不大。也就是说，这种方法的有效性在很大程度上取决于审计人员的专业判断能力。
7、审计类型的选择
审计人员根据审计结果和被审计单位对有关问题的处理情况，形成不同的审计意见。在这一过程中，审计人员的专业判断能力起着重要作用。《中国注册会计师独立审计具体准则》第7号明确了在什么情况下应表示何种审计意见，然而，从目前的规定来看，保留意见、否定意见和拒绝表示意见的区别仅在于程序不同，对于“个别”、“局部”、“重要”、“严重”等措辞的把握在实际操作中必须依靠审计人员的专业判断来完成。
8、对舞弊风险因素的判断
审计人员对舞弊风险因素意识的缺乏经常是引起审计失败的原因。如果审计人员能够了解重要的舞弊风险因素并能引起职业怀疑，然后利用专业判断综合而不是孤立地考虑这些风险因素，就能够减少未能查出舞弊的风险。
四、审计专业判断质量的评价标准
对于审计人员所做专业判断的质量，一般从以下几个方面综合评价：
1、审计人员意见的一致性程度
一致性是指多个审计师对同一审计问题所做出的专业判断的相似程度，它是用于评价审计师专业判断水平的最常用标准。当审计人员遇上审计诉讼时，论证其他审计人员在类似的环境中亦会做出同样的专业判断可以保护审计师，使之免于承担责任。同时，在会计师事务所中，设置诸如员工培训、审计手册及分级复核等制度的原因之一，就是提高事务所内部审计人员所做专业判断的一致性。
2、准确性
准确性是指精确度或与某一特定标准一致。理论上应以判断的准确性作为客观的、可衡量的标准。但是，在许多专业判断过程中，并不存在一个一目了然的所谓正确答案来作为评价的标准。因此，在审计实务中，一般以一组经验丰富的审计人员的共同判断作为评价的标准，即将某一审计人员的专业判断与一组经验丰富的审计人员所做的统一判断进行比较来衡量该判断的准确程度。新晨
3、稳定性
稳定性是指在不同时间里，同一审计人员针对同一问题所做出的专业判断之间的关系。从理论上说，在相同或类似的情况下，虽然时间不同或被审计单位不同，对同一问题应该做出相同的处理或反应。
4、可防卫性
对于报表使用人对审计报告的质疑，审计人员必须对其所做专业判断的理由做出令人信服的解释，从而避免诉讼失败，这就是审计专业判断的可防卫性。高质量的审计专业判断应该具备较强的可防卫性。
[参考文献]
[1]Kent.trotman.auditJudge-mentResearch-overviewandopportu-nitiesForResearchinChina[J].ChinaaccountingandFinanceReview，Volume1，numberl，march1999.
[2]w.RobertKnechel.auditingtext＆Cases[m].northeastUniversityofFinance＆economicspress，1998.
审计专业判断篇2
［关键词］批判性思维；审计专业判断；审计风险；审计质量；审计职业判断
［中图分类号］F239.1［文献标识码］a［文章编号］1004-4833(2011)06-0010-10
审计专业判断①能力是影响审计质量的重要因素，批判性思维在提升审计师专业判断能力中起着重要作用。目前，国内外针对审计专业判断和批判性思维分别进行了大量研究，并形成了比较系统的理论和研究成果，但是将批判性思维引入审计专业判断领域并进行系统研究的文献还比较少。审计专业判断在本质上与批判性思维存在天然的内在联系，因此，有必要从理论上探讨批判性思维与审计专业判断之间的关系。本文在对批判性思维及审计专业判断的概念进行界定，并对国内外相关研究进行简要述评的基础上，深入分析审计与批判性思维之间的内在联系，审计师批判性思维的塑造以及批判性思维在提升审计师专业判断能力中的具体运用。
一、批判性思维与审计专业判断概述
（一）批判性思维概述
1.批判性思维的定义
“现代批判性思维传统”之父杜威认为批判性思维是个体对于任何信念或假设及其所依据的基础和进一步推导出的结论所进行的积极、持久和周密的思考［1］。Siegel（西格尔）认为批判性思维意味着在事实的基础上进行客观、公正判断的能力和意愿［2］。美国哲学学会将批判性思维定义为有目的的、自我校准的判断。这种判断表现为解释、分析、评价、推断及对判断赖以存在的论据、概念、方法、标准或语境的说明［3］。
对于上述批判性思维的定义，我们可以从以下几个方面来把握其特征：第一，批判性思维是一种基于客观事实的理性反思，以审慎的态度和质疑的思维方式重新审视一切。第二，批判性思维不仅仅是对别人的否定，更重要的是自我校准。第三，批判性思维的目的不是否定和一切，而是在否定和质疑的基础上做出理性的判断。
目前学术界对批判性思维还没有一致公认和规范的界定。从研究审计专业判断的角度看，我们更倾向于接受美国哲学学会的定义。
2.批判性思维的结构要素
（1）批判性思维特质。批判性思维特质是指批判性思维的个体倾向性，是有意识进行批判的心理准备状态、意愿和个性品质。它可激活个体的批判性思维，既是审计师批判性思维的动力，也是审计师应该具备的良好素质。
（2）原则性知识与技能。批判性思维的发挥需要借助原则性的知识和技能，包括专业及专业相关原则性知识与技能和逻辑学及相关原则性知识与技能。
（3）思维实践。批判性思维特质决定了一个人愿不愿意主动地进行批判；批判性思维认知技能则侧重于能不能进行合理批判；专业的原则性知识和技能解决了用什么进行批判的问题。但是，审计师要真正地掌握并熟练运用批判性思维还必须经过不断地实践，只有这样才能使批判性思维成为一种习惯［4］。
3.批判性思维的意义
首先，批判性思维是获取知识、追求真理的重要条件。其次，批判性思维有助于提高决策质量。最后，批判性思维还有助于创新［5］。
（二）审计专业判断概述
1.审计专业判断的定义
mickhail（米克尔）认为审计判断是一个由会计系统、审计系统、会计系统与审计系统之间的关系和对二者之间关系的理解四个部分组成的行为系统，该行为系统各部分交互作用的结果就是“审计判断”［6］。张继勋认为审计判断是审计师根据其专业知识和经验，通过识别和比较，对审计事项和自身的行为所做的估计、断定或选择［7］。从探讨批判性思维与审计专业判断关系的角度考虑，我们倾向于采用张继勋的观点。
2.审计专业判断的特征及构成要素
（1）审计专业判断的特征。作为一种职业判断，审计专业判断具有目标性、层级性、经验性、可验证性、复杂性、前瞻性和滞后性等特征［8］。
（2）审计专业判断的构成要素。从系统论的角度看，审计专业判断包括审计人员和审计判断任务［8］。从整个审计行为过程来看，所有的专业判断都是由审计师作出的，审计专业判断正确与否主要取决于审计人员的素质和能力的高低。审计判断任务是审计专业判断的客体。审计专业判断的客体主要是为了实现审计目标而实施的具体审计活动。
3.审计专业判断在审计行为过程中的作用
审计专业判断贯穿于审计行为过程的始终，它会影响审计目标的有效实现。具体而言，从初步了解被审计单位的基本情况到审计计划的制定与修改，从风险评估及重要性水平的确定、内部控制测试及评价，到进一步的审计程序及审计证据的获取与评价，以及最终审计意见的形成都离不开审计专业判断。因此，作为一种特殊的经济控制，审计目标的有效实现离不开审计专业判断。
二、国内外研究述评
（一）批判性思维的研究现状
批判性思维的理论和实践可以追溯到2400多年前苏格拉底对批判性思维的解释和探究［8］。中国先秦时期的墨家在与儒家以及其他学派进行辩论的过程中，对各家学派的主张进行合理性审查，对他们的论证进行分析和评估，形成了墨家的批判性思维［9］。
20世纪30年代德国法兰克福学派重新提出批判性思维，并引起广泛重视［10］。20世纪60年代批判性思维研究在西方国家盛行。目前以美国为首的西方国家对批判性思维的研究已经非常成熟（从早期的概念界定、内涵和性质的探讨到批判性思维维度的细致划分，发展到测量工具的研制及对其效度和信度的研究、批判性思维的影响因素和培养途径及其与各学科的关系等）［11］。
国内对批判性思维的研究在20世纪90年代才逐渐得到重视。目前国内有关批判性思维的研究基本上还处于理论探索和建构阶段，虽然批判性思维实证研究近年来呈现迅速发展的趋势，但绝大部分都局限于批判性思维和各学科之间关系的研究，与国外的实证研究相比，还存在着很大差距。
（二）审计专业判断的研究现状
国内外有关审计专业判断的研究大致可以分为三个阶段。第一个阶段是20世纪50年代至70年代，人们开始意识到审计判断对审计工作的重要性，但实务界和理论界对此研究的重视程度还不够，只有一些零星的研究，以莫茨的“证据、判断和审计师意见”的研究为代表［7］。第二个阶段是20世纪70年代至80年代初，这一时期的主要代表人物和成果包括ashton（阿什顿）的“一个内部控制判断的实验研究”［12］，Boatsman（博特曼）等的“选择重要性判断的政策运用”［13］，Joyce（乔伊斯）的“审计程序计划中的专家判断”［14］以及阿什顿等的“审计师内部控制判断的描述性模型”［15］等。第三个阶段是20世纪80年代以后，代表人物包括Libby（莉比）、秦荣生、谢志华、肖文八等，他们对审计判断策略、审计判断绩效及审计判断与审计风险和审计责任的关系等方面进行了研究。［16］。
综上所述，将批判性思维引入审计专业判断领域，深入分析批判性思维在提升审计师专业判断能力中的运用，将有助于推动审计实践和审计理论的发展和创新。
三、审计与批判性思维的内在联系
（一）审计的专业判断与批判性思维一脉相承
受托经济责任是审计产生与发展的根本动因。审计本质上是一种特殊的经济控制，其控制目标是保证受托经济责任的全面、有效履行。
批判性思维是一种有目的的、自我校准的判断。批判性思维表现为解释、分析、评价、推断及对判断赖以存在的论据、概念、方法、标准或语境的说明。审计师只有在对被审计单位了解的基础上，以法律法规和相关准则为依据，解释和分析经济现象，评价审计证据是否充分、适当，才能形成合理的判断。因此，审计判断的形成实质上是一种批判性思维过程。
专业判断贯穿于整个审计过程的始终，因此审计师必须具备相应的专业胜任能力，并始终保持一种职业怀疑态度。面对各种数据、资料及审计证据，审计师必须以一种质疑的思维方式和审慎的眼光，才能拨开层层迷雾，透过各种现象揭示经济活动的本质，从而形成恰当的审计意见，保证受托经济责任的全面、有效地履行。
莫茨和夏拉夫在论及会计与审计的关系时指出：“……审计与会计计量和认定的基础有关，审计是分析性的，而非构建性的；审计是批判性的、审查性的。”［17］这是关于审计批判性的经典论述，也是审计与批判性思维之间存在天然联系的强有力论证。
因此，作为一种特殊的经济控制，审计本质上与批判性思维有着天然的联系，审计师在履行审计责任时必须始终保持职业怀疑态度，这与批判性思维怀疑一切的信条是一脉相承的。
（二）批判性思维有助于更有效地实现审计目标
审计目标是审计行为活动的出发点和归宿点，是审计控制功能充分发挥的重要前提。而审计目标的实现必须借助一定的控制手段与方式，充分认识并发挥审计的控制功能［18-19］。
审计目标的实现依赖于审计师在充分、适当的审计证据的基础上所形成的恰当的审计意见。审计证据的获取依赖于审计方法和程序的选择与运用，而审计方法和程序的选择离不开批判性思维的运用。在选择与运用具体的审计方法和程序时，审计师必须以审慎的态度和质疑的思维方式重新审视现有审计方法和程序的适用性，有针对性地选择甚至创新审计方法和程序，以获取充分、适当的审计证据，保证审计目标的实现。
批判性思维要求审计师应具有审慎的态度和质疑的思维方式，这将有助于审计方法和程序的选择与创新，有助于对审计证据的充分性和适当性进行深入分析和评价。总之，批判性思维的运用有助于促进审计目标的有效实现。
（三）审计行为过程离不开批判性思维的运用
1．审计师职业道德遵循与批判性思维
独立、客观、公正是审计师必须遵循的职业道德规范。批判性思维意味着在事实的基础上进行客观、公正判断的能力和意愿，这与审计师的职业道德要求是一脉相承的。根据职业道德的基本要求，审计师必须基于客观事实和充分、适当的证据来形成审计意见，以权变的眼光来审视经济现象，以审慎的态度来分析和评价审计证据及被审计单位管理层的承诺，以质疑的思维方式来评价权威专家的工作。敢于否定过去、怀疑权威、自我反思，努力克服各种成见和偏见的影响，不屈从于各种压力，不受思维定式的束缚，独立、客观、公正地发表审计意见，这与批判性思维的基本特征是一致的。
