长期股权投资取得的方式篇1
长期股权投资是指企业通过投资取得被投资单位的股权,作为被投资单位的股东,投资者按所持股份比例享有权利并承担责任的一项非流动资产。长期股权投资的期限一般较长,不准备随时出售。长期股权投资可以通过企业合并形成,也可以通过支付现金、发行权益性证券、投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等企业合并以外的其他方式取得。
长期股权投资包括企业持有的对其子公司、合营企业及联营企业的权益性投资以及企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。企业能够对被投资单位实施控制的,被投资单位为本企业的子公司;企业与其他方对被投资单位实施共同控制的,被投资单位为本企业的合营企业;企业能够对被投资单位施加重大影响的,被投资单位为本企业的联营企业。
二、长期股权投资的分类及核算方法
(一)长期股权投资的分类
按照投资前后是否形成一个新的会计报告主体,长期股权投资的形式可以划分为合并取得、非合并取得,在此前提下,可以进一步进行分类。按照投资形式,长期股权投资可以划分为三类:按照定性标准,长期股权投资可以分为四类;按照定量标准,可以分为三类;按照长期股权投资的核算方法,长期股权投资可以分为两类。而且,这些不同分类方式之间有一定的对应关系。企业合并根据法律形式可以分为吸收合并、新设合并和控股合并,涉及母公司和子公司合并报表时,通常是指控股合并,控股合并的主要特征是母公司拥有子公司的控制权,通常情况下母公司对子公司的控股比例大于50%。
本文对合并取得和非合并取得进行详细说明。合并取得根据“投资形式”可以分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并两类,“定性标准”都是投资方对被投资方具有实质控制权,“定量标准”都是持股比例大于50%,后续核算方法为成本法。非合并取得,即“投资形式”为合并方式以外取得。按“定性标准”非合并取得的投资可以划分为:1.投资方和其他方共同控制被投资单位(合营);2.投资方对被投资单位具有重大影响(联营);3.投资方对被投资单位不具有共同控制或重大影响。对于1没有“定量标准”;对于2的“定量标准”是持股比例大于等于20%且小于等于50%;对于3的“定量标准”是持股比例小于20%。当第1种情况投资方和其他方共同控制被投资单位(合营)或者第2种情况投资方对被投资单位具有重大影响(联营)时,核算方法采用权益法,当第3种情况投资方对被投资单位不具有共同控制或重大影响时,核算方法采用成本法。
(二)长期股权投资的核算方法
成本法是指长期股权投资按投资成本计价核算的方法。在成本法下,取得长期股权投资时按其初始投资成本计价,在持有期间,除了投资企业追加投资或收回投资外,长期股权投资的账面价值一般应保持不变。即长期股权投资的价值一经入账,无论被投资单位的生产经营情况如何,是赢利还是亏损,净资产是增加还是减少,投资企业均不改变其长期股权投资的账面价值,仍以初始投资成本反映企业的长期股权投资。
权益法是指企业取得长期股权投资时以初始投资成本计价后,持有期间则根据所享有的被投资企业所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的一种核算方法。在权益法下,长期股权投资额度账面价值反映的不是企业的初始投资成本,而是企业占被投资企业所有者权益的份额。
三、长期股权投资成本的确定
有关长期股权投资的会计核算,需要解决两个问题:一是如何确定长期股权投资的初始投资成本;二是初始投资成本与账面价值的差额如何处理。
(一)合并取得
1.当“投资形式”为同一控制下企业合并,初始投资成本按合并时被投资单位所有者权益账面价值的份额确定;初始投资成本与付出资产账面价值之间的差额,调整资本公积,资本公积不足冲减的,调整留存收益。
2.当“投资形式”为非同一控制下企业合并,初始投资成本按投出资产公允价值加上相关直接费用确定;初始投资成本与付出资产账面价值的差额,计入当期损益。
(二)非合并取得
长期股权投资取得的方式篇2
长期股权投资业务的核算通常从取得、后续计量两个层次进行学习，下面从这两个层次解析有关长期股权投资业务的核算方法。
一、长期股权投资取得的业务核算
长期股权投资取得的入账价值按确认的初始投资成本计算，不同的长期股权投资取得方式采用不同的方法确认长期股权投资初始投资成本，长期股权投资取得方式通常分为同一控制下的企业合并取得、非同一控制下的企业合并取得以及以非合并方式取得。
1.同一控制下的企业合并取得的长期股权投资：初始投资成本以被合并方净资产的账面价值的份额计算，初始投资成本与支付的合并对价的账面价值如有差额，差额计入“资本公积”。
例1:a公司与B公司同为C公司的子公司，2004年1月1日在C公司的主持下a公司以100万元购入B公司60%的股份，合并日B公司净资产账面价值180万元。
合并日a公司长期股权投资初始投资成本为180×60%=108（万元），实际支付的合并对价的账面价值为100万元，差额8万元计入“资本公积”。a公司编制会计分录如下（单位万元）：
借:长期股权投资B公司108
贷:银行存款100
资本公积股本溢价8
2.非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资：初始投资成本以付出的资产或承担的债务的公允价值计算，付出的资产或承担的债务的公允价值与其账面价值如有差额，差额计入“营业外收入”或“营业外支出”。
例2:a公司于*年*月*日取得了B公司70%的股权。购买日a公司支付的无形资产账面价值2800万元，公允价值4200万元，支付银行存款800万元；另外a公司在合并中支付咨询费100万元。a公司编制会计分录如下（单位万元）：
借：长期股权投资B公司5100
贷：无形资产2800
银行存款900
营业外收入1400
3.非合并方式取得的长期股权投资
(1)以现金购买股票：初始投资成本为购买股票支付的所有款项。
(2)接受投资者投入的长期股权投资：这种股权的取得形式涉及三方关系，举一例说明。a公司拥有B公司10%的股权，现在a公司与C公司签订协议，a公司将拥有的B公司10%的股权作为投资取得C公司的股权，协议生效后，C公司成为B公司的股东，a公司成为C公司的股东，a公司与B公司的股权关系解除，C公司取得的B公司的股权即为a公司投入的长期股权投资。
二、长期股权投资的后续计量
1.投资成本的调整
取得长期股权投资后，首先需要决定采用成本法还是权益法进行长期股权投资持有期内的后续计量，判定的方法以定性判断和定量判断结合，无控制、共同控制、重大影响能力的长期股权投资和具有控制能力的长期股权投资采用成本法进行后续计量，通常结合持股比例＜20%和持股比例≥50%确定，如果确定采用成本法对长期股权投资进行后续计量，那么长期股权投资的投资成本不必调整，仍然保持初始投资成本；具有共同控制、重大影响能力的长期股权投资采用权益法进行后续计量，通常结合20%≤持股比例＜50%确定，如果确定采用权益法对长期股权投资进行后续计量，先要依据被投资方可辨认净资产公允价值计算投资方享有的份额，如果投资方享有的份额小于初始投资成本，长期股权投资的投资成本不必调整，如果投资方享有的份额大于初始投资成本，投资方享有的份额与初始投资成本的差额增计长期股权投资成本，同时确认为“营业外收入”。
例3：2005年1月1日，a公司以银行存款300万元购入B公司30%股份，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值1200万元。
本期目中a公司的初始投资成本为300万元，而a公司在B公司应享有的份额为360万元（1200×30%），享有的份额高于初始投资成本60万元，因此应当将60万元计入营业外收入。a公司编制会计分录如下（单位万元）：
借：长期股权投资B公司成本360
贷：银行存款300
营业外收入60
2.投资后损益的处理
(1)成本法核算：采用成本法核算的长期股权投资，只有在被投资方宣告发放现金股利时才进行业务处理。对于取得的现金股利，必须是投资后被投资方获得的利润发放或者转回的清算性股利，投资方才能够确认为投资收益，否则应将获得的现金股利作为清算性股利做初始投资成本的冲回处理。
例4:接例1，2003年B公司实现利润300万元，2004年2月1日B公司宣告发放2003年现金股利100万元，a公司尚未收到现金股利。
本题目中，a公司于2004年2月确定能够得到的现金股利60万元（100×60%）为a公司投资于B公司之前B公司的利润发放，因此a公司此次获得的60万元现金股利为清算性股利。a公司编制会计分录如下（单位万元）：
2004年2月1日借：应收股利B公司60
长期股权投资取得的方式篇3
2006年2月的《企业会计准则》,将于2007年1月1日起在上市公司中实施。新准则相对于现行准则和制度而言,存在较大的变化和差异。其中,长期股权投资的核算即是其中的一个重要方面,本文试就新准则规范下的长期股权投资核算进行讨论。
根据长期股权投资对被投资单位的影响程度和公允价值能否可靠计量,新准则将长期股权投资进行了分类。主要划分为:一能够对被投资单位实施控制的权益性投资,即对子公司投资;二能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资,即对合营企业投资;三能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资,即对联营企业投资;四对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资;五其他权益性投资,即对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,但在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资。《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范前四类长期股权投资的核算,而第五类长期股股投资则应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行处理(包含于交易性金融资产和可供出售金融资产中),对于第五类长期股股投资,本文不作详述。