2．专业胜任能力、应有关注与批判性思维
审计准则明确要求，审计师必须具备专业胜任能力，在执业过程中应当始终保持职业怀疑态度，对可能存在重大错报风险的交易和事项给予应有的关注。专业胜任能力包括专业知识、技能和经验，是审计师作出恰当专业判断的基础。在审计过程中，丰富的经验有助于审计师在面对复杂的经济业务和事项时能够根据客观事实和证据作出恰当的审计判断，但审计师能否作出恰当的审计判断，除了依赖于丰富的审计经验，更重要的是需要具有良好的批判性思维特质。“……过去我们认为经验丰富的审计师的判断是恰当的，但是统计抽样方法在审计中的使用却使我们产生了一种新的兴趣，即应怀疑凭经验就足以判断测试和抽样的准确性这一假设。”［17］这是批判性思维在审计专业判断中运用的佐证。审计师的经验很重要，但在遇到复杂的经济业务和事项时，审计师必须以一种反省式的思维跳出经验的束缚，提高审计判断的质量。
由于审计对象的复杂性，审计师有必要在特殊领域利用专家的工作。在利用专家的结论作为形成审计意见的证据时，“审计师应该学会在将任何材料作为证据之前，对这些材料进行质疑和评价。审计师在承认权威时，应全面考虑存在偏见和自我利益的可能性。”［17］因此，审计师必须以审慎的态度和质疑思维方式，从专家的背景、经历、声誉以及专家在作出该结论时可能会面临的外界压力等来综合评价其工作。
应有关注要求审计师在审计过程中始终保持职业谨慎和职业怀疑，以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对产生怀疑的证据保持警觉。这与批判性思维所要求的审慎、质疑和反思是一脉相承的。因此，审计师的职业谨慎和职业怀疑正是批判性思维在审计中的具体体现。
3.分析程序与批判性思维
分析程序是指审计师通过分析不同财务数据之间及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的与其他相关信息不一致或与预期差异重大的波动或关系进行调查。
分析程序同样离不开批判性思维的运用。当分析程序的结果显示的比率等与对被审计单位的了解不一致时，批判性思维要求审计师必须获取适当的证据以证实或排除疑虑，并考虑其对重大错报风险评估水平的影响。审计师只有始终保持职业怀疑，才能发现财务报表中的异常变化或预期发生而未发生的变化，并实施相应的审计程序以降低审计风险；只有始终保持职业谨慎，才能发现财务状况或盈利能力变化的信息和征兆，并在此基础上进行反思，对被审计单位的持续经营能力等作出恰当的专业判断。此外，由于分析程序获取的是证明力较弱的间接证据，审计师只有结合其他审计程序获取的证据才能形成恰当的审计判断。同时，由于分析程序并不适用于所有的报表认定，审计师在运用分析程序时，必须评价分析程序在发现某一错报单独或连同其他错报可能引起财务报表存在重大错报时是否有效，以此为基础评价分析程序的适用性。
4．审计风险与批判性思维
审计风险是指在审计对象信息存在重大错报的情况下，审计师得出不恰当结论的可能性。由于受选择性测试方法的运用、内部控制的固有局限性、大多数证据是说服性而非结论性的、在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量专业判断以及在某些情况下审计对象具有特殊性等因素的影响，将审计风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则。
基于上述分析，要提高审计质量，降低审计风险，审计师就必须对可能存在重大错报风险的领域实施风险评估程序和进一步的审计程序，在涉及审计风险的各个环节都充分发挥批判性思维的作用，以将审计风险控制在可接受的低水平。首先，在选择测试方法时，审计师要基于对被审计单位重大错报风险的评估来选择以实质性测试为主，还是控制性测试与实质性测试相结合的审计程序。其次，审计师在了解和评价被审计单位内部控制设计是否合理、执行是否有效时，不能只看相关制度设计的书面文件，而要仔细观察内部控制实际运行情况；不能简单地以某一时刻观察到的内部控制运行状况作为评价内部控制是否有效的基础，而是通过从不同时点、不同部门和不同人员获得的证据是否能够相互印证，并考虑证据提供者本身的因素来综合评价内部控制的有效性。再次，由于在利用所获得的证据形成审计结论时涉及大量的专业判断，审计师要从证据的形式、来源以及不同证据之间是否相互印证等多角度、多层面分析所获得的证据是否足以支持形成恰当的审计结论。最后，由于审计对象的特殊性，审计师可能对某些审计对象完全是陌生的，没有任何经验可供参考，这时审计师的专业敏锐性将有助于审计工作的顺利进行，而这种专业敏锐性除了依赖于审计师的专业素质外，在很大程度上还依赖于批判性思维的运用。
综上所述，作为一种特殊的经济控制，审计离不开大量的专业判断，专业判断能力的提升需要批判性思维，因此，审计与批判性思维之间存在着天然的有机联系。
四、审计批判性思维的特点及其塑造
（一）审计批判性思维的特点
1.以独立的视角来分析和评价所获得的一切证据
独立是审计的灵魂。在审计过程中，审计师必须保持实质上和形式上的独立性，以独立的视角来分析和评价所获得的一切证据，对被审计单位提供的信息的真实性、可靠性等进行辩证地分析，审慎地评价各种证据的有效性。
对审计证据的辩证分析和审慎评价是批判性思维基于客观事实进行理性反思，以审慎的态度和质疑的思维方式重新审视一切的基本特征在审计中的体现。
2．始终保持职业怀疑态度
如前所述，应有关注要求审计师在审计过程中保持职业谨慎，以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对产生怀疑的证据保持警觉。不迷信书本、不轻信经验、不盲从权威，这正是批判性思维以质疑的思维方式重新审视一切的特征在审计中的完美体现。
职业怀疑态度要求审计师必须有一个明辨是非的智慧头脑，以质疑的思维方式看待每一件事，敢于对信息来源、性质、真伪等提出疑问，敢于挑战权威、勇于跳出思维定式的束缚，用发展变化的眼光看问题，不被表面现象所迷惑，透过现象看本质，在全面分析的基础上，将各种证据有机地结合起来以形成恰当的审计意见。
3.在否定和质疑的基础上形成理性的审计判断
审计师必须基于充分、适当的审计证据形成恰当的审计意见。审计师在对客观经济现象进行解释和分析的基础上，根据被审计单位的实际情况和具体经济事项的特征，以相关法律法规和准则为依据，以否定和质疑的思维方式来评价审计证据的充分性和适当性，从而形成理性的审计判断。
审计意见的形成是建立在否定之否定的基础之上的。这种否定的思维方式不仅强调对不同来源、不同形式的审计证据进行辩证分析，而且强调在理性反思的基础上进行自我校准；这种否定的思维方式不是为了否定和一切审计证据，而是在否定的基础上寻求充分、适当的审计证据，为审计判断的形成提供理性的基础。
（二）审计师批判性思维的塑造
批判性思维的结构要素包括批判性思维特质、原则性知识与技能以及思维实践。因此，审计师批判性思维的塑造也应该围绕这几个方面展开。
1.加强审计师专业知识和技能的培训
专业知识和技能是审计师批判性思维塑造的前提和基础，因此审计师应不断更新知识结构和提升专业技能。学校教育、资格准入考试和后续教育是审计师获取专业知识的三种主要途径。而审计技能的获得除了理论学习外，还依赖于审计实践。目前，不管是学校教育还是后续教育，都主要侧重于会计、审计等专业知识的培训，很少涉及批判性思维的课程及训练。因此，我们建议从以下方面来加强审计师的专业知识和技能培训。
第一，在审计教育中加强哲学、逻辑学等课程的教育。哲学是科学的科学，哲学不会告诉我们具体的审计程序和方法，但是哲学提供了分析问题、解决问题的方法论基础。哲学中的辩证思维与审计中强调的批判性思维是一脉相承的。关于逻辑学与审计的关系，莫茨和夏拉夫认为“……逻辑学关心的是如何确立事实以及结论和推论是否有效。可见，逻辑学不仅是审计的基础，也是法律的基础，因为二者必然从逻辑学中借用了论证的观点和理论。事实上，任何主要依靠证据的学科都是以逻辑学为基础的。”［17］批判性思维虽然不能简单地等同于哲学和逻辑学，但是批判性思维的发挥需要一定的方法论基础和逻辑学基础。第二，在资格准入考试中适当增加逻辑知识的考核。国内的审计准入资格考试一直很少涉及逻辑分析的内容，我们希望在以后的考试中适当增加逻辑分析方面的考核，促使审计师强化逻辑知识的学习，以提升其批判性思维的能力。第三，在后续教育中增加批判性思维方面的内容。目前国内审计师的后续教育中也很少涉及批判性思维方面的教育，这与目前缺乏合适的教材和师资有很大关系。因此，我们建议在条件成熟时，在后续教育中适当增加批判性思维方面的内容。
2.通过不断的思维实践，塑造和提高审计师的批判性思维特质
每个人都存在不同程度的批判性思维特质，如好奇心、自信心等。由于审计工作的特殊性，批判性思维不能简单停留在原始状态，审计师应该通过实践，真正地掌握并熟练运用批判性思维。目前，国外已经开发出一些衡量批判性思维的量表，国内也有学者将国外的量表翻译过来进行适当修改并加以应用。因此，在条件成熟时，我们可以考虑开发针对审计师的批判性思维量表，在选拔和考核审计师时，将量表的测试结果作为辅助的参考标准，以激励审计师勤奋地进行批判性思维的实践。
五、批判性思维在提升审计师专业判断能力中的具体运用
综上所述，专业判断贯穿于审计过程的始终，而审计师专业判断能力的提升离不开批判性思维的运用。基于莫茨和夏拉夫对审计方法体系的概括和形成判断的过程的划分［17］，结合现代风险导向审计的基本理念，我们主要以注册会计师审计来具体分析批判性思维在提升审计师专业判断能力中的具体运用。
（一）识别需要加以证明的命题
根据莫茨和夏拉夫的观点，形成判断的第一步是识别需要加以证明的命题，即明确审计目标和审计对象。
具体而言，它包括识别面临的整体问题，接受审计任务；观察与问题相关的事实以及将整体问题分解为具体问题等三个方面。
1．识别面临的整体问题，接受审计任务
识别面临的整体问题，接受审计任务，即在接受审计任务前，审计师首先应对审计目标有明确的认识，并在深入分析审计风险的基础上确定是否接受审计任务。
在接受审计任务之前，审计师应在了解被审计单位基本情况的基础上，对可能存在的重大错报风险水平进行评估，针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序，评价遵守职业道德规范的情况，然后根据自身的专业胜任能力及风险承受能力，判断能否将审计风险降低到可以接受的水平，以确定是否接受审计任务。
由于事物是发展变化的，批判性思维强调以审慎的态度和质疑的思维方式来综合分析被审计单位的情况，只有当审计风险能够降低到可以接受的水平时，审计师才能接受审计任务。
2.观察与问题相关的事实
在接受审计任务后，具体执行审计业务前，审计师应该在对被审计单位的了解和对重大错报风险水平评估的基础之上制定可行的审计计划，即通过对被审计单位的业务性质、经营情况、财务状况、以前年度的审计情况、组织机构和人员配置等情况的了解，深入分析国家政策、宏观经济形势、行业发展趋势等可能影响审计风险的各种潜在因素，并以此为基础制定可行的审计计划。
在了解被审计单位具体情况的过程中，批判性思维体现为审计师应以辩证和权变的思维客观地分析和评价所观察到的一切。审计师应基于对客观事实的分析，以联系的观点，从事物的发展变化过程深入分析事实背后的原因，识别可能存在的潜在风险，以便在制定审计计划时有针对性地选择切实有效的审计方法和程序。
3.将整体问题分解为具体的问题
由于经济活动本身的复杂性，总体审计目标的实现依赖于具体审计目标是否实现。审计师应根据审计目标来制定总体审计策略和具体审计计划，并确定审计重要性水平。审计总目标包含若干个可验证的认定，不同的认定决定具体的审计目标，具体目标决定具体的审计程序。审计总目标统领具体目标，具体目标决定审计程序，从而形成一个有机的目标体系。例如，应收账款审计包括真实性、权利和义务、完整性和计价分摊等认定，也包括真实性、权利和义务、完整性和计价等审计目标。审计师可以通过实施包括向客户函证以及检查销售合同、销售发票和发运凭证等审计程序来获取应收账款真实性方面的审计证据。因此，审计师只有有效地控制住被审计单位违反相应认定可能产生的风险，并采取针对性的审计程序，才能保证具体目标的实现，最终确保审计总目标的有效完成。
在目标体系的构建和分解过程中，批判性思维体现为审计师必须在审计总目标的指导下，辩证地分析具体审计对象的特点，构建一个切实有效的审计目标体系，作为选择与开发具体审计方法和程序的指南。
（二）对证明该命题所需要的证据进行评价
具体的审计目标存在差异，对审计证据的要求也有所不同，因此审计师必须针对具体的审计目标选择恰当的审计方法和程序来获取相应的审计证据。
1.针对每个具体问题确定需要收集的证据
获取与具体审计目标相关的证据就能实现对被审计单位作出的相关认定的鉴证，从而保证审计目标的实现。在执行具体审计程序前，审计师应深入分析实现具体审计目标所需获取的相关证据。
不同的认定决定了具体的审计目标，而要实现对被审计单位所作出的认定的鉴证，必须以充分、适当的证据为基础。因此，具体的审计目标不同，所需审计证据的数量和质量必然存在差异。针对具体的审计目标，审计师必须深入分析应该获取什么样的证据、获取多少证据才能足以支持具体审计目标的实现。
2.选择适用的审计技术及恰当的程序
实施具体的审计程序以及获取与被审计单位作出的认定相关的证据可以促使审计目标的实现。具体而言，审计师应根据具体的审计目标，针对被审计单位就相关经济业务和事项所作出的认定，判断被审计单位违反相关认定的可能性，选择恰当的审计程序以获取充分、适当的证据。例如，一般而言，被审计单位都有高估资产和收入、低估负债和费用的倾向，因此，审计师应分别针对不同经济业务的高估和低估倾向采取针对性的措施。同时，审计师还应该具有一种质疑的思维方式，并反思这种常规判断对特定行业、特定时期是否适用。总之，审计师应以审计目标为导向选择适用的审计技术及恰当的审计程序。
（三）执行程序以获取证据
执行具体审计程序的目的是为了获取相关的审计证据，审计程序的执行也离不开批判性思维的运用。具体而言，审计师必须判断实施的审计程序的性质、时间和范围。相应的，审计师必须根据实际情况审慎地分析是实施常规性测试还是实施针对性测试。一般而言，当风险评估水平为低水平时，审计师通常会选择控制性测试为主，并对特定事项实施实质性测试。但是，在审计过程中，审计师如果发现可能存在重大舞弊的迹象，他就必须重新考虑之前所作出的风险评估水平是否恰当，并修改审计计划。
在选择具体审计程序时，审计师应以一种发展的、变化的眼光，根据不同时点、不同行业、不同企业的具体情况，选择恰当的审计程序和审计方法。例如，面对一个完全陌生的行业，利用事物之间的普遍联系性，在原有审计程序和审计方法的基础上进行创新；面对重大舞弊事项，根据舞弊事项的特征以及在审计中捕捉到的舞弊信号，在综合分析的基础上，沿着舞弊的线索拨开层层迷雾，而不被舞弊的“合法”外衣所蒙蔽。
（四）评价已获得的证据是否有效
“审计师应决定符合他的要求的审计证据类型，然后收集这类证据，最后利用它作出判断。因此，他在检验证据的适当性、可靠性和有用性时应特别慎重。”［17］审计师获得的证据大多是说服性而非结论性的，因此在形成审计判断前，他必须对审计证据的质量和数量进行评价。
1.评价证据的相关性和有效性
相关性和有效性是审计证据的质量特征。审计证据的相关性是指审计证据与审计目标之间或与其他审计证据之间的内在联系程度。审计证据的有效性就是证据证明力的强弱。
“在审计证据影响审计师的大脑对认定作出判断之前，应对审计证据的有效性和适当性进行批判性审查。”［17］在评价审计证据的相关性时，审计师应当考虑特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。在评价审计证据的有效性时，审计师必须考虑审计证据的来源和性质对其证明力的影响。
2.证据是否暗示新的问题
“在整个审计过程中，审计师应该对任何存在问题的迹象保持警觉，不论这是一种明显的错误，还是一种异常的征兆。”［17］因此，一旦有证据表明可能存在舞弊或其他可能引起重大错报风险的迹象时，审计师必须采取有针对性的措施，追加相应的审计程序，以证实或排除疑虑，从而降低审计风险，以利于形成正确的审计判断。
3.证据对形成判断是否适当
审计证据的适当性包括数量和质量两个方面。“审计师应以十分敏锐的洞察力，根据证据的有效性，而不是其数量来判断证据。”［17］在评价审计证据是否足以形成审计判断时，审计师不应该简单地看审计证据数量的多少，而应该结合审计证据的质量特征等来进行综合分析。
在评价证据是否充分、适当时，审计师必须考虑文件记录的可靠性。审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，审计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但他应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成相关控制的有效性。如果审计师在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，他就应当进行进一步调查，包括直接向第三方询证或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。如果不同来源、不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力；反之，则表明某项审计证据可能不可靠，审计师应当追加必要的审计程序。
在审计过程中，审计师可能获得不同形式的证据，而不同证据的证明力又存在很大差异，因此审计师首先必须判断所获得的证据是属于哪一类证据？其证明力如何？能否足以支持形成正确的审计判断？在此过程中，审计师应该以质疑的思维方式来审视不同类型的证据，分析证据形式、证据来源以及不同证据之间的关系等来判断证据是否充分、适当。
（五）形成审计判断
在对审计证据的充分性、适当性等进行评价之后，审计师就可以根据审计证据来形成审计判断。根据前述分析，审计总目标是由诸多具体的目标构成的目标体系。因此，审计师应先就具体的审计目标形成审计判断，然后在此基础上形成整体的审计意见。
1.针对具体问题形成审计判断
审计师必须基于充分、适当的证据来判断具体的审计目标是否已经实现。具体而言，审计师应重新审视已实施的相关审计程序是否有助于审计目标的实现，审计范围是否受到重大限制因素的影响，审计中发现的重大问题是否已经得到合理的解决，所获取的审计证据是否充分、适当，在此基础上，判断具体的审计目标是否已经实现。
2.针对整体问题形成审计意见
在形成整体审计意见前，审计师应该对审计中发现的重要事项进行评估，以确定是否需要修改重要性水平，并对审计差异进行汇总，运用分析程序对报表进行总体复核，对独立性和职业道德的遵循情况进行评估，并考虑持续经营、或有事项、期初余额、期后事项等的影响。例如识别出以前未识别出的重大错报风险，重新考虑全部或部分交易、账户余额和披露评估的风险是否恰当，在此基础上重新评价之前实施的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序，以充分、适当的证据为基础形成恰当的审计意见。
审计师应综合地评估而不是孤立地看待审计中发现的重要事项所产生的影响。在重新评估时，审计师应考虑之前确定的重要性水平是否合理，是否需要追加或扩大审计程序以获取相应的证据。在进行审计工作复核时，审计师不能先入为主，受审计小组成员以前的工作业绩和个人表现的影响，而应以事实为基础，以审慎的态度实施审计复核。在形成审计意见之前，审计师对审计小组成员的不同声音应认真对待，不应简单地以地位高低来评判审计师的工作能力。最后，审计师对获取的审计证据进行综合分析，去伪存真、由表及里，在充分、适当的证据的基础上形成恰当的审计意见。
综上所述，审计与批判性思维存在天然的有机联系，审计离不开专业判断，专业判断能力的提升需要发挥批判性思维的作。
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ontheCriticalthinkingandauditors’professionalJudgment
CaiChun1,ZHURong2，XieLiufang3
(1.Schoolofaccounting,SouthwesternUniversityofFinanceandeconomics,Chengdu610074,China;
2.Schoolofeconomics,GuizhouUniversity,Guiyang550025,China;
3.DepartmentofeconomicandmanagementChengdutextileCollege,Chengdu611731,China)
审计专业判断篇3
随着我国市场化的程度不断提高，对各种主体经营活动的限制将逐步放宽，从而必然对审计专业人员的专业判断能力提出更高的要求，使审计专业判断的重要性日渐显著。
审计专业判断是指审计专业人员从事各种可能的工作方案中，动用审计及相关学科的知识经验，作出取舍的决策，由此看出审计专业判断存在于整个审计过程。审计专业判断有下列几个特点：
1.审计专业判断受主观因素较大
判断作为思维的一种方式，具有强烈的主观色彩。反映在审计活动中，审计人员的知识、经验，及性格、习惯、心态等因素都会被带到审计专业判断过程中去，从而影响审计专业判断的结果。相同的事物由于判断者主观因素的影响，做出的判断可能会大相径庭。
正因如此，审计专业判对判断者的专业素质要求较高。它要求审计人员必须具备、等相关专门知识，并且达到一定熟练的程度。同时，审计人员还必须具备丰富的实践经验，具备面对实际做出正确判断的能力。审计人员专业判断能力高低是审计人员综合素质和专业能力强弱的根本体现，是衡量审计人员专业水平的核心指标。
2.审计专业判断同会计信息的模糊程度密切相关
模糊性是相对精确性和肯定性而言的，会计信息的模糊性主要表现为会计提供的信息有不清晰性、不确定性和不准确性，带有许多人为和估计的成份。由于会计信息是经过估计、分类、汇总，判断和分配过程得出的近似结果，信息不是百分之百的准确可靠。由此决定了会计信息的不确定和受人为因素的影响。其中，会计法规的弹性对会计信息的模糊性程度有着直接的影响。对于审计来讲，会计信息的模糊程度提高，就需要审计人员在大量的模棱两可的事件之间做出判断，确定其适当性，由此提高对审计人员专业判断能力的要求。
3.审计专业判断贯穿于审计活动的全过程
审计人员在整个审计过程做出一系列重要判断：
（1）计划阶段
①运用专业判断确定是否接受委托。会计事务所承担任何一项审计业务，都应当与委托人签署审计业务约定书。根据独立审计准则要求，在签署审计业务书前，审计人员应对被审计单位基本情况进行了解，如业务性质、经营情况、经营分险，以前年度的审计情况、财务机构及组织工作等，根据了解的情况，审计人员动用专业判断来决定有无能力胜任，被审计单位的素质如何等，进而决定是否接受委托。若接受委托就可进一步安排审计工作。
②制定审计计划。接受了委托就应着手审计计划的制定。审计人员必须运用专业判断为计划制定搜集适当的依据；被审计单位经营及所属行业的基本情况，重要性与审计风险，被审单位的内部控制，符合性测试等。
（2）实施阶段
这是整个审计过程的重要阶段，在此阶段，审计人员必须运用各种会计知识，审计知识，相关知识及审计经验为审计目标收集充分、适当的审计证据。如，审计的选择，是否进行符合性测试，何时进行实质性测试，是采用统计抽样还是采用非统计抽样等，都必须依赖审计人员的专业判断。
（3）完成阶段
整个实施过程结束后，审计人员就应根据收集的审计证据发表审计意见。根据审计准则要求，审计人员必须根据充分适当的审计证据发表审计意见，那么审计证据是否如此，审计人员须运用专业判断，如审计工作底稿的三级审核，通过三级审核可以判断收集的审计证据是否充分、适当，至于出具何种意见类型的审计报告，也须依赖审计人员的专业判断。
4.审计专业判断失误是导致审计失败的重要原因
审计失败是指审计师未能发现财务报表有虚假不真实的情况而发表了错误的审计意见。审计失败的原因综合起来有三种：即审计人员专业知识存在缺陷，对被审计单位的经营了解不够；审计过程存在问题，其中专业知识是审计人员进行专业判断的基础，专业知识缺陷必然影响审计人员的专业判断水平，而对被审计单位经营了解不够及审计程序失当往往源于错误的专业判断。