一、初始计量
《企业会计准则第2号——长期股权投资》按形成或取得来源,将长期股权投资又分为企业合并形成的长期股权投资和其他方式取得的长期股权投资,并分别规定了不同的初始投资成本计量标准。
(一)企业合并形成的长期股权投资
企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。在我国将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的,为同一控制下的企业合并。参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并。从形式上看,企业合并又可分吸收合并、新设合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被购买方解散,新设合并中合并各方均解散,被投资主体不复存在,因此,在这个意义上,只有控股合并存在长期股权投资持续核算的问题。
1、同一控制下的企业合并形成的长期股权投资。合并方应当按照下列规定确定其初始投资成本:以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。
2、非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资。购买方应当按照下列规定确定其初始投资成本(合并成本):一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值(公允价值与其账面价值的差额,计入当期损益);通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和。此外,为进行企业合并发生的各项直接相关费用,约定的可能影响合并成本的未来事项在购买日估计很可能发生且对合并成本的影响金额能够可靠计量,该未来事项的影响金额等两项支出也应当计入合并成本。
购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值(被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额)份额的差额,应当确认为商誉。初始确认后的商誉,应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应当首先对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核,经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的,其差额应当计入当期损益。
例:甲上市公司与乙公司是不具有关联关系的两个独立的企业,2007年1月15日两公司达成合并协议,甲公司于2007年7月1日以公允价值为800万元、账面价值为600万元的资产作为对价控股合并乙公司,占乙公司60%股权。假设不考虑合并发生的直接相关费用,无或有项目,2007年7月1日乙公司财务状况如下(单位:万元):
项目账面价值公允价值
固定资产600800
长期股权投资400600
长期借款300300
净资产7001100
那么,2007年7月1日,甲公司会计分录为:
借:长期股权投资800
贷:有关资产600
营业外收入200
借:商誉140(800-1100×60%)
贷:长期股权投资140
(二)其他方式取得的长期股权投资
其他方式取得的长期股权投资,应当按照下列规定确定其初始投资成本:
1、以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。http://www.XcHen.Com.cn
2、以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
3、投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。
4、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定,即非货币性资产交换满足“交换具有商业实质,换入或换出资产的公允价值能够可靠计量”的条件的,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入长期股权投资的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益;未满足上述条件的,应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为长期股权投资的初始成本,不确认损益。
5、通过债务重组取得的长期股权投资,其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。即债权人应当对受让的长期股权投资按其公允价值入账,重组债权的账面余额与受让的长期股权投资的公允价值之间的差额,计入当期损益;债权人已对债权计提减值准备的,应当先将该差额冲减减值准备,减值准备不足以冲减的部分,计入当期损益。
值得注意的是,长期股权投资的初始计量,无需区分成本法和权益法,仅需从长期股权投资形成或取得的角度,按照上述标准予以确定即可.
二、后续计量
《企业会计准则第2号——长期股权投资》对长期股权投资的后续计量,是从区分长期股权投资类别的角度,根据不同类别长期股权投资的特点,分别采用成本法和权益法进行后续计量的。
(一)成本法
成本法,是指长期股权投资按投资成本计价的方法。《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定,下列两类长期股权投资应当采用成本法核算:一投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资(前文分类中的第一类长期股权投资);二投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资(前文分类中的第四类长期股权投资)。特别地,能够对被投资单位实施控制的长期股权投资,在编制合并财务报表时,还需调整为权益法反映。
已经确定采用成本法核算的长期股权投资,应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润,确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益,仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额,所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。
当然,因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的,应当改按权益法核算,并以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。对于原由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的长期股权投资,因追加投资等原因形成共同控制或重大影响的,同样适当用本转换原则,即以金融工具准则确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。
(二)权益法
权益法,是指长期股权投资最初以初始投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定,投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资(前文分类中的第
二、三类长期股权投资),应当采用权益法核算。
确定采用权益法核算的长期股权投资,其初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值(可辨认净资产公允价值的确定方法与企业合并中的规定相同)份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额应当计入当期损益,同时调整长期股权投资的成本。值得注意的是,非同一控制下的企业控股合并形成的长期股权投资,其后续计量按照成本法核算,不适用上述原则。
长期股权投资取得的方式篇4
［关键词］长期股权投资；成本法和权益法；转换
1成本法和权益法的理念
长期股权投资初始投资成本确定后，其后续计量的方法包括成本法和权益法。两种方法依据的理念不同导致长期股权投资后续计量的结果不同。
1.1成本法的理念
成本法是指长期股权投资按成本计价的方法，主要适用于投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资以及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
成本法依据的理念是法律形式重于实质的原则。从法律形式看，投资企业和被投资企业是独立的法人，除非被投资企业宣布分派利润，否则其实现的利润就只属于被投资企业，而投资企业无法按照比例分享。因此，成本法决定了投资企业持有期间不需要对被投资企业所有者权益的变动进行会计处理，只有被投资企业宣告分派现金股利或利润时才按持股比例享有的份额进行会计处理。