5.审计环境对审计判断功能的发挥起决定作用审计活动总是在一定环境条件下完成的，审计环境的总是对审计专业判断产生深刻的影响，审计环境的演进直接导致了审计专业判断的产生，并使得审计专业判断在审计活动中日益扮演着更为重要角色。
二、审计专业判断的过程和
审计的目标是对被审单位会计报表的合法性、公允性、一贯性发表审计意见，出具审计报告。审计人员在出具审计报告前，必须对有关独立审计准则的遵循和会计报表的表达作出专业判断。因此，审计人员专业判断的内容可以分为有关审计准则的专业判断和有关会计报表的专业判断，其过程可概括为：审计质量根植于审计准则对特定项目及会计报表整体作出判断提出审计意见。具体内容为：
有关审计准则的整体判断有关会计报表的专业判断
＿＿决定审计重要性水平＿＿＿＿＿是否存在重大错误？
＿＿确定审计风险＿＿＿＿＿是否符合合法性？
＿＿搜集审计证据与评价＿＿＿＿＿是否符合公允性？
＿＿评价会计原则的＿＿＿＿＿是否符合一贯性？
＿＿评估重大估计
（一）有关审计准则的专业判断1.决定审计重要性水平
确定审计重要性水平是审计专业判断所涉及的一个重要领域。影响重要性水平的因素很多，对重要性判断离不开特定的环境，重要性会因时间和空间的不同而改变，不同的重要性水平不同，同一企业在不同时期的重要性水平也不同。审计人员在对某一企业进行审计时，必须动用专业判断，根据企业所面临的环境，并考虑其他相关因素、才能合理确定重要性水平。
2.确定审计风险
对于客观存在的审计风险，审计人员必须保持职业谨慎，运用专业判断，对被审计单位的审计风险各要素进行全面的评估，确定可接受的审计风险水平。
3.搜集审计证据与评价
审计活动围绕着获取什么证据，如何获取证据，如何评价证据等内容，这些都要运用审计专业判断。审计人员对审计证据质与量的判断受到重要性、固有风险与控制风险及审计证据的证明力等因素的影响。检查风险往往产生于审计人员获取和评价审计证据时做出的错误判断。有一些错误源于抽样风险、审计人员没有选中存在错误的业务样本，检查风险也可能是非抽样风险，如：审计程序安排不当；没有发现样本中存在的错误等。审计证据的质量在很大程度上取决于审计人员的专业判断。
4.评价会计原则的应用
审计人员出具审计报告前，须运用专业判断，评估被审单位会计原则应用的恰当性。国际审计准则和美国审计准则都要求审计人员在审计报告中表明：“审计还包括评价管理当局所采用的会计原则……”因而，被审计单位可以根据企业会计准则的要求，结合自身实际情况，选用适合自己会计原则。但是选用特定的会计原则必须能符合企业的理财环境与生产经营特点，客观地表述企业的财务状况和经营成果。
5.评估重大估计
在被审单位的会计报表中，存在着一些管理当局所作出的“重大估计”，这就意味着会计报表本身也并不是完全依据事实来编制的，为此，国际审计准则和美国审计准则都要求审计人员在出具审计报告前，评估管理当局所作出的重大估计。被审单位管理当局可根据其实际情况对一些费用和损失作出重大估计，也并非完全排斥对能够确定的可能收入的预计，而是要求审计人员运用专业判断，全面考虑各种不确定的因素，慎重地作出根据的判断，评估被单位管理当局作出的重大估计的可靠性。
（二）有关报表的专业判断
对有关会计报表的专业判断，主要有：
1.对舞弊风险因素的判断
审计人员对舞弊风险因素意识的缺乏经常是引起审计失败的原因。如果审计人员能够了解重要的舞弊风险因素并能引起职业怀疑，然后利用专业判断综合而不是孤立地考虑这些风险因素，就能够减少未能查出舞弊的风险。
2.确定是否符合合法性。
确定会计报表是否合法性，是指审计人员专业判断判明，被审单位会计报表的编制及其财务处理是否遵循了会计准则及国家其他有关财务法规的规定。
3.确定是否符合公允性
企业对外报送会计报表后，会计报表使用人十分关注这些报表是否做了公允的反映，有无夸大业绩和资产，隐瞒亏损和债务等财务情况，审计人员的意见应合理保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度。
4.确定是否符合一贯性
这实质上是合理保证会计报表使用者确定已审会计报表可靠程度的另一方面，即会计报表所反映的信息是否具有可比性的。根据企业准则要求，一贯性原则应包括两方面的：一是企业财务会计处理应前后期一致；二是财务会计处理方法如果发生变动，企业应当在会计报表附注中披露。企业如果在所审计的会计核算期内没有遵循上述原则，审计人员应在审计意见中予以揭示，以引起会计报表使用者关注。
（三）审计报告类型的选择
审计人员根据审计结果和被审计单位对有关问题的处理情况，形成不同的审计意见。在这一过程中，审计人员的专业判断能力起着重要作用。《注册会计师独立审计具体准则》第七号明确了在什么情况下应表示何种审计意见，然而，从的规定来看，保留意见、否定意见和拒绝表示意见的区别仅在于程度不同，对于“个别”、“局部”、“重要”、“严重”等措辞的把握在实际操作中须依靠审计人员的专业判断来完成。
三、专业判断因素的
制约专业判断合理性的因素很多，但下列因素应加以注意：
1.公认审计准则。公认审计准则提供了统一运用审计证据数量及质量的要求，阐明具体审计应达到的目标及达到的目标技术。审计人员若偏离准则的要求须给以妥善的说明。
2.审计职业的竞争。审计职业的竞争增加了成本——效益意识，这就使有的会计公司可能以较少的审计成本来完成审计业务，但由此也引出了一个问题：即对每一具体业务缺少足够的把握。
3.诉讼与职业管理。倘若发表审计意见的根据不是很充分，则有可能招致各种审计报告使用人的错误决策而起诉审计人员，同时，职业管理委员会（如同业互检委员会）也可能会给以处罚。
4.管理人员的道德行为。审计证据中的一大部分来自于受审单位管理人员提供的有关信息，假如证据的提供人——管理人员行为不轨，缺乏应有的正直性，审计人员应明确要求他们提供可靠的证据。
5.相关团体的业务。相关团体业务所产生的固有风险大大高于非相关团体业务，因为这其中业务双方的一方有可能左右或影响另一方，比如，母公司左右子公司的业务。对此应注意收集适当的证据。
6.受审单位的性质。一般地，审计人员对国有公司比私有公司需要更充分、确切的证据，因为审计报告使用人对国有公司有较大的信任度。
7.财务状况。破产的威胁迫使审计人员对审计证据的合理性进行主观评价。因为受审单位一旦破产倒闭，各种依靠审计报告的受害人，必然指控经审计人员审查过的财务报告未充分揭示潜在的风险。对此，审计人员就要保证其工作质量，为审计意见辩护。
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2.秦荣生：论注册会计师专业判断及其影响因素；《中国注册会计师》1999（5）
审计专业判断篇4
识别公司盈余管理内部控制是伴随着现代化企业规模的管理需要而产生和发展的，注册会计师在利用内部控制制度对被审计单位的盈余管理行为进行判断时，要认真分析被审计单位的控制环境。从管理当局的思想和经营方式、单位的组织结构、审计监督体系、公司的治理结构、人力资源政策、职权的划分和责任分配、外部影响等因素来考查公司可能存在的盈余管理行为。上市公司利用盈余管理粉饰财务报表与管理当局一定的动机有关。公司盈余管理的动机一般包括管理当局谋取私人利益动机、筹资动机、债务契约动机、避税动机，政治成本动机等。注册会计师在对被审计单位的内部控制制度进行研究和评价时，要综合考虑管理当局面临的内部和外部的各种压力、自身的素质、公司结构治理、职责划分情况及宏观经济环境和政策，分析公司盈余管理的内在动机，为进一步进行审计的实质性测试提供相应的探索。
二、利用分析性复核程序，为注册会计师识别公司盈余管理提供相应的判断线索
注册会计师利用分析性复核程序分析被审计单位的重要比率或趋势，调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数据和相关信息的差异，帮助注册会计师制定有效的审计计划，为实质性测试提供线索指引，判断会计报表的整体合理性。《独立审计具体准则第11号――分析性复核》对注册会计师在审计计划阶段和审计报告阶段运用分析性复核程序提出了法定要求。在审计的各个阶段合理利用分析性复核程序有助于注册会计师提高审计效率。而在执行分析性复核程序时，常常面临潜在的专业判断，注册会计师要利用这种专业判断来识别公司可能存在的盈余管理行为。
一是对上市公司重要的敏感信息资料进行判断。注册会计师对上市公司的非会计信息与会计信息应该有足够的敏感，包括被审计单位的人事变动、事务所的变更、关联方交易、特殊事件的发生、非常收益、销售增长、报表使用者对公司业绩的期望、会计年度最后一季的会计数据大幅度变化、盈利指标的变动幅度等。对这些敏感信息注册会计师要有充分的职业关注，要结合公司实际情况、业务经营范围的变化、经营环境的改变及宏观经济政策等因素进行具体的分析和评价。如公司已有的人才优势、市场竞争状况、经营价格优势、新产品的特点等，分析公司优厚盈利能力是否为公司盈余管理的结果。
二是当注册会计师发现客户存在非预期的重大差异时，应该调查这种重大差异产生的原因，此时注册会计师首先应该判断差异可能存在的各种原因，然后根据审计测试确定这种差异的合理性。当注册会计师不能识别差异发生的原因时，应重点关注是否为公司盈余管理行为，从而确定审计实质性测试阶段审计程序的性质、时间和范围。
三是运用相应的财务指标对公司盈余管理进行职业判断。运用分析性复核程序时，注册会计师还应结合资产负债表、利润表及现金流量表等会计报表项目数据，运用系列财务指标来识别公司的盈余管理行为及结果，从而判断公司的盈利能力和盈利质量。
三、利用截止测试判断公司盈余管理行为
注册会计师除了利用上述两种方法对审计单位进行判断外，截止测试也是一种有效的方法。截止测试作为一种常用的具体审计技术，其目标在于确定交易是否记入恰当的会计期间。在对被审计单位的会计报表进行审计时，注册会计师常常发现被审计单位将应记入本期或记人下期的主营业务收入、往来款项、存货等项目，推迟至下期或提前至本期入账，其目的就是人为地调节利润、虚增资产，从而粉饰会计报表。
截止测试主要用于现金、银行存款、往来账项、主营业务收入、存货、长期投资、短期投资以及期间费用等会计报表项目的审计。应用此方法时，可采用顺查法和逆查法，按照会计的核算顺序依次审查会计凭证、会计账簿和会计报表资料，以原始凭证为出发点，从报表日前后原始凭证审查至记账凭证与账簿的相关记录，确定已登记原始凭证的经济业务与记账凭证是否在同一会计期间确认并记录，并查明有无漏记经济业务的现象。同时也可以按照与会计核算程序相反的顺序依次审查会计报表、会计账簿至会计凭证，以账簿记录为起点进行截止测试，从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，从而证实已入账收入是否在同一期间已开票并发货等，有无多记收入的现象。
上市公司由于经营失败或出于特殊动机，往往人为地调节收入、费用、成本等项目的入账时点，扰乱原始凭证、记账凭证、报表的时点勾稽关系，以达到盈余管理的目的。在审计实务中，注册会计师运用专业判断可以从以下几个方面考虑：(1)检查现金、银行存款、往来账项、主营业务收入、存货、长期投资、短期投资等项目在会计报表日是否有异常的变化，如有重大变化，应结合管理当局盈余管理的各种动机，分析其变化的原因，进行相关实质性测试；(2)检查被审计单位的发票领购和使用情况，分析其是否存在低估收入的情况；(3)检查会计报告日金额为零的相关项目，若在会计报告日后这些项目又发生变动，则应分析其变动的合理性。
四、通过查阅公司以前年度审计工作底稿及相关中介机构的公告进行专业判断
审计专业判断篇5
论文关键词：审计职业判断会计职业判断审计质量
目前，西方国家对于审计判断研究有比较长的时间，已经取得了丰硕的成果，特别是在审计判断的研究中借鉴了认知心理学，扩展了审计的研究领域，无论是对丰富审计理论还是对提高审计人员的判断水平都起到了十分重要的作用。在我国关于审计判断的研究才刚刚起步，但我国注册会计师所处的独特的环境为我国审计判断的研究提供了非常好的机会。
一、审计判断的性质
审计职业判断贯穿于审计计划、审计实施以及审计报告整个审计过程，审计工作的质量就是审计判断的质量。
1.审计职业判断的定义。所谓审计职业判断是指审计人员在整个审计过程中为了实现审计目标，运用专业知识，依据相关标准，在实践经验的基础上对客观审计对象和主观审计行为作出的某种认定、评价、选择和决断。