1.2权益法的理念
权益法是指投资以初始投资成本计量后，投资企业长期股权投资的账面价值随着被投资企业所有者权益金额的变动而变动的方法。权益法主要适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资。
权益法依据的理念是实质重于形式原则。尽管从法律形式看，投资企业和被投资企业都是独立的法人，但是从经济实质上看，投资企业对被投资企业的财务政策和经营政策具有共同控制或重大影响，因此，股权代表的是股东应享有（承担）的被投资企业所有者权益金额的增加或减少，投资企业应该按照持股比例反映长期股权投资随着被投资企业所有者权益金额变动而变动的部分。
2成本法转换为权益法的解读
由于投资企业增加或减少投资，导致长期股权投资的后续计量方法即成本法和权益法的相互转换。
2.1适用范围
（1）原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的；
（2）因处置投资导致对被投资单位的一些能力由控制转为具有重大影响或共同控制的。
2.2基本原则
成本法转换为权益法时需要解决的问题包括：初始投资成本如何确定；成本法下的长期股权投资的账面价值是否需要调整；如果调整，如何调整。要解决上述问题，成本法转换为权益法的转换处理的基本思想是遵循追溯调整法，即假设从原取得的投资开始就采用权益法，把原取得投资采用成本法下的长期股权投资账面价值调整为权益法下的账面价值。
2.2.1初始投资成本的确定
成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本。
2.2.2长期股权投资的账面价值的调整
比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要调整长期股权投资的账面价值。
2.2.2.1追加投资导致由成本法转为权益法
原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应区分原持有的以及新增的长期股权投资两部分分别处理。
2.2.2.1.1原持有的长期股权投资账面价值的调整原则
原持有长期股权投资的投资成本大于按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额时，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值。
原取得投资时投资成本小于按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额时，调整长期股权投资账面价值的同时调整留存收益（盈余公积、未分配利润）。借记长期股权投资（投资成本）账户；贷记盈余公积和利润分配账户。
2.2.2.1.2新增的长期股权投资账面价值的调整原则
应按权益法处理，比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。如果新增的投资成本大于投资时按新增持股比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；如果新增的投资成本小于投资时按新增持股比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整增加长期股权投资的成本（账面价值）。
2.2.2.1.3被投资单位可辨认净资产公允价值变动的处理原则
对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于投资企业按原持股比例计算应享有的部分，属于在此期间被投资单位实现的净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益。属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积。
2.2.2.2因处置投资导致由成本法转为权益法
因处置投资导致对被投资单位的一些能力由控制转为具有重大影响或共同控制的，由成本法转为权益法。
按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；在此基础上，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益（盈余公积、未分配利润），体现追溯调整。
对于原投资取得后至转为权益法之间被投资单位净资产公允价值的变动的处理：
长期股权投资取得的方式篇5
【关键词】股权分置改革；对价；送股；权证
2005年4月29日经国务院批准，中国证监会了《关于上市公司股权分置改革试点有关问题的通知》，宣布股权分置改革试点工作启动。推进上市公司股权分置改革成为2005年中国证券市场的头等大事，a股市场和国际接轨的步子越来越大，在各级政府和保荐商的协调下，试点公司纷纷推出了各具特色的对价方案由非流通股东对流通股东进行补偿，也就是上市公司的非流通股东向流通股东支付一定代价以获得所持非流通股票的流通权。其中最为普遍的是送股和派现，后来更是出现了派送权证和对高管层的股票期权方案，如宝钢股份（600019）的对价方案为流通股东每10股获得宝钢集团支付的2.2股股份和1份认购权证；中化国际（600500）的对价方案为流通股东每10股获得中化集团等六家非流通股东支付的1.5股和5.58元现金，另外还附带推出了管理层股权激励计划――中化集团将拿出2000万股作为管理层股权激励计划的股票来源，根据具体情况份阶段实施，管理层期权认购价格每份0.5元，行权价格5.00元。可以预见随着股权分置改革的进展，将会有越来越多的权证和期权方案出现，甚至会有其他形势的创新对价方式。证券市场股权分置改革对相关会计处理提出了迫切的要求，急待国家出台相关准则予以规范指导，在此背景下2005年9财政部了《企业会计准则――金融工具确认与计量》等四项会计准则征求意见稿，11月又了《上市公司股权分置改革相关会计处理暂行规定》。这些重大改革对我们会计和审计工作者的业务水平和专业素质也提出了更高的要求，我们很有必要对相关业务及其会计处理问题进行必要的探讨和研究。
股权分置改革中送股、缩股和派现的会计处理问题
为配合股权分置改革，财政部于11月中旬专门了《上市公司股权分置改革相关会计处理暂行规定》对对价的会计处理进行规范。
一会计科目设置及支付对价的会计处理
企业应当设置“股权分置流通权”和“应付权证”科目，分别核算企业以各种方式支付对价取得的在证券交易所挂牌交易的流通权（以下简称流通权）和企业为取得流通权而发行权证的价值。
（一）以支付现金方式取得的流通权
企业根据经批准的股权分置方案，以支付现金的方式取得的流通权，应当按照所支付的金额，借记“股权分置流通权”科目，贷记“银行存款”等科目。
（二）以送股或缩股方式取得的流通权
企业根据经批准的股权分置方案，以送股或缩股的方式取得的流通权，以成本法核算该项长期投资的，应当按照送股或缩股部分所对应的长期股权投资账面价值，借记“股权分置流通权”科目，贷记“长期股权投资”科目；以权益法核算该项长期投资的，在贷记“长期股权投资”科目时应当按比例贷记相关明细科目。企业根据经过批准的股权分置方案，将上市公司资本公积转增或派发股票股利形成的股份中非流通股股东分得的部分，送给流通股东，应首先按照上市公司资本公积金转增或派发股票股利进行会计处理。然后，企业比照对向流通股股东赠送股份进行会计处理。
（三）取得流通权的非流通股份出售的会计处理
企业取得的流通权，平时不进行结转，一般也不计提减值准备，待取得流通权的非流通股出售时，再按出售的部分按比例予以结转。企业出售取得流通权的非流通股时，按照收到的金额，借记“银行存款”科目，按照出售股份部分所对应的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按应结转的股权分置流通权成本，借记“投资收益”科目，贷记“股权分置流通权”科目。
二实例说明
（一）送股和派现：以上港集箱（600018）为例，其对价方案为控股股东上海国际港务股份公司于2005年8月22日向全体流通股东支付每10股2.2股和现金10元，上港集箱流通股为42000万，控股股东上海国际港务股份国有法人股138440万股，总股本180440万股，支付对价后原非流通股获得流通权，上海国际港务还持有上港集箱股份数为138440－42000×0.22＝129200万股，上港集箱180440万股成为全流通股票。则支付对价时，假设控股股东对上港集箱长期投资帐面价值等于其所持有股份数乘以上港集箱每股净资产，支付对价时上港集箱每股净资产为4.00元，则上海国际港务股份公司应做会计分录为：
借：股权分置流通权42000×0.22×4.00＋42000×1＝78960万
贷：银行存款42000万
长期投资42000×0.22×4.00＝36960万
假设两年禁售期满后，假设控股股东于2007年9月出售所持上港集箱129200万股的5％即6460万股，每股市价8元，假设出售时每股净资产为5元，则上海港务所作会计分录为：
借：银行存款6460×8＝51680万借：投资收益78960×5％＝3948万
贷：长期股权投资6460×5＝32300万贷：股权分置流通权3948万
投资收益19380万
此次出售后股权分置流通权科目余额为78960－3948＝75012万。
（二）缩股方案：以福星（000926）为例，其对价方案为非流通股按1：0.63缩股，第一大股东汉川钢丝绳厂原持股14458.80万股，对价后持股数为14458.80×0.63＝9109.044万股，假设支付对价时福星科技每股净资产4.10元，且汉川钢丝绳厂对福星科技长期投资帐面价值等于其所持有股份数乘以福星科技每股净资产，则支付对价时汉川钢丝绳厂应作会计分录为：
借：股权分置流通权（14458.80－9109.044）×4.10＝21933.9996万
贷：长期投资21933.9996万
股权分置改革中权证业务的会计处理
权证是一种金融期权，它是由发行人发行的、能够按照特定的价格在特定的时间内购买一定数量该公司普通股票的选择权凭证，实质上它类似于普通股票的看涨或看跌期权。权证业务较为复杂，根据不同的发行主体，认股权证可以分为股本认购权证和备兑权证两种，按看涨和看跌方向不同又分为认购权证和认沽权证，按行权期限又分为欧式和美式。股本认购权证属于狭义的认股权证，它是由上市公司发行的；而备兑权证属于广义的认股权证，它是由上市公司以外的第三方发行的，不增加股份公司的股本。含权证的股权分置改革中的方案中权证均为支付对价的控股股东发行，即备兑权证，我们主要来探讨一下备兑权证的会计处理问题：
一备兑权证发行方的处理
（一）上市公司非流通股东将认购或认沽权证直接送给流通股股东的
根据财政部规定，根据经批准的股权分置方案，通过发行认购权证或认沽权证直接送给流通股股东方式取得的流通权，发行的认购或认沽权证在相关备查登记簿中予以登记。
认购权证持有人行使认购权向企业购买股份时，企业应按照收到的价款，借记“银行存款”科目，按照行权价低于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照减少股份部分所对应的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目，认购权证持有人行使认购权，要求以现金结算行权价低于股票市场价格的差价部分的，企业应按照实际支付的金额，借记“股权分置流通权”科目，贷记“银行存款”科目。在备查登记簿中应同时注销相关认购权证的记录。认沽权证持有人行使出售权将股份出售给企业时，企业应按行权价高于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照支付的价款，贷记“银行存款”科目，按其差额，借记“长期股权投资”或“短期投资”科目。
实例说明：宝钢股份（600019）对价方案为宝钢集团公司向流通股东每10股支付2.2股股票、每10股1份欧式认购期权（行权价4.50元），权证上市日为2005年08月22日，期限378天。宝钢股份流通股387700万股，宝钢集团派送认购权证数量为387700×0.1＝38770万份。不考虑送股，权证处理如下：05年11月23日，备查登记簿中予以登记，2006年8月30日，权证到期，若宝钢股份市价为5.00元，则原流通行使认购权，即宝钢集团以4.50元每股向原流通股东出售38770万股，假设此时宝钢股份净资产为每股4.80元，不考虑交易税费，宝钢集团公司会计分录为：
借：银行存款4.50×38770＝174465万
股权分置流通权（5.00－4.50）×38770＝19385万
贷：股权投资4.80×38770＝186096万
投资收益7754万
若2006年08月30日权证到期，宝钢股份市价为4.00元，则原流通股东放弃行权，其他条件不变，宝钢集团不做会计分录，备查登记簿中记录权证予以注销。
（二）企业根据股权分置方案以一定价格向流通股东出售认购或认沽权证
企业根据经批准的股权分置方案，以一定价格发行认购或认沽权证方式取得的流通权，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应付权证”科目。
认购权证持有人行使认购权向企业购买股份时，企业应按照收到的价款，借记“银行存款”科目，按行权价低于股票市场价格的差额，借记“股权分置流通权”科目，按照行权部分对应全部发行权证的比例的金额，借记“应付权证”科目，按照减少股份部分所对应的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
仍以上宝钢股份为例，假设对价方案为宝钢集团10送2.2股，并以每份0.1元的价格向流通股按10：1比例出售认股权证，如果全额认购，其他条件相同，则宝钢集团应作会计分录为：
借：银行存款38770×0.1＝3877万
贷：应付权证3877万
权证持有人到期行权，宝钢集团应作会计分录为：
借：银行存款4.50×38770＝174465万
股权分置流通权（5.00－4.50）×38770＝19385万
应付权证3877万
贷：股权投资4.80×38770＝186096万
投资收益11631万
二权证持有人的会计处理
上面了权证发行人的会计处理后，权证持有人的会计处理就显得相对简单。按照财政部《企业会计准则——工具的确认和计量》等四项会计准则征求意见稿的要求，持有人所买入的权证应该是第一类金融资产――交易性金融资产，初始投资时按公允价值入帐，后续计量根据公允价值的变动计入损益，出售权证时类似于短期投资的处理，行权时类似于进行长期投资或短期投资。举例说明如下：
(一）甲企业2005年12月1日以每份1.50元在证券市场购入宝钢股份认购权证（580000）5000万份，行权价4.50元，假定12月31日580001价格跌至1.00元，2006年8月31日到期，宝钢股份股价为5.00元，则甲企业所作会计分录应为：2005年12月1日
借权证投资（或类似科目）5000×1.50＝7500万
贷银行存款7500万
2005年12月31日后续计量
借投资收益（1.50－1.00）×5000＝2500万
贷权证投资2500万
2006年8月31日行权
借长期股权投资或短期投资4.50×5000＋5000＝27500万
贷银行存款22500万
权证投资5000万
（二）若假定2006年08月31日到期宝钢股份股价为4.00元，其他条件不变，则甲企业不会行权，权证公允价值为0，甲企业2006年8月31日会计分录为：
借投资收益5000万
长期股权投资取得的方式篇6
关键词:长期股权投资;会计核算;税务处理
新会计准则的实施对会计业务的核算和披露产生了重大影响,有些业务的会计处理甚至发生了根本性的变化。本文仅论述新会计准则下长期股权投资的的会计核算及其税务处理,包括核算范围,初始成本确认,长期股权投资的后续计量及其处置,并说明长期股权投资核算环节中的税务处理。
一、长期股权投资的核算范围
原《投资》准则包括股权投资、债权投资,并且划分为长期投资和短期投资。
新准则仅规范长期股权投资,债权投资和短期股权投资纳入《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规范。
二、长期股权投资的初始计量及其税务处理
在新会计准则中,对长期股权投资的取得情形进行了更细致、更科学的划分,并针对不同情形分别规定了长期股权投资初始投资成本的确认方法,具体规定如下:
1.以非企业合并方式取得的长期股权投资
(1)以支付现金方式取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。以这种购买的方式取得的长期股权投资,会计上对于初始成本的计量及其确认和税法一致,一般不需要做纳税调整。
(2)以发行权益性证券方式取得的长期股权投资,其初始成本为所发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。按照税法的规定,应以该项投资的公允价值为基础确定其计税成本。在此,如果权益性证券的公允价值与该项投资的公允价值不相等,则投资企业需要对这种暂时性差异进行会计处理,并依据税法规定对应纳税所得额进行调整。
(3)投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的时,应以公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。
(4)通过非货币资产交换取得的长期股权投资,在具有商业实质并且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的情况下,新会计准则要求按照换出资产的公允价值和支付的相关税费来确定换入长期股权投资的入账价值,涉及补价的,应该减去收到的补价或者加上支付的补价;当换入长期股权投资的公允价值更加可靠时,应该直接以该项投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定入账价值。税法要求按照投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定计税成本。
在正常情况下,换出资产的公允价值与换入长期股权投资的公允价值是相等的,不需要进行纳税调整。在特殊情况下,换出资产的公允价值与换入股权投资的公允价值不相等,可以直接以该股权投资的公允价值入账,同时确认非货币资产转让损益,这样可以避免由于投资的入账价值与计税成本不一致所进行的纳税调整。在不具有商业实质或换入与换出资产的公允价值均不能可靠计量的前提下,新会计准则规定,以换出资产的账面价值为基础,确定换入长期股权投资的入账价值,并且不确认换出资产的损益。而税法规定,企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资,应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失。在这种情况下,需要对暂时性差异进行会计处理,同时还要依据税法规定对应纳税所得额进行调整。
(5)以债务重组方式取得的长期股权投资,其初始投资成本为长期股权投资的公允价值。其中包括取得时发生的相关税费。会计准则和税法的规定是一致的,不涉及纳税调整的问题。
2.以同一控制下的企业合并方式取得的长期股权投资