审计判断的主体是审计人员，审计判断的基础是审计人员的专业知识和积累的经验，审计判断的基本方法是识别和比较，审计判断的内容既包括事项判断，也包括审计人员的自身判断，审计判断的结果是一种估计、断定或选择。
审计中的两个核心概念——审计重要性和审计风险就是依靠审计人员的专业判断。除此之外，在审计过程中需要审计人员作出专业判断的主要事项或活动和确定具体审计目标、确定重点审计领域和重要的会计、审计问题、对初步审计策略的选择、审计证据的收集、分析与评价、对分析性复核结果的评价、审计意见类型的选择以及对舞弊风险因素的判断。审计判断涵盖了整个审计过程，越是审计的关键之处，越是需要审计人员准确的专业判断。
2.审计人员在职业判断中的地位。在审计职业判断是审计人员在开展审计工作、作出审计结论时，以应有的职业道德和专业方法对审计项目的不确定事项和因素进行分析和判断的过程。经济环境的多变化、审计事项的复杂化，使审计人员在审计中很难找到直接的证据对被审计单位会计报表“两性”特征加以证明，在寻找客观证据的同时，通常还需要有一定科学性的主观推测和判断。所以，在审计领域里，职业判断是一个非常重要的审计概念，也是一项非常重要的工作内容，它贯穿于审计工作的始终。但作为一种主观性判断，它不仅要受所收集信息的影响，还要受审计人员的知识、经验、偏好等因素的影响。其间既涉及审计事项，也涉及审计人员的行为，判断对象的复杂性及判断标准的模糊性决定了审计职业判断的复杂性，使审计职业判断充满了变数。审计人员是审计判断的主体，是审计判断中十分重要的要素。从整个审计过程来看，所有的审计判断都是由审计人员的活动，审计判断的正确与否主要取决于审计人员。因此，对于审计判断绩效而言，审计人员的素质起着十分重要的作用。审计人员一旦在某一具体事项的分析判断上出现失误，就可能会作出与被审计事项实际情况完全相反的审计结论。因此,明确职业判断在审计工作的重要性，提出审计人员合理判断的保证条件对审计行业来说非常重要。
二、审计职业判断与会计职业判断的比较
虽然在会计和独立审计实务中都要运用职业判断，但是由于会计和审计职业特点不同，所处理的业务特点不同，两种职业判断的概念、运用、目的及对判断者的要求等方面有很大区别。尤其在实际运用过程中，两者的区别就更加明显。
1.审计职业判断是对会计职业判断的再判断。独立审计主要是针对被审计单位的会计报表进行审计，而许多会计事项的会计处理需要会计人员运用职业判断进行处理方法的选择，报表中披露哪些信息也要由会计人员通过职业判断来确定。注册会计师对报表进行的审计，实际上是对会计职业判断的再判断。由于客观局限性，注册会计师不可能对审计对象的真实面貌作出完全的评价，因而注册会计师即使依据独立审计准则进行审计，也并不能保证发现被审计单位所有的错误和舞弊。因此，注册会计师必须运用职业判断，在编制和实施审计计划时，力求使会计报表中没有更大的错误与舞弊；在出具审计报告时，应考虑被审计单位和客观环境对存在的错误与舞弊的影响，发表不同类型的审计意见。
2.审计职业判断对判断者要求更高。两者相比较而言，会计职业判断之标准和目的更为明确，而审计职业判断除了依据专业标准外，在较大程度上还依赖于审计人员自身的经验，通常没有非此即彼的选择。比如在对被审计单位的控制风险进行评估时，有许多的风险水平可供选择，也不存在出现某种情况就选择某一相应风险水平的情况。注册会计师执行审计业务时，一刻也离不开职业判断。因为每项审计业务都有不同的特点，涉及被审计单位的经营规模及业务性质、内部控制的设计和运行等诸多因素，用一个不变的数量指标来规范种类繁多的审计业务，实际上是不可能的。由此可见，审计专业判断对判断者的专业素质要求更高，它要求审计人员必须具备会计、审计、法律等相关专门知识。同时，审计人员还必须具备丰富的实践经验，具备面对实际问题作出正确判断的能力。一位经验丰富而机警的审计人员能很快地浏览一页记录并马上发现异常情况，准确地指出问题所在。这种诊断并无任何不可思议之处，审计人员只不过是综合运用了他的会计知识和经验来评价信息的可信度。审计专业判断能力的高低是审计人员综合素质和专业能力强弱的根本体现，是衡量审计人员专业水平的核心指标。
三、审计职业判断能力的提高
职业判断能力的提高是注册会计师执业水平的积累，是一个从量变到质变的过程。
1.不断提高审计人员自身素质，增加执业过程中的经验积累。审计人员职业判断水平的高低，很大程度上取决于审计人员专业知识水平的高低。广博的知识可以为作出恰当的审计判断提供有效的保证，要提高审计人员的专业素质，就应该不断提高审计人员专业审计技能和政策水平。同时，还要有目的地锻炼审计人员的逻辑思维能力和风险意识，在处理问题时力求全面，尽量消除主观偏见对审计判断的不利影响。注重执业过程中的经验积累。专业判断水平的高低与实践经验的多寡密切相关，丰富的经验是判断准确的重要因素。因此，审计人员在执业过程中要经常作成功与失败的总结，互相交流执业经验，探讨出现的新问题。只有这样，才能锻炼判断思维能力，积累起丰富的经验，提高分析问题和解决问题的能力，提高专业判断的准确性。
2.加强风险意识，努力开展风险导向型审计。由于现代企业规模的不断扩大，经济业务也日趋复杂化。在这种经济环境下，现代审计普遍采用抽样的方法来进行审计工作，但抽样审计技术无法保证发现被审计企业的所有错误和舞弊，所以审计人员应该加强风险意识，建立风险规避机制，设立风险基金，在进行审计判断时保持应有的职业谨慎态度，力求最大程度地降低审计风险。
3.建立科学的审计管理体制。对于改变审计人员靠被审计单位养活的管理体制问题，可采取设立中间机构的办法来解决，即设立一个中间机构由其向被审计单位收取审计费用，负责为被审计单位选取事务所，同时对审计人员所得出的审计结论负有监督责任，承担监督义务。审计人员及中间机构都要对审计结论负责，中间机构要根据工作质量对事务所进行评级，同时也要受相关利益者的监督。
4.改善审计判断手段，重视分析性复核程序的运用。审计人员应加强对分析性复核的重视，提高专业知识水平，丰富和完善自己的知识结构，加深对影响企业财务状况及经营成果的重大方面的关注和了解，提高应有的执业敏感性。在审计的全过程中，应合理地运用分析性复核程序，通过分析会计信息和非会计信息之间的差异，分析会计报表各组成要素之间的合理性，分析不同期间的可比信息及行业其他单位可比信息的趋势，与具有代表性的行业数据相比较，准确把握和发现重大的被审计单位的会计错弊，有效防范和化解审计风险。
5.注重对非会计信息的评价。为了准确、有效地发现重大会计错弊，审计人员在对被审计单位会计账目进行审计时，必须注重对非会计信息的利用。要注重对企业管理者素质、企业经营发展前景、主要供货商及客户变化的了解，注意企业经营环境及行业准入限制的变化等影响会计报表公允反映的普遍性因素，同时还要注重对企业会计政策、会计估计的选择及其变更的原因、企业异常交易、关联交易以及期末时点附近的交易等影响会计报表公允所反映的特殊因素的评价，对企业的异常经济行为和超过其获利能力的经营业绩进行分析，以发现企业的舞弊行为。
6.明确审计责任，建立审计质量控制系统。在民间审计的职业道德规范体系中，质量控制准则是专门为控制审计质量而对会计师事务所作出的管理性规范，会计师事务所只有建立一个良好的质量控制系统，明确审计责任，才能有效地保证审计质量，提高审计人员的职业判断水平。
审计专业判断篇6
【关键词】审计判断审计过程运用
如今，已经形成了一个统一的意见，在审计工作执行过程中，非常重要的一项因素就是审计专业判断，它发挥着十分重要的作用。近些年来，在一些重大会议上，认为审计专业判断在当代财务报表审计的每一个环节中，都占据着十分重要的地位。
一、审计判断的涵义和特征
如今，我国市场经济体制日趋完善，经济活动方式和会计信息处理方法日趋多样和复杂，审计人员要想履行职责，就需要具有较高的专业水平和综合素质，以便顺利完成审计任务。我们纵观了中外理论界，审计判断的定义描述不多，其中具有代表性的定义是这样的，注册会计师的专业判断指的是注册会计师将审计和相关学科的知识经验给综合运用起来，对多种可能的方案进行取舍。审计专业判断可以将审计人员的各种能力给有效体现出来，如认知能力、评价能力和决策能力等，涉及到审计人员的职业道德、胜任能力等很多方面。审计判断包括这些特征：
首先是主观性：审计判断主要是注册会计师的内在能力，在审计活动中，审计判断过程都会体现审计人员的知识、经验以及性格和习惯等，会对审计判断的结果造成影响。因此，审计主体的自身素质就会在较大程度上决定到审计判断质量，主观性较强。
其次是复杂性：审计判断比较复杂，包括诸多方面的内容，如判断过程、判断内容、判断标准等;在判断过程方面，审计判断的心理过程比较复杂，外在环境信息会影响到审计人员，还会受到自身因素的影响，如性格、习惯等，并且这些信息因素都不是固定的，无时无刻不在发生着变化，这样审计判断的复杂性就得到了强化。在判断内容方面，有着较为广阔的范围，部分内容要求审计人员具有较高的专业水平。在判断标准方面，很多情况下，审计判断的标准比较缺乏，无法依据相关标准来判断持续经营能力，那么就要求审计人员具备较高的判断力和丰富的执业经验。因此，一个专业审计人员，除了要透彻的理解和遵循审计准则之外，还需要能够找到适当的参照标准，以便更加专业的判断复杂的判断事项。
二、审计判断在审计过程中的应用
一是对重要性水平进行确定：这个方面主要指的是审计单位会计报表中出现错报或者漏报情况，在一些特定环境下，会对会计报表使用者的决策产生影响。但是，我们需要研究错报或漏报到哪些程度，方会对投资者的决策产生影响。美国审计准则也充分重视了重要性，通过判断重要性水平，可以对审计质量和效率质检的关系进行平衡，对审计收益和审计风险进行权衡。制定的重要性水平过高或者过低，都会影响到审计人员;我们可以从两个方面来考虑重要性，分别是金额和性质，在审计实践中，因为会受到较多因素的影响，对重要性水平恰当制定存在着较大的难度，审计人员的判断能力、专业经验以及获取信息的渠道等都会对其产生作用。通常情况下，确定重要性水平应该考虑的因素有这些，首先是委托目的和要求，审计委托事项性质和目的的不同，对审计质量也会提出差异化的要求，因此，对重要性水平也有着不同的要求，对审计质量要求高，应制定较低的重要性水平;其次是经营规模和业务性质，企业有着不同的规模，也有着差异化的重要性水平;企业如果有着较大的规模，相较于小规模企业，有着更大的重要性水平绝对值，但是有着较小的相对值。另外，企业所处不同行业，有着差异化的会计核算工作组织和会计规范，那么也有着不同的重要性水平。
二是对审计证据的充分性和适当性进行确定：要想科学的评断被审计单位会计报表，就需要对审计证据进行收集和评价。审计目标会直接受到审计证据数量和质量的影响，还会对审计人员发表的审计意见造成影响。但是，因为客观条件的影响，再加上需要控制成本，审计人员就需要将审计证据的充分性和适当性给纳入考虑范围。审计人员要将专业判断利用起来，对审计证据进行确定。我们首先判断审计证据的充分性，指的是要有足够的审计证据数量，要依据一定数量的审计证据，做出审计结论，有越多的证据，就会得到越可靠的结论;但是，审计证据过多的话，会增加审计成本。在取证过程中，审计人员需要将成本效益原则给纳入考虑范围，在考虑审计证据充分性的事后，需要将被审计单位的固有风险水平和控制风险水平给纳入考虑范围;被审计单位有着越高的固有风险水平和控制风险水平，就需要越多数量的审计证据。其次，我们判断审计证据的是当下，指的是有可靠的质量，通常情况下，审计证据只有关系到审计结论和审计目标，方具有证明力，有着越可靠的审计证据，得出的审计判断方具备较高的质量。在对审计证据的可靠性进行判断时，需要对审计证据的形式、内控制度以及资料验证情况和及时性等因素进行考虑。
三是对审计项目的风险水平进行评估：审计结论会直接受到审计风险水平的影响，但是我们无法精确测定任何一个审计项目的固有风险、控制风险和检查风险，因此，对于审计判断来讲，非常重要的一个方面就是对审计项目的风险水平科学合理的评估。在确定可接受的审计风险过程中，主要是对外部使用者对会计报表的依赖程度、财务状况和管理当局素质等因素进行考虑，管理当局有着较高的整体素质，就越不可能出现主观或非主观的会计错误，审计人员就可以将较高的审计风险给应用过来。