依据企业会计准则的规定,合并日长期股权投资的入账价值是按照被合并方所有者权益账面价值的占有份额确定的,长期股权投资的初始成本与合并方支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务的账面价值,发行股份的面值之间的差额,当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。同一控制下的企业合并中,与投资相关的直接费用,如合并时发生的审计费、评估费、法律服务费等,计入当期损益。按照税法规定,必须按照投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定长期股权投资的计税成本,因此,长期股权投资初始计量中的暂时性差异,主要是被合并方所有者权益账面价值的份额与长期股权投资的公允价值加上相关税费后的总额之间的差异,对于这种暂时性差异,应该按照适用的所得税税率确认递延所得税资产或递延所得税负债。合并中发生的直接相关费用,已经按照会计准则计入了当期损益,需要调增应纳税所得额;如果合并中企业支付的对价是非货币性资产,应该计算非货币性资产的转让所得,并计入应纳税所得额。
例:p公司和S公司为同一集团内的子公司,p公司以一幢闲置的厂房投资给S公司,取得S公司80%的股份,厂房的账面原值为2000万元,已提折旧500万元,厂房与取得股份的公允价值均为1800万元,当日S公司所有者权益的账面价值为2000万元。合并时发生了审计费、资产评估费等相关费用10万元,假设该项投资不涉及其他相关税费,p公司适用的所得税税率为25%。
很显然,这种情况属于同一控制下的企业合并,p公司取得的该项长期股权投资的入账金额为S公司所有者权益的账面价值的份额,为1600万元(2000万元×80%),账务处理如下:
第一步,先将固定资产转入清理
借:固定资产清理1500万元
累计折旧500万元
贷:固定资产2000万元
第二步,长期股权投资入账
借:长期股权投资1600万元
贷:固定资产清理1500万元
资本公积100万元
对于企业合并中发生的审计费、资产评估费等直接相关费用,会计处理如下:
借:管理费用10万元
贷:银行存款10万元
在此,长期股权投资的计税成本就是其公允价值1800万元与相关直接费用10万元的合计,而会计上确认的入账价值是1600万元,即S公司所有者权益账面价值80%的份额,因此产生了可抵扣暂时性差异210万元。按照未来适用25%的税率计算,确认递延所得税资产的会计分录为:
借:递延所得税资产52.5
贷:所得税费用52.5
在税务处理方面,税法要求将该项交易分解为按公允价值销售固定资产和投资两项经济业务进行所得税处理,在合并当年,计算确认厂房的转让所得,其中发生的审计费、资产评估费等10万元不得在当年税前扣除。厂房的转让所得为100万元(1600-1500),相关直接费用10万元,因此,合并当年申报纳税时应该调增应纳税所得额110万元,调增应交所得税27.5万元。
3.以非同一控制下的企业合并方式取得的长期股权投资
非同一控制下的企业合并中,更多体现的是市场经济条件下的公平和自愿的原则。按照企业会计准则的规定,非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。按转出资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为投资所发生的各项直接相关费用为基础确定投资的入账价值。如果合并中涉及非货币性资产交易,则按照非货币性资产的公允价值和账面价值确认资产转让损益。因此,长期股权投资的入账价值和其计税成本是基本一致的,资产转让损益的会计核算和税务处理也基本相同,不需要作纳税调整。
如果非同一控制下的企业合并是以企业整体资产(包括独立核算的分支机构)转让换取被投资单位的股权,且取得的非股权支付额不高于所取得股权的票面价值20%,按照【国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知】(国税发[2000]118号)的规定,经税务机关审核确认,股权投资的计税成本可直接以换出资产的账面净值为基础确定,不需要确认资产转让损益。而按照会计准则的规定,对长期股权投资的的入账价值仍然以换出资产的公允价值为基础确定,并计算确认资产的转让损益。在会计核算方面,对长期投资的入账价值与计税成本之间的暂时性差异,应按照未来适用所得税税率计算并确认递延所得税资产或递延所得税负债。在税务处理方面,对于会计上确认的资产转让损益,,应调减应纳税所得额。
三、长期股权投资的后续计量及其税务处理
长期股权投资的后续计量也就是对于已经确认的一项长期股权投资是采用成本法还是权益法核算,会计准则对于这两种方法的适用有明确的规定,不得随意选择。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的,长期股权投资应采用权益法核算。投资企业能够对被投资单位实施控制的、对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。对于长期股权投资的后续计量,会计准则和税法的规定不一致,反映在会计核算和税务处理上的差异较大。税法不承认权益法的核算方法,只承认成本法的核算原则。
1.成本法的核算
采用成本法核算的长期股权投资,核算方法如下:
(1)初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资时成本增加长期股权投资的账面价值。
(2)被投资单位宣告分派的现金股利或利润中,投资企业按应享有的部分,确认为当期投资收益;但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分,应冲减长期股权投资的账面价值。
成本法的核算原则和税法基本一致,在计算应纳税所得额时一般不会产生应纳税暂时性差异或者可抵扣暂时性差异,也不需要作纳税调整。
2.权益法的核算及其税务处理
所谓权益法,也就是长期股权投资以初始投资成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。权益法的具体核算方法如下:
(1)初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步,该部分经济利益流入应作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面价值。
初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。
例:a公司支付2000万元取得B公司30%的股权,a公司能够对B公司施加重大影响,采用权益法核算。取得投资时被投资单位可辨认资产公允价值11000万元,负债公允价值5000万元,可辨认净资产的公允价值为6000万元。则a公司应进行的会计处理为:
借:长期股权投资――B公司(成本)2000
贷:银行存款2000
注:取得的份额为1800万元(6000×30%),支付的代价为2000万元,多付的200万元为商誉,仍保留在长期股权投资的余额中。
假设投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元,则a公司应进行的处理为:
借:长期股权投资――B公司(成本)2000
贷:银行存款2000
借:长期股权投资――B公司(成本)100
贷:营业外收入100(捐赠利得)
注:取得的份额为2100万元(7000×30%),支付的代价为2000万元,少付的100万元视同接受捐赠,计入营业外收入。
在税务处理方面,长期股权投资的初始投资成本无论大于,还是小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,都不调整长期股权投资的计税基础。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额也不应当计入当期损益。会计上计入当期损益的,在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。因此,本例中对于B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元时,a公司所做的会计处理税法是不予承认的,应该在计算应纳税所得额时做调整,即调减应纳税所得额100万元,同时对于长期股权投资的初始成本也应该在必要的时候调减100万元。
(2)持有期间的损益调整
投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额(法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外),调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。
投资企业应确认分担的被投资单位发生的净损失的份额,首先减记长期股权投资的账面价值;其次,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下,冲减其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益(融资租赁产生的长期应收款)账面价值;再次,投资企业负有承担额外损失义务的,应按预计将承担的义务金额确认预计负债,并计入当期投资损失;最后,如果还有超额损失,将在账外进行备查登记。当被投资单位以后实现盈利时,按以上相反顺序处理。
被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,将归属于投资企业的部分,调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少资本公积。