审计专业判断篇7
20世纪70年代,随着审计诉讼案件大量增加和争夺客户的竞争日益激烈,解决审计质量与效率问题尤为迫切,为此,审计理论界把目光投向了审计判断,研究发现,对一些信息问题的不同处理,会直接影响审计判断,形成审计判断偏误,如审计人员利用哪些信息做出判断;最信赖哪些信息;如何把这些信息组织起来;哪些因素会影响对信息的信赖程度;信息选择和信息处理哪方面更能影响审计人员的判断绩效。这些问题对同一审计项目而言,由于利用的信息、对信息信赖的程度、组织和处理信息的方式及采用的审计技术方法等不同,进行审计判断的结果会有差异,从而形成审计判断偏误。人们还发现,在一些问题的处理上审计人员具有的知识构成差异直接影响着审计判断,如完成不同的审计工作分别需要什么样的知识;何时、如何获取知识;在问题确认、假设生成和信息搜寻中,知识怎样引导审计人员对审计任务的认知过程;哪些因素会影响审计人员对审计证据的记忆;这种记忆又是如何影响审计人员的判断的。这些问题对于不同的审计人员会形成不同的审计判断,得出不同的审计结论。也就是说,对于同一审计项目,由于每个审计人员的知识结构、对问题的认知程度、记忆程度等不同,进行审计判断的结果可能会有差异,既然判断的结果有异,则存在因人而异的审计判断偏误。可见,对审计判断偏误的研究蕴含在审计判断研究之中。
为了提高审计人员的审计判断能力,减少审计判断偏误的产生,tversky和Kahneman(1974)提出了在审计判断信息处理中的启发法:代表性启发法,锚定和调整启发法,可用性启发法。但运用这些方法在提高审计判断能力的同时,依然会产生审计判断偏误。具体表现在:首先,使用代表性启发法进行审计判断时,用来自总体的样本特征判断总体特征,当样本中a类特征出现概率较高,则a类特征就成了代表性较高的事项,这样在代表启发法下,就判断总体中有较高的a类特征事项发生概率。然而,建立在这种启发法基础上的判断往往会忽视基准比率、样本容量和数据可靠性等,当基准比率、样本容量都较低时,审计判断偏误就无法避免。其次,使用锚定调整启发法进行审计判断时,是以最初的信息为参照来调整对事件的估计。如审计人员往往根据以往的审计情况做出样本量或时间分配等判断和决策,并根据当前的新情况如会计制度变化、引进新生产线、行业竞争等进行调整。运用锚定调整法可能会产生以下审计判断偏误:一是调整不充分产生的审计判断偏误。这一偏误是因为审计人员进行判断时总是以一定的初步信息为起点,但当行业竞争、人员调整等新情况的出现时,审计人员若不能根据新情况对原有结论进行充分修正,就会因不充分的信息产生判断偏误。二是过分自信产生的审计判断偏误。这一偏误是因为审计人员过分相信他们做出准确估计的能力,没有随着任务难度的增加而降低其准确估计能力,在没有收集充分证据的情况下就做出判断,从而产生判断偏误。再次,使用可用性启发法进行审计判断时,审计人员用比较容易想起某些结果或情形支持审计判断,而忽略了其他不太容易被想起来的结果或情形,这就会产生因知觉或记忆偏误带来的审计判断偏误。进入20世纪90年代以后,计算机技术被广泛运用于审计领域,在审计电算化环境下,审计人员可借助于计算机对信息搜寻和处理,做出审计判断。虽然计算机对信息的搜寻和处理能较好的避免因个人直觉、记忆等因素带来的信息判断偏误,但计算机在处理审计信息时,执行的是人为编制的机器程序,它对审计事物变化的调整是有限、机械的,当审计变量超出了程序允许的弹性,则计算机处理的审计信息同样会给审计人员造成审计判断偏误。
二、我国Cpa审计判断偏误的成因分析
进入20世纪90年代以来,我国注册会计师被的案件及因发表不恰当意见招致承担法律责任的案件不断增加,究其根源与审计人员职业判断能力密切相关,审计人员职业判断水平普遍较低导致审计判断偏误频繁发生,是不可忽视的重要因素。我国Cpa审计判断偏误的成因可从两方面进行分析:
(一)Cpa审计判断偏误的客观因素分析Cpa审计判断的客观因素有以下方面:
(1)信息不对称。现代企业经营中,由于委托关系的存在,所有者对经营者经营业绩的判断,对资金运用的决策主要取决于经营者提供的会计信息,经营者作为会计信息的提供者,具有信息上的绝对优势,控制着会计信息的加工过程和披露的主动权。为获得更多的利益,在披露会计信息时,会带有明显的趋利性,如利用会计政策和方法操纵利润甚至虚构利润等。显然,所有者与经营者之间存在会计信息不对称。这种现象同样存在于审计人员与经营者之间。审计人员受托于所有者,证实经营者所提供的会计信息是否真实、公允。因此,审计人员希望能够获取被审单位全部、真实的会计信息,以此证实被审单位的信息状况,为所有者提供可靠信息,获得良好的经济收益和声誉。然而,受时间与成本的限制,审计人员所获取的会计信息不可能是完全的,审计人员只能依赖于审计判断,信息越不对称,审计判断产生偏误的可能性就越大。
(2)会计判断偏误的影响。需要会计人员进行会计职业判断的主要有:坏账准备;存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时;固定资产的使用年限与净残值;无形资产的收益期;或有损失;收入确认中的估计;投资跌价或价值准备。这些业务往往是不能精确的计算,大都需要会计人员借助职业经验进行估计,估计的过程实际上就是判断的过程,因此难免产生会计判断偏误,而审计人员对会计信息的真实、公允性发表意见时,难免受会计判断偏误的影响,产生审计判断偏误。
(3)会计与审计技术方法的可选择性。会计人员对会计政策的选择也给审计人员带来了审计判断偏误的可能性。我国会计制度改革后,具体会计准则、相关的会计制度都给会计人员提供了较大的会计政策选择空间。对审计人员而言,企业会计政策选择是否恰当,主要依赖于审计人员自身的经验和对被审单位资产状况的了解程度,因此,很有可能因审计人员自身职业判断能力导致审计判断偏误的发生。审计技术方法的运用也存在着审计判断偏误的可能性。无论是制度基础审计方法,还是风险基础审计方法,审计人员的职业判断始终占据重要地位,受审计人员个人业务素质的影响,业务素质较低的审计人员发生审计判断偏误的概率较高。
(4)其他因素的影响。一是任务环境。审计任务越复杂,其不确定性程度越高,产生审计判断偏误的可能性就越大。二是组织背景。在审计过程中,通过集体判断可以弥补个人认知的局限性,因此,多层的组织背景,能增加审计复核的级次,从而提高审计判断水平。单一的组织结构意味着审计复核级次的减少,势必会加大审计判断偏误产生的概率。三是责任关系。责任关系越明确,越有助于发挥审计判断主观因素的积极作用;相反,责任关系不明晰,责权利不对等,审计人员主观能动性被抑制,审计判断偏误产生的概率会提高。四是时间压力。在审计服务市场竞争日趋激烈的今天,为了降低成本,要求审计人员以最短的时间完成工作。在有限的时间里,审计人员不可能面面俱到收集所有的证据。证据越少,审计人员专业判断的不确定因素越多,导致审计判断水平下降,审计判断偏误产生的概率增加。五是被审计单位的环境。一般而言,被审计单位的经营风险越大,或者被审计单位不提供完备、真实的资料,则审计判断的风险也越大,越容易产生审计判断偏误。六是社会环境。主要包括审计准则、会计准则的完善程度、审计人员的法律责任、会计信息使用人对信息质量的要求、市场竞争状况等。一般而言,社会环境越不理想,审计判断偏误发生的可能性越大。
(二)Cpa审计判断偏误的主观因素分析判断作为思维的一种方式具有强烈的主观色彩。反映在审计活动中,审计人员的知识、经验,记忆乃至性格、习惯、心态等个人因素都会被带到审计专业判断过程中去,从而影响审计专业判断的结果,形成审计判断偏误。首先,反映在知识上,审计判断要求审计人员必须具备会计、审计、法律等相关专门知识,如果没有扎实的专业基础、高度的职业敏感以及明察秋毫的洞察力,就很有可能产生审计判断偏误。其次,体现在性格上。理智型、意志型和情绪型的审计人员进行的审计判断结果完全不同,前两种人往往能对事物进行清醒的认识且不受外界的干扰,一般易取得正确的审计判断。而情绪型的审计人员往往缺乏冷静的思考,很有可能会因一时冲动做出错误判断。再次,表现在经验上。有经验的审计人员与新手之间会因经验的差异产生不同的审计判断。一般而言,经验丰富的审计人员产生的判断偏误要比新手的概率小,但如果机械地照搬经验,漠视新环境下新任务的特征,则经验可能会造成更大的审计判断偏误。最后,努力程度是一个主观性最强的因素。在一项审计判断中,如果审计人员不努力或努力程度不够,很有可能漏掉重要线索而导致发生判断偏误,努力除来自知识程度外,还受需要和激励的影响,并与之成正比关系,缺乏科学的激励机制是造成审计判断偏误的条件之一。
三、减少Cpa审计判断偏误的对策
(一)提高对审计判断偏误的敏感性防止出现审计判断偏误的有效方法是提高审计人员对判断偏误的敏感性,主要措施一是对审计人员进行培训,让审计人员通过相关案例的学习,了解可能出现的审计判断偏误、审计判断偏误性质及其潜在影响。如通过了解代表性启发法造成的忽视样本量等判断偏误问题,可以让审计人员懂得,从包含几十万个项目的总体中选取几十个项目作为样本,不足以做出正确判断,从而防止抽样不足问题:二是可有意识的收集一些审计人员不熟悉的信息,做不一致性刺激的再判断,克服记忆、知觉的选择性导致的审计判断偏误。如建立组织“记忆库”,即把针对不同审计事项的相关正确的审计判断编成各种指南、手册等形式,让审计人员进行记忆,最终形成自己的审计判断,以减少因记忆缺失带来的判断偏误。
(二)提高审计人员的素质审计人员判断水平离不开自身的知识、技能、经验、记亿,审计判断贯穿于审计全过程。因此,审计人员素质的高低直接决定了审计判断水平高低。提高审计人员素质是减少审计判断偏误的关键。我国审计人员素质低是影响审计判断水平的最主要因素,屡屡出现的注册会计师败诉、受惩戒事件多数源于注册会计师的审计判断偏误。可见,提高审计人员的素质,已成刻不容缓的问题摆在我们面前。提高审计人员的素质,一要强化专业知识。因为审计判断是一项专业性较强的工作,提高专业知识、积累专业经验,开创新的审计思维方式,可减少主观因素造成的审计判断偏误的产生,这就要求审计人员在熟练掌握审计准则、专业相关的法律法规的同时,熟练掌握审计方面的新方法、新技术,在不断地学习和提高业务能力过程中,不断提高专业判断能力,尽量避免判断失误;二要加强有关审计判断培训;三要阅读有经验的审计人员的审计档案;四要参与和观察判断水平较高的审计人员的判断过程。
(三)保持审计独立性的同时实行集体判断审计的本质是具有独立性的经济监督、评价、鉴证活动,独立性是进行审计判断的前提,审计人员只有保持形式上和实质上的独立性,才能以客观的态度做出合理的判断,保证审计质量。当审计判断是由个人做出时,往往受个人经验的约束,当个人判断转由同他人协商或共同探讨,则会克服个体判断的局限性,减少审计判断偏误的发生。集体判断的形式之一是向他人咨询或与他人共同做出判断,以弥补个人认知的局限性。集体判断的另一种形式是复核,复核可以发现他人出现的判断偏误问题。目前审计的三级复核制度实质上就是一种集体判断的方式。
审计专业判断篇8
abstract:inrecentyears,withtheimprovementofthedemandsofpublicfortheauditquality,theincreasetheauditriskandthecasesaboutthelegalliabilityofCpacontinuingtorise,theoperationjudgementisconcernedbytheauditingprofessionandprofessionalcircles.thestudyoftheoperationjudgementofCpaisonefieldoftheresearchoftheaudit.thispaperfirstlydiscussedthebasictheoryofoperationjudgement,thenfurtherstudieditsprocessandmethod.Bystudying,wecanunderstandtheoperationjudgementofcertifiedpublicaccountantsindepth,andenhancethelevelofoperationjudgementforourCpa.