在税务处理方面,投资企业取得长期股权投资后,已按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值的,在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。即,会计核算确认了投资收益的,应调减应纳税所得额,会计上确认了投资损失的,应调增应纳税所得额。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分,减少长期股权投资的计税基础,在必要的时候也要回复其初始计税成本。
投资企业不能确认被投资单位发生的净亏损,被投资单位发生的净亏损只能由被投资单位以后年度的所得弥补。税法规定,企业纳税年度发生的亏损,可以向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过5年。企业对外投资期间,长期股权投资的计税基础保持不变。投资企业确认了被投资单位发生的净亏损的,应按照税法规定进行纳税调整。
四、长期股权投资减值及其税务处理
期末,当长期股权投资的可收回金额低于其账面价值时,应当按照“资产减值”准则有关规定处理,计提长期股权投资减值准备。对于计提的减值准备在持有期间不允许转回,直至相关投资被处置时才予以转出。计提减值的账务处理是:
借:资产减值损失
贷:长期股权投资减值准备
企业根据会计准则确认的长期股权投资减值损失,属于会计处理的内容,在企业所得税上不予确认,应确认递延所得税资产,同时根据税法规定进行纳税调整。
例:2007年1月1日甲公司支付现金800万元给B公司,受让B公司持有的C公司15%的股权,2008年C公司发生巨额亏损,2008年末甲公司对C公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为750万元(根据金融工具确认和计量准则),长期投资的账面价值为800万元,需计提50万元减值准备:甲公司账务处理如下:
借:资产减值损失50万元
贷:长期股权投资减值准备50万元
这样长期股权投资的账面价值为750万元,而计税基础为800万元,账面价值小于计税基础,产生50万元的可抵扣时间性差异,形成12.5万元的递延所得税资产(50万元×25%=12.5,假设税率为25%),账务处理为:
借:递延所得税资产12.5万元
贷:所得税费用12.5万元
同时甲公司在2008年缴纳所得税时,应调增应纳税所得额50万元,调增应纳所得税12.5万元。
在税务处理上,必须按照税法的规定进行确认,才允许在税前扣除。长期股权投资出现以下一项或若干项情形时,才能确认为长期股权投资发生永久或实质性损害:被投资方已依法宣告破产、撤销、关闭或被注销、吊销工商营业执照;投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已连续停止经营3年以上,且无重新恢复经营的改组计划等;被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,被投资方的股票从证券交易市场摘牌,停止交易1年或1年以上;被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已进行清算。
企业的长期股权投资当有确凿证据表明已形成财产损失,或者已发生永久或实质性损害时,应扣除可收回金额以及责任和保险赔款后,再确认发生的财产损失。已按永久或实质性损害确认财产损失的各项长期股权投资必须保留会计记录。企业的长期股权投资因发生永久或实质性损害情形,应依据下列证据认定财产损失:有关被投资方破产公告、破产清偿文件,工商部门注销、吊销文件,政府有关部门的行政决定文件,终止经营、停止交易的法律或其他证明文件,有关资产的成本和价值回收情况说明,被投资方清算剩余财产分配情况的证明。
五、长期股权投资处置及其税务处理
处置长期股权投资,其账面价值与实际取得价款的差额,应当计入当期损益,即投资收益。同时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的,处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益(投资收益)。处置时的账务处理是:
借:银行存款
长期股权投资减值准备
资本公积――其他资本公积
贷:长期股权投资――××公司(成本)
――××公司(损益调整)
――××公司(其他权益变动)
投资收益(借或贷)
在税务处理上,企业处置长期股权投资,属于《企业所得税法》第六条规定的转让财产收入。按照《企业所得税法》第十四条规定,企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。第十六条规定,企业转让资产,该项资产的净值和转让费用,可以在计算应纳税所得额时扣除。所以,企业处置长期股权投资,其计税基础与实际取得价款的差额,应当计入应纳税所得额缴纳企业所得税。相关税务处理如下:
第一,被投资企业对投资方的分配支付额,其来源于被投资单位累计未分配利润和累计盈余公积的部分,视为股息性的所得,按股息所得的规定计算缴纳企业所得税;对超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积的部分,低于投资方的投资成本的,视为投资回收,应冲减投资成本;超过投资成本的部分,视为投资方企业的股权转让所得,应并入企业的应纳税所得,依法缴纳企业所得税。
第二,企业在一般的股权买卖中,应按【国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知】(国税发[2000]118号)有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得,不得确认股息性质的所得。
第三,企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时,应按《国家税务总局关于印发的通知》(国税发[1998]97号)的有关规定执。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税,影响企业改组活动,在计算投资方的股权转让所得时,允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。
参考文献:
[1]《会计》.中国注册会计师协会编,北京:中国财政经济出版社.2008年3月.
长期股权投资取得的方式篇7
股权分置改革中非流通股东支付对价的方式不同，“股权分置流通权”的计算方法也有所不同。股权分置改革中各种主要方式下流通权的成本计算方法如下表:
股权分置改革中各种不同方式下流通权成本计算方法比较表
股权分置改革支付对价方式流通权成本计算投资收益的确认备注
以支付现金方式取得流通权按照所支付的金额确认流通权成本无
以送股或缩股方式取得流通权
按所送股份或所缩股份相对应的长期股权投资张面价值确认流通权成本
无
以发放认购权证方式取得流通权
将权证直接送给流通股东按股票的市场价与行权价之差额确认为流通权成本将股票市价与应冲减的长期股权投资帐面价值之差额确认为投资收益
将权证以一定的价格出售给流通股东股票市场价减去行权价和收取权证费用股票市价减去应冲减的长期投资帐面价值加上权证费用当权证费用大于股票市价与行权价之差，则超出部分计入资本公积
以发放人沽权证方式取得流通权将权证直接送给流通股东将行权价减去股票市价的差额部分确认流通权成本
无
将权证以一定的价格出售给流通股东（1）：以股票结算：将行权价减去股票市价的差额部分确认流通权成本；（2）：以现金结算：按行权价减去权证费用后的差额作为流通权的成本
无期满未行权，则将所收取的权证费用冲减“流通权”至零后，余额计入资本公积
以资本公积转增或派发股票给流通股东取得流通权按所送给流通股东的股票部分相应长期股权投资帐面价值计入流通成本
无
以向上市公司注入优质资产、豁免上市公司债务、替上市公司承担债务的方式取得流通权按注入资产、豁免债务和承担债务的帐面价值作为流通权成本
无
以承诺方式取得流通权待承诺实现时按承诺方式的具体实施计算流通权成本
无
从所列表可以看出，在通过发行权证进行股权分置改革情况下，其流通权成本的计算方法与其他方式进行股权分置改革中的流通权成本计算有所不同，即不是以所付出代价的资产帐面价值为基础，而是以股票的公允市价为基础。根据18号文的规定，当权证持有人行使认购权向非流通股东购买股份，以及以现金结算行权价低于股票市场价格之间的差价部分时，非流通股东应将行权价低于股票市场价格的差额，计入“股权分置流通权”科目，即：股权分置流通权成本=（行权时股票市价－认购权证行权价）×所行权的股数；在通过发行认沽权证进行股权分置改革的情况下，当认沽权证持有人行使出售权将股份出售给非流通股东，以及要求以现金结算行权价高于股票市场价格的差价部分时，非流通股东是将行权价高于股票市场价格的差额部分计入“股权分置流通权”科目，即：股权分置流通权成本=（认沽权证行权价－行权时股票市价）×所行权的股数。另外，在采用认购权证方式进行股权分置改革的情况下，还存在投资收益的确定问题。在18号文中规定当认购权证持有人行使认购权向非流通股东购买股份时，应将实际收到的行权价款与应确认的股权分置流通权成本之和，减去应冲减的长期股权投资账面价值后的差额部分作为投资收益处理，如果是有偿出售权证，结转的“应付权证”余额计入投资收益，而采用其他方式进行股权分置改革则不存在投资收益的确认问题。
例：X公司为一家上市公司，在X公司进行股权分置改革前，公司股本10000万元（股），其中：非流通股6000万股（为分析方便起见，假定非流通股份均为Y公司所持有），流通股4000万股，公司所有者权益合计30000万元（即每股净资产3元），股票市价为5.6元。Y公司对X公司的投资采用权益法核算，股权分置改革前其“长期股权投资”账面余额为18000万元，其中，投资成本6000万元，损益调整9000万元，股权投资准备3000万元。X公司股权分置改革通过的方案为Y公司无偿向流通股东每十股赠送2份欧式认购权证，到期时每份认购权证可向Y公司购买1股正股，行权价4元，Y公司以自己的股份备兑。假设实际行权时正股市场价格为6.5元，每股净资产为3.6元，Y公司其股权投资帐面余额为
21600万元，其中，损益调整由股权分置改革前的9000万元上升为12600万元，其他科目余额没有发生变化。
根据X公司的股权分置改革方案可知流通股东共可获认购权证=4000×0.2=800万份。在到期全部行权的情况下Y公司共收款=800×4=3200万元。按18号文的规定方法计算，Y公司取得流通权的成本为=（6.5－4）×800=2000万元。在以4元的行权价备兑了800万股的X公司股票后，以每股3.6元净资产计算，Y公其所拥有的X公司净资产份额减少了2880万元（36000÷10000×800=2880万元），其中投资成本减少800万元，损益调整减少1680万元，股权投资准备减少400万元，应确认的投资收益=6.5×800－2880=2320万元。Y公司编制的会计分录是：借记“银行存款3200”、“股权分置流通权2000”，贷记“长期股权投资2880”（其中，“投资成本800”，“损益调整1680”，“股权投资准备400”），按上述三个科目余额之差，贷记“投资收益2320”。（如果是以现金结算行权价低于股票市场价格之间的差价部分，则Y公司共应付给流通股东2000万元，编制的会计分录为：借记“股权分置流通权2000”，贷记“银行存款2000”。）
从行权时Y公司的上述会计处理上来看，笔者认为存在三个问题：第一，将股票市价与行权价的差额计入了股权分置流通权的成本的同时又计入了投资收益，夸大了股权分置流通权的成本。在认购权证持有人行权的情况下，非流通股东实质上是以行权价出售相应的股份给流通股东，取得行权价款时确认所被行权部分股权的损益只能是行权价与每股账面价值之间的差额部分，而不应该是行权时所行权部分的股票市价与行权时相应股权投资账面价值差额部分，被备兑股票其市价与行权价的差额并未实现，将这部分差额也计入投资收益违背了谨慎性原则。第二，非流通股东其股权在股权分置改革前一般是不可能按流通股份在证权市场上的市场价出售的，即在股权分置改革前股票市价与长期股权投资账面价值之间的差额只是对流通股东存在，非流通股东并不存这个差额，非流通股东以高于其股权账面价值的市价出售并不是股权分置流通权的成本，而是一项非流通股因为有了在证券交易所的流通权而取得的流通权溢价收益，是非流通股东因为进行股权分置改革而获得的一项利益。所以当行权价高于股票账面价值时，行权价与股票账面价值之间的差额不应该被确认为股权分置流通权成本，而应该是一项投资收益，即应作为股权分置流通权成本的减项来处理。第三，计算股权分置流通权成本时在时点的选择上存在问题，这样处理使得在采用权证方式进行股权分置改革时对取得流通权的成本既不能预计也不合理。因为在证券市场上包括上市公司自身业绩等各种因素都会导致股票价格的波动，从而影响到行权时的股票价格，流通权的成本将会随着股价的波动而发生变化，而我们将包括公司业绩产生的每股账面价值变化等因素导致的股价变化等均算在股权分置改革流通权的成本中是不合理的。基于这一点笔者认为，作为股权分置改革的成本不应由不确定的改革后的证券市场上股票价格的涨跌来决定，而应该是在改革并确定方案时就应该能够确定。
根据以上分析笔者认为非流通股东在计算股权分置流通权的成本时应该在现行的计算方法下进行修正。计算股权分置流通权成本或收益的一种比较合理的办法是以股权分置改革时每股的账面价值作为基准来计算，即股权分置流通权成本应该是方案确定时长期股权投资账面价值与认购权证行权价之差额部分。在发行认购权证的情况下，当认购权证行权价大于所行权权证对应的股权投资帐面价值部分时，则说明非流通股东因权证持有人行权而取得了该部分差额的投资收益，这可以把它看成是非流通股东以高于其每股账面价值的售价出售其股权；而当行权价小于行权权证所对应的股权投资帐面价值部分时，则流通权成本为正，说明非流通股东是以低于其每股账面价值出售了股权。相反，在发行认沽权证的情况下，认沽权证行权价大于相应股权账面价值的部分作为股权分置流通权成本，如果认沽权证的行权价小于相应股权账面价值的部分，则不存在股权分置流通权的成本。
例如在上例中根据修改的股权分置流通权成本计算的办法，Y公司的股权分置流通权成本=（股改时每股净资产－确定的认购权证行权价）×所行权的股份数=（3－4）×800=－800万元。由于计算的流通权成本为负数，所以该例的股权分置流通权的成本实际上是通过股权分置改革而获得的一项收益，但800万元的收益在股权分置改革发放权证给流通股东时并未实现，到行权时这800万元的收益中，其中580万元为发放权证给流通股东至行权时上市公司实现的利润中属于非流通股东的那一部分，该部分已计入投资收益之中，另外320万元为行权行权价与股票行权日账面价值的差额。合理的做法是在非流通股东备兑了800万股的X公司股票后Y公司应编制会计分录：借记“银行存款3200”，按结转的长期股权投资账面价值，贷记“长期股权投资2880”，（其中“投资成本800”，“损益调整1680”，“股权投资准备400”），按上述两个科目余额之差，贷记“投资收益320”。这320万元的投资收益可以理解为非流通股东实际上是以4元的价格向流通股东出售了每股账面价值3.6元的800万股X公司的股票，实现投资收益320万元。
长期股权投资取得的方式篇8
2006年2月15日，财政部了新的企业会计准则体系，包括1项基本准则和38项具体准则，并将于2007年1月1日起首先在上市公司实施。从具体内容上看，这一会计准则体系既与中国国情相适应又与国际财务报告准则趋同，为我国各类企业现有的经济业务提供了会计确认、计量和报告的标准。它的和实施必将对我国经济发展、对外开放和企业参与国际竞争产生深远的影响。新准则与原准则相比在内容和方法上都有很大差别，需要尽快消化、吸收并掌握应用。
一、新准则的主要变化
（一）名称和规范的范围不同
原投资准则规范的范围广泛，包括短期投资、长期股权投资、长期债权投资；而新准则只规范长期股权投资。因为引入了金融工具的概念，在新的准则体系中，将原投资准则中的短期投资和长期债权投资纳入《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》进行规范，并将短期投资改称为交易性金融资产和可供出售金融资产；将长期债权投资改称为持有至到期投资。
（二）基本内容结构框架不同
原准则包括引言、定义、投资分类、初始投资成本的确定、投资账面价值的调整、长期投资减值、投资的划转、投资的处置、披露、衔接办法和附则等11项内容；新准则只包括总则、初始计量、后续计量和披露四部分内容。
（三）长期股权投资的初始计量不同
原投资准则规定投资在取得时应以初始投资成本计价，初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用，即以投出资产的账面价值作为计量基础。新准则对长期股权投资成本的初始计量分为企业合并取得与非企业合并取得两种情形，分别规定：
1.企业合并（即一方对另一方实施控制）取得的长期股权投资
（1）同一控制下企业合并取得的长期股权投资
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担的债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本；长期股权投资的初始投资成本与所发行股份的面值总额之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。
新旧会计准则的明显差别就是：原准则以投出资产的账面价值作为初始投资成本；而新准则是以取得被投资单位所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本。
（2）非同一控制下的企业合并取得的股权投资，应按照《企业会计准则第20号――企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始成本。即初始投资成本为投资方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，也就是以付出资产等的公允价值作为初始投资成本。
2.非企业合并取得的长期股权投资包括以下几种情况
（1）投资企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资。
（2）投资企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资。
（3）投资企业对被投资单位具有无控制、无共同控制且无重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
以上三种非企业合并取得的长期股权投资，除以支付现金取得的长期股权投资应当按实际支付的购买价款作为初始投资成本外，对其他方式取得的长期股权投资初始成本的确认与非同一控制下企业合并取得的股权投资基本一致，全部引入公允价值，即以付出资产的公允价值作为初始投资成本。具体确定方法如下：
第一，以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
第二，投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。