关键词：注册会计师；执业判断；执业判断模式；执业判断方法
Keywords:Cpa；operationjudgement；themodeofoperationjudgement；themethodofoperationjudgement
中图分类号：F23文献标识码：a文章编号：1006-4311（2011）25-0115-02
1执业判断的含义
执业判断是注册会计师根据其专业知识和经验，通过识别和比较对审计事项和自身的行为所作的估计、判断和选择。根据此定义，执业判断的主体是注册会计师，执业判断的基础是注册会计师的专业知识和积累的经验，执业判断的基本方法是识别和比较，执业判断的内容是审计事项判断和注册会计师的自身行为，执业判断的结果是一种估计、判定或选择。
2执业判断的成因
2.1信息可信性合理保证者的独特角色审计的角色是为企业提供的会计信息的可靠性提供合理的保证，而这种保证是来自于对企业提供的会计信息状况的合理的评估或估计，评估和估计实质上都是判断。因此，审计的信息可信性保证的角色决定了执业判断存在的必然性。
2.2环境的不确定性随着社会经济的不断发展，经济环境变得日益复杂和多变，企业经济业务也存在不确定性，许多财务报表项目不能得出准确的结果，需要会计人员加以估计，注册会计师不可避免地要对这些不确定的事项进行再判断。因此，经济业务的不确定性是导致执业判断产生的又一原因。
2.3信息的不对称这里所说的信息不对称是指注册会计师与被审计单位之间存在信息不对称。被审计单位拥有信息上的优势，原因在于注册会计师是外部人员，其审计的时间与掌握的信息都是有限的。在这种情况下，注册会计师要对被审计单位的会计信息的可靠性表示意见，只能借助他们的执业判断。
2.4审计方法的要求在现代的审计实务中，广泛运用抽样审计的方法。抽样审计是注册会计师实施审计程序时，从审计对象的总体中抽取一定数量的样本进行测试，并根据样本测试的结果推断总体特征的方法。它包括非统计抽样和统计抽样。无论是在非统计抽样中，还是在统计抽样中都需要运用执业判断。
2.5会计方法的可选择性注册会计师在对企业会计信息的可靠性进行审计时，同样需要对企业会计政策选择的恰当性做出判断，以验证会计人员做出的判断的恰当性，并对会计信息的可靠性表示意见。
2.6部分标准的模糊性和外部性注册会计师在进行会计报表审计的过程中，并不是要发现所有的错误和弊端，而是要发现其中超过重要性水平者。究竟重要性水平为多少只能由注册会计师视具体情况做出判断。此外，在许多审计问题中都存在类似的情况，如控制风险的评估、审计程序的选择、持续经营状况等都不存在明确的标准，需要注册会计师加以判断。
3执业判断的构成要素
3.1注册会计师注册会计师是执业判断的主体，是执业判断中非常重要的要素。执业判断主要是审计主体的活动。从整个审计过程来看，所有的执业判断都是由注册会计师做出的，执业判断的正确与否主要取决于注册会计师。因此，对于执业判断绩效而言，注册会计师自身素质起着关键作用。一般认为注册会计师的素质主要受四个因素的影响：知识、经验、能力、努力程度。执业判断是一种职业判断，因此，注册会计师必须具备一定的专业知识。比如，取得注册会计师资格、参加后续教育等。同时审计工作人员不仅是所学专业知识的翻版，许多情况下需要根据注册会计师的经验做出判断，经验在执业判断中起着重要的作用。而经验的获得是一个逐渐积累的过程，只能在不断实践中获得。注册会计师还要有做出正确判断的能力，它是做出正确判断的基础。注册会计师的努力程度是影响执业判断的又一因素。注册会计师的努力程度不仅影响执业判断的能力，也影响经验和知识的获得。
3.2执业判断任务执业判断的客体是审计项目，也就是这里所说的审计任务。审计任务不同，注册会计师的判断也会不同。审计按其目的和内容，可以分为财务审计、经济效益审计和财经法规审计。财经法规审计是财务审计的特例。可以把它们作为一类。财务审计中的判断与经济效益审计中的判断，在判断的内容和判断难易程度上有较大差异。比如，财务审计一般是对会计报表的公允性做出判断，而经济效益审计则是对被审计单位生产经营活动的有效性做出判断。
4执业判断模式
执业判断模式是注册会计师进行执业判断的标准式样，是注册会计师描述执业判断过程或注册会计师进行执业判断可以遵循的基本模式。执业判断的一般模式可以归纳为：
4.1确定执业判断的问题与目标确定判断的问题和目标是执业判断的起点。当注册会计师进行一项执业判断时，首先需要明确对什么做出判断，判断的目标是什么。从宏观上看，执业判断的问题或者是事项或者是行为；从微观看，可以是不同的财务报表项目。执业判断的目标就是对会计报表的公允性做出判断，选择正确的审计意见。
4.2确定执业判断的标准在确定了判断目标之后，就必须要确定判断标准。最为常见的用于事项判断的标准包括各种财经法规、会计准则、会计制度等。用于注册会计师行为判断的标准包括审计准则、职业道德准则等。
4.3收集有关资料无论是对哪种形式的执业判断来说，收集资料都是十分重要的环节。收集资料是形成执业判断的基础。
4.4发现并评估可能的方案注册会计师在所收集的资料的基础上，发现和寻找各种可能的方案，并对它们进行评估。在评估一个审计方案时，既要考虑获得高质量的执业判断的审计方案―效果，同时还要考虑方案实施的成本―效率。
4.5比较标准与证据或方案此阶段的主要工作是要把确定执业判断标准与所要判断的对象相比较，确定其与标准的相符程度。
4.6形成执业判断在把执业判断标准和审计证据对比，或者各种可能的可选择方案对比，或者不同方案组合对比的基础上，做出肯定或否定形式的判断或选择性判断。对与合规性有关的判断需要做出肯定或否定形式的判断或选择性判断，即合规与不合规；对于选择性的判断则要选出最佳方案。
5执业判断的方法
5.1直觉判断法直觉判断法是注册会计师运用已有的有关知识对当前的事务做出分析和判断。直觉判断是建立在经验的基础上的。
5.2比较判断法比较法是对一事物与其相连系的其他事物，通过对比和分析以认识其共同点、差异点和本质的方法。比较判断法可以分为同类比较判断法和异类比较判断法。
5.2.1同类比较判断法同类比较判断法是指根据类比的原理，把需要判断的事物同以往遇到的类似的判断事物进行对比，从而做出判断的方法。会计报表审计的一个重要特征是重复性，注册会计师在年复一年的审计中所涉及的审计及执业判断的内容十分相近的，因此，为进行类比提供了非常好的条件。执业判断中的类比包括：相同判断事物的相同或相近情况的类比和相同判断事物不同情况的类比。前者是为了做出与以前相近的判断；后者则是为了做出与以前不同的判断。比如在对被审计单位的控制风险进行判断时，如果了解到其设计和执行情况与过去审计过的某企业的状况基本相同，就可以对被审计单位的控制风险水平做出相同的判断；如果两个审计单位的情况相差比较大，判断的控制风险水平也应存在较大的差异。同类比较判断法特别适用于带有估计性的执业判断。
5.2.2异类比较判断法异类比较判断法是指把性质不同的事物进行比较，做出判断的方法。注册会计师进行执业判断时大量运用这一方法。在前面我们讨论审计模式时已经指出，执业判断中的一个重要环节就是把执业判断事物与判断标准相比较，而执业判断事物与判断标准表现为不同的事物，因而，两者的比较实际上是不同事物之间的比较。从执业判断过程模式来看，判断事物与判断标准的比较可以说是执业判断过程的核心，可见，异类比较判断法在执业判断中具有举足轻重的地位。在审计过程中，会计报表与会计准则的对比，注册会计师行为与审计准则和职业道德准则的对比等都是这一方法的应用。
5.3归纳法归纳法是从个别事物中推出的一般结论，从而得出普遍原理的方法。比如，某注册会计师在对销售收入进行审计时，从被审计单位的5000笔销售业务中抽取3100笔业务进行审计，结果表明销售收入是正确的，注册会计师因此做出推断：被审计单位的销售收入是正确、可靠的。
5.4演绎法演绎法也称为演绎推理，是从一般原理出发，推演出个别结论的思维方法，是从一般到个别的认识方法。审计意见判断是这一方法运用的典型例证，发表各种审计意见的条件是经过归纳而形成的一般原理，进行审计意见选择就是根据其一般原理对具体的被审计单位的审计意见进行推论的过程。
5.5智力放大法智力放大实际上就是利用外脑。企业的经济业务越来越复杂和多变，新情况和新问题层出不穷，而注册会计师的经验是有限的。因此，在进行执业判断的过程中不可避免地需要借助他人的经验。在执业判断中运用智力放大的方法就是判断事物向他人咨询，听取他人的意见。由于这一方法运用了集体的经验，是一种有助于做出高质量执业判断的有效方法。
5.6专家判断法在执业判断中，最恰当的标准是正确性，但在很多情况下正确性是很难衡量的。因此，需要有一个替代标准。专家判断的结果往往被作为替代标准。当注册会计师的判断与专家的判断一致时则认为判断是正确的。反之则是错误的。
参考文献：
[1]蔡春.审计理论结构研究m.大连：东北财经大学出版社，2001.
[2]石本人.会计人员职业判断能力培养[J].财会通讯，2000，（11）：41-42.
审计专业判断篇9
一、培养正确的审计职业判断意识
审计职业判断在审计计划和审计方案制定，审计证据收集、评价和整理，内部控制系统的评审，抽样审计，分析性复核等具体实践中有很重要的作用。审计人员要面对实际工作中不断出现的新的经济事项，依据有关规定，做出专业判断，并对这种事项进行记录和反映，而且还要向决策者提供决策的备选方案，因此，审计人员在主观上树立职业判断意识，是提升职业判断能力并能够真正运用职业判断能力的前提条件。审计人员必须要从过去只需要根据审计制度的明确规定作简单的是非判断向职业判断迈进，面对不断变化的新形势，从更广泛和开放的视角思考审计环境。
二、提高审计职业判断能力
审计判断的基础是审计人员的专业知识和经验的积累，审计人员应具备深厚的专业知识，即审计理论、审计准则、会计原理、经济管理、计算机操作及数据库、网络技术等知识，这是提高审计职业判断能力的基础。内部审计人员可以通过持续的自学、后续教育、外出培训，吸收新知识，更新知识结构，从书本中学习有关审计判断的理论和方法，学习和领悟他人审计判断的技巧，以及形成审计结论的逻辑思维过程和判断过程，把握审计方法和审计程序，把握企业内部控制制度建立健全的内在规律，明确审计责任，提高审计人员的综合素质，并能够最大限度地有效完成工作。
审计经验是从审计实践中获得的，审计人员的职业判断能力是在不断训练、长期实践中积累形成的，优秀的职业判断能力不仅需要审计人员具有丰富的专业知识和良好的职业素质，而且还要具备高度的敏感性和较强的洞察力，因此，审计人员更要在实践中学会分析、判断、总结，积累经验，对审计中不断出现的复杂的、具有不确定性的经济业务以及各种影响因素，能够做出准确的职业判断。审计人员在工作过程中要经常探讨出现的新问题，做成功与失败的总结，互相交流工作经验，只有这样，才能锻炼思维能力，积累起丰富的经验，提高分析问题和解决问题的能力。另外，可以直接参与经验丰富、审计判断水平高的审计师的审计工作过程，从中边观察、边领悟，或在其亲自指导下开展工作，直接从审计过程中获得审计判断的经验，这是审计师提高职业判断水平最直接、最有效的方法。
三、加强审计职业道德建设
只有诚信的审计人员才能客观、真实地进行审计工作，加强审计人员职业道德教育和强化职业道德意识，提倡和监督审计人员依法审计、实事求是、客观公正的工作态度，是提高审计人员职业判断能力的重要保障。只有加强诚信教育，强化审计职业道德建设，才能夯实审计职业判断的精神基础，促进审计职业判断的健康发展。
审计专业判断篇10
[关键词]审计；审计环境；审计判断；影响研究
[中图分类号]F230[文献标识码]a
abstract：theauditenvironmentisrestrictedbytheauditjudgment，andaffectsthequalityofauditjudgment.intheenvironmentofmacroaudit，theCpa（Certifiedpublicaccountant）practiceisdifficult，someauditorsmakeinappropriateauditjudgmentunderthepressureofcompetition，andtheenterpriseshavetodisclosuretheaccountinginformation.intheenvironmentofmicroaudit，theCpafacesmoretemptation.thesupervisionofauditprofessionnowislow，theworkingformissuperficialandformal，andmanyfactorsinfluencetheauditjudgment.thegovernmentshouldacceleratetheimprovementofmacroandmicroauditenvironment，perfectthelegalsystem，intensifysupervision，completetheeconomicsystem，improvethepoliticalqualityoftheCpaandsetouttalentdevelopmentplanningtostrengtheninternalmanagement.
Keywords：audit，theauditenvironment，auditjudgment，influencestudy
一、审计判断与审计环境
（一）审计判断
审计判断是审计人员根据自己的经验和专业理论，通过对比、认识和甄别审计人员自身的行为与审计事项的思考过程。审计判断具有以下特征：
1.主观性。因为审计主体的经验、理论知识等不同，使得不同审计主体的审计判断不同。因此审计主体自身的素质决定了审计判断的质量，具有较强的主观性。
2.风险性。审计判断受到审计过程的和内容的复杂性、非程序性、判断标准的模糊性等的影响，因此审计风险是客观存在的，而其大小由审计判断的能力决定。
3.重要性。一是审计人员在审计的各个阶段都要进行审计判断，在整个审计中起着关键的作用；二是审计责任和审计风险的主要根源是审计判断失败。注册会计师以审计判断为基础的审计结论，不仅影响到使用者的决策，而且影响到注册会计师及其会计师事务所的法律责任和审计风险。
（二）审计环境
审计环境是一切能够影响审计活动完成自身工作的外部条件的集合，是包括一切与审计活动有关活动的外部事物。审计环境分为宏观审计环境和微观审计环境，宏观审计环境包括经济环境、法律环境、政治环境等；微观审计环境包括注册会计师自身的环境、会计师事务所的环境和被审计单位的环境等。
（三）审计判断与审计环境的关系
审计判断与审计环境的关系体现：一是审计环境受到审计判断的制约，审计判断的作出需要在一定的审计环境下，因为多种因素影响着企业的财务信息质量，审计人员就不得不甄别会计信息的可靠性，所以审计判断因审计环境的不同，审计判断所产生的风险和难度也不同。二是恰当的审计判断能够优化审计环境。注册会计师作为连接审计环境与审计判断的桥梁，自身的经验和专业理论等内在素质都是在审计环境中产生的，这些因素影响了审计判断的质量，而注册会计师的审计行为反过来也影响审计环境。
二、审计环境对审计判断的影响分析
（一）宏观审计环境对审计判断的影响
1.政治环境对审计判断的影响。影响注册会计师执业的政府行为主要来自于上市公司所在地地方政府的行为和国家证券监管部门的行为。首先，许多上市公司由于国有股的主导地位，当地政府往往作为国有股的人，地方政府在吸引外国投资者，优化投资环境的同时，也有效地控制着企业的经营活动。为了获得更多的利益，地方政府经常利用行政权力为企业争取更多资源，而企业也会通过各种手段，以获得上市资格或获得配股条件，企业与地方政府的勾结造成注册会计师获取真实资料的困难。其次，在我国，配股和上市等是稀缺资源，证券监管部门为了宏观经济的稳定，控制和调节了本应由市场决定的估计变量，从而使企业有了更充足的时间进行利润的调整，从而增加了注册会计师执业困难。
2.经济环境对审计判断的影响。在中国特色社会主义市场经济体制下，审计服务的宗旨，更加重视社会的宏观效益，促进提高国有资本的价值。从经济发展水平看，特别是以市场为导向的经济环境对审计判断有着非常重要的影响。随着企业组织形式和管理体制的变革，债权人、所有者及各种潜在的投资者都对审计信息质量提出了更高的要求和高度的关注，迫使企业从更高层次上进行会计信息的揭示与披露。
3.法律环境对审计判断的影响。首先，法律体系对于注册会计师职业界的保护越是完善，审计人员就越能充分发挥自己的专业判断能力，不受或少受外界环境的左右。在这种由审计人员主观判断的审计过程中，因这种素质的差异，也必然带来不同的审计结果。其次，我国的法律还不够完善，对注册会计师的处罚不够规范，从而降低了注册会计师行业的法律风险，助长了低成本和高收益的违规行为产生，使我国审计界存在一些不良风气，社会各界的审计法律意识尚且不够，一些审计人员迫于竞争压力和利益的诱惑，做出了不恰当的审计判断。
（二）微观审计环境对审计判断的影响
1.注册会计师对审计判断的影响。由于审计活动是注册会计师的主观判断，他们的专业知识和实践经验直接影响着审计判断。根据大量调查研究发现，知识丰富有经验的审计人员与新人之间，在审计判断绩效方面存在着很大的差距。此外，审计判断也受到审计人员的职业道德的影响。审计人员在进行审计或其他业务时，应保持公正、客观的审计态度。但在实际审计活动中，注册会计师既可能面临利益诱惑，也可能遇到被审计单位的种种干扰，以客观公正的态度完成审计工作，努力排除干扰抵制诱惑，才能提高审计判断的质量。
2.会计师事务所对审计判断的影响。一是从会计师事务所的规模来看，大事务所比小事务所的审计独立性高，能够提供更高质量的审计服务。二是会计师事务所的经营风格和风险偏好等影响着审计判断。如果会计师事务所没有树立质量至上的指导思想，不在事务所内部建设和倡导以质量为导向的事务所文化，其结果是事务所会利用审计质量在形式上的无差别性特点，一味追逐经济利益而放弃职业责任，很显然不可能按照执业规范的要求为社会提供审计服务，最终会给事务所及其注册会计师带来灾难。
3.被审计单位对审计判断的影响。一是受被审计单位的管理风格与模式的影响。如果被审计单位内部有财务舞弊现象，如伪造、变造记录或凭证、记录虚假的交易或事项、侵占资产、隐瞒重大事项，企业面临破产的危险境地，就会企图伪造财务报告，被审计单位就会要求会计师事务所为其出具无保留意见的审计报告，从而影响了审计判断的准确性。二是被审计单位治理机制对会计信息失真的影响。由于目前没有完善的公司治理机制来保护社会公众股东的利益，导致信息使用者对会计信息需求的内在动力微弱，会计信息的编制和披露难以体现所有者的利益要求，从而对会计信息的真实性造成相当严重的影响。三是被审计单位对审计人员支持与否也影响了审计人员的审计判断质量。被审计单位人员的支持与否、道德素质，专业知识都影响着会计信息质量的可靠性。同时，审计人员能否作出准确的审计判断，也受企业的管理机构体制、组织方式、管理职能和经营范围、会计核算方法等的影响。
三、我国审计判断存在的主要问题
目前，由社会审计、国家审计、内部审计相结合的社会主义审计系统初步形成，在经济效益的提高、企业管理的加强和社会主义法制的完善Y方面起到了关键作用，提高和巩固了审计的社会地位和公信度，但我国审计人员的审计判断质量不高，主要表现为：
（一）审计行业的监管部门力度不高、工作形式过于表面化、形式化
当前，注册会计师协会和财政部门在工作过程中，按照审计的程序表，习惯于逐项核对审计程序是否实施和计划、审计的工作底稿齐全与否等。有些检查人员不注重评价和考核实质性问题，而难以量化比较重要的问题，例如审计人员在审计中是否持怀疑态度、选取样本是否具有代表性、在审计中是否保持了必须的谨慎性、审计判断的过程是否缜密等，往往因为难以数字化而不能作为重点检查内容，这就无形中使得审计人员工作过程中应付检查的思维模式不断加强，致使审计人员在审计过程中，仅仅按照通用的审计程序工作，完整填制审计工作底稿，却从不考察审计风险和审计质量等实质性问题，不考察可能存在巨大漏洞的审计单位。这使得审计质量越来越低，审计工作简单化，也致使会计师事务所对审计人员的专业判断技能越来越不重视。
（二）多种因素影响了审计判断
多种因素影响了审计判断主要体现在：一是会计人员的素质亟待提高，很多从业者缺乏职业道德意识，不能够提供真实可靠的会计信息。二是由于很多企业内部控制制度不健全或没有启用，不能发挥内部控制应有的作用。因为审计资源的有限性，审计人员面对繁多的假账，且没有得到被审计单位应该有的配合，往往心有余而力不足。三是被审计单位的领导，不重视会计信息的真实可靠性，更有甚者要求会计从业人员进行财务舞弊，公开支持；四是会计师事务所组织形式存在不足。我国会计师事务所以有限责任公司形式为主，这在一定程度上减少了注册会计师的自身责任，弱化了责任风险对审计行为的严格制约，这使得的现象不断出现。
四、改善我国审计判断的对策
（一）改善宏观审计环境
1.政治环境方面。一是加大监管力度，减少不法分子利用法律漏洞进行操纵的机会。尽快加强股票市场管理的规范化，法制化，严厉查处财务舞弊案例，制定相关的金融法规和政策，提高市场透明度，加强发行公司的信息披露。二是不断完善上市公司更换会计师事务所和雇佣的监督机制，用提高上市公司更换会计师事务所成本的方法，使会计师事务所的独立性有所增强，使审计人员的审计判断更加公正和客观。同时政府应加强注册会计师审计的独立性，提高注册会计师行业相关标准。加快集成注册会计师行业，提高注册会计师行业标准，形成规模效应，以提高注册会计师事务所与顾客抵制的权力平衡。
2.经济环境方面。在我国市场经济体制尚不完善的情况下，使得各种经济行为不能有效的进行调节，这就要求政府和相关部门采取相关措施，规范市场环境，对经济进行合理干预，保证审计工作在一个比较成熟且稳定的环境下进行。
3.法律环境方面。一是确定审计双方的法律权利与责任。对已有的法律法规应做到有法必依并不断完善。对不同部门指定的法规中相互冲突的地方，要进行修正。对实际执行中无法进行具体操作的法律法规要加以完善。避免主观随意性，减少因会计程序和方法的多种选择性而造成的会计信息失真问题。完善会计制度，加速会计的国际化趋势。因此，我国必须按照国际会计管理变化的形式，努力缩减会计选择的范围，减少会计标准中的程序和方法，加快会计的国际化进程。二是提升审计行业的法制观念，加快整个社会的法制环境建设。不断加强审计人员和企业法人的法律意识，使内部制约机制能够形成。同时要加大对会计造假和审计纰漏的法律制裁力度，增强他们的职业道德素质，形成一个完善且全面的监督系统。
（二）改善微观审计环境
1.注册会计师方面。一是提高注册会计师的政治素质。增强审计人员的使命感和责任感，加强组织建设、政治理论学习和反腐倡廉教育。二是提高注册会计师的职业道德素质，加强其法制教育，使其能够拥有公正、客观、独立的职业道德规范。三是加强会计从业人员的职业判断技能，在不断提高职业道德素质的前提下，积累经验，提高他们的专业判断技能，降低因为会计人员判断失误等专业性原因产生的会计信息不可靠现象。
2.会计师事务所方面。一是制定会计师事务所的人才发展规划，理清会计师事务所人力资源状况，制定长远的人才发展规划；改善用人机制、建立审计专家系统，打破常规选拔形式，将年轻的优秀的审计师添加到重要的领导地位；对会计师事务所在不同层次、岗位、知识结构的审计人员，实行教育培训。二是建立会计师事务所内部质量控制机制。不论是对审计项目还是审计人员，都应做到在审计前进行指导，在审计时进行监督，在审计后进行复查，保证审计人员不因工作的疏漏，发表不恰当的审计意见，从而贯彻落实审计准则。三是建立有效的奖励制度，来约束并鼓励审计人员，通过外部作用提升审计人员的专业判断能力，鼓励其提高自身专业技能的积极性和主动性。建立奖励机制，完善审计人员应具备的各种能力，督促其自主学习，减少在沟通能力、专业知识、积累经验等方面的不足。
3.被审计单位方面。一是建立健全内部控制制度和内部审计制度。这既能减少审计风险，使审计判断的正确率提高，又可以使企业自愿接受审计的意识强烈，正确看待与理解审计，有助于提高审计质量。二是完善内部监督机制和企业治理结构，确定单位负责人应承担的法律责任和会计责任、引导和控制操作人员的行为，逐步减少或降低因为利益的诱导而产生的企业经营者会计欺诈动机，确保有效监督高层管理人员。三是加强企业内部审计和社会审计、国家审计的联系。使这三种审计的排他性和差异性得到消除，使得对称理论在审计体系中得到建立，创立我国企业内部审计的新篇章。
[参考文献]
[1]杨琼.影响我国注册会计师审计职业判断偏误的环境因素及改善对策[J].管理学家，2011（12）