第三，通过非货币性资产交换和通过债务重组方式取得的长期股权投资，其初始成本的确认均使用了公允价值这一计量属性而非账面价值。
3.投资企业对被投资单位具有无控制、无共同控制且无重大影响的，但在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资
对于这种情况下取得的长期股权投资属于金融资产，适用《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》。
（四）长期股权投资两种核算方法使用范围的界定发生变化
同旧投资准则一样，新长期股权投资准则也提出了成本法和权益法两种核算方法，不过新旧准则的不同之处是，对这两种方法使用范围的界定不同：原准则对有控制权的投资（即对子公司的投资）采用权益法核算；新准则规定采用成本法核算，只是在编制合并财务报表时，再按权益法进行调整。究其原因是为了与国际会计准则趋同。国际会计准则对此的解释是：“尽管权益法可能为会计信息使用者提供一些损益的信息，类似于通过合并得到的信息，但这些信息已反映在投资者的经济主体财务报表中并且不需要向其单独的财务报表使用者提供。对于单独报表来说，重点应集中在投资资产的业绩反映上。采用成本法编制的独立财务报表具有相关性”。
（五）新准则中成本法的运用在一定条件下也发生了变化
原准则规定，初始投资时，按初始投资的实际成本作为长期股权投资的账面价值。而新准则规定，在非同一控制下的企业合并（取得子公司）采用成本法核算时，以投资方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产等的公允价值为初始投资成本，但投资方对初始投资成本大于合并（购买）中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额部分，应当确认为商誉；投资方对初始投资成本小于合并（购买）中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额部分，应当计入当期损益；而按原准则的做法，这部分差额则计入资本公积。对于其他情况新旧准则中的成本法基本一致。
（六）新准则中权益法的核算也发生了重大变化
原准则规定在权益法下投资企业的初始成本与应享有被投资单位的所有者权益份额之间的差额，作为股权投资差额，“借差”时分期摊销计入损益，“贷差”时直接计入资本公积。新准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本。可见新准则已取消了股权投资差额的核算。
（七）由于新旧准则下成本法和权益法适用的范围不同，新准则中成本法改为权益法核算时，运用的是未来适用法，不需要对长期股权投资进行追溯调整。新准则规定因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应改按权益法核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。
（八）对长期投资发生减值后的处理不同
原准则规定已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。新准则在《企业会计准则第8号――资产减值》中规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，其中包括长期股权投资减值。
（九）披露的规定更加详尽、具体
在披露方面，长期股权投资会计准则的规定更加详尽、具体。包括子公司、合营企业和联营企业清单（企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例）；合营企业和联营企业的当期主要财务信息（资产、负债、收入、费用等的合计金额）；被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况；当期及累计未确认的投资损失金额；对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债。
二、新长期股权投资会计准则对会计实务的影响
会计准则的每一次修订、每一项变化都会对会计实务造成一定的影响，新长期股权投资准则的上述变化对会计实务的影响主要表现在以下几个方面。
（一）简化了长期股权投资的核算工作
1.新会计准则规定，在权益法下长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本。从而取消了“股权投资差额”这一明细科目，避免了以后的摊销和分配，使得权益法核算被大大简化。
2.当投资企业对被投资单位的持股比例增加，或由于其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法时运用未来适用法，避免了繁杂的追溯调整。
3.新的资产减值准则规定，长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，该规定一方面简化了会计核算；另一方面防止了一些企业特别是上市公司利用原投资准则中已确认损失的长期投资的价值得以恢复后可以转回的规定来调节利润，从而在这一方面提高了会计信息的质量。
（二）体现了实质重于形式的原则
一方面，新准则在对控制、共同控制、重大影响的界定上，更关注的是投资企业对被投资单位实际权力的大小，而不是仅仅以投资份额的一定比例（如20%，50%）作为划分标准；另一方面，新准则规定净利润的分享以公允价值为基础，旧准则只是按照初始投资份额确定，新准则相对于旧准则更关注实际控制能力。这两方面都充分体现了实质重于形式的原则，从而提高了会计信息的相关性。
（三）执行新会计准则对企业财务状况和经营成果的影响
1.从单个报表看，对子公司的投资如果由权益法改按成本法核算，在被投资企业取得盈利的情况下，投资企业（母公司）的资产和权益将减少。
2.在原准则中，对股权投资差额要进行摊销，会影响损益；新准则中，非同一控制下的企业合并当投资方对初始投资成本大于合并（购买）中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额部分相当于商誉，不进行摊销，但需进行减值测试，可能计提减值，这种不同的会计处理，也会对企业财务状况产生影响。
3.长期股权投资计提减值准备后，原准则在价值恢复时可以转回，新准则规定不能转回，这将导致企业利润减少。
4.上市公司2007年1月1日执行新准则后，应对原有投资进行重新分类和计量。首次执行新准则时，尚未摊销的长期股权投资差额全额冲销，并调整留存收益，上市公司2007年年初的留存收益将减少。上市公司进行短期证券投资时，按照现行准则，只要报告期末没有出售，即使账面实现了盈利也不能体现为当期收益，而新准则将短期证券投资修改为交易性证券投资，按公允价值入账，账面盈利就能直接计入当期收益，增加当期利润。
三、执行长期股权投资会计准则可能存在的问题
（一）引入公允价值，在我国现阶段公允价值是否公允问题。比较新旧会计准则我们会发现，新会计准则再次正式引用目前国际上通行的“公允价值”这一计量属性，这当然有其合理的一面，因为公允价值的定义是“公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额”，在国际会计准则中涉及到公允价值计量的具体会计准则已有十几个之多。公允价值在各国理论与实务界都已大量使用，随着我国市场经济环境和会计人员素质的不断完善和提高，引用公允价值将是必然。但是，在我国公允价值目前是否真的公允？如何判断又是一大难题。这对会计人员和审计人员都提出了更高的要求，需要更高的职业判断能力。因为我国目前的生产资料市场、产权市场尚在发展完善之中，还存在太多的人为因素，公允价值的公允性还值得怀疑，在现阶段使用公允价值肯定有其不可靠的一面，这对会计报表的真实性会造成一定的影响。
长期股权投资取得的方式篇9
摘要：2014年财政部对《长期股权投资》准则进行了修订，并将于2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。本文对相关的金融资产的分类、确认及会计核算做简要的比较。
关键词：对外投资形成的金融资产；确认；分类；核算
对外投资是指企业将一定数量的货币资金、股权、实物资产和无形资产等对外进行各种形式的投资活动，以换取另外一项资产并在未来期间获取相应收益的行为。2006年之前的准则将对外投资形成的资产划分为短期投资和长期投资，短期投资和长期投资下分别划分为股票投资和债券投资。2006年的会计准则，将对外投资形成的资产划分为股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产。2014年的准则对长期股权投资的核算内容有了新的规定。以下就金融资产的分类、确认和核算进行分析、比较。
一、对外投资形成的金融资产的分类
企业对外投资形成的金融资产包括：股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产，具体包括：交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资。其中：交易性金融资产和可供出售金融资产企业可以通过持有股票、股权形成，也可以通过持有公司债券或国库券形成；持有至到期投资只能是企业通过持有公司债券或国库券形成的资产；长期股权投资是企业通过持有股票或股权形成的资产。即企业通过持有股票或股权形成的资产，企业根据自身管理需要，可以作为交易性金融资产核算，可以作为可供出售金融资产核算，也可以作为长期股权投资核算；企业通过持有债券形成的资产，可以作为交易性金融资产管理；可以作为可供出售金融资产管理；也可以作为持有至到期投资管理。作为不同的资产管理，核算方法各不相同，为企业带来的收益及报表的列示方法也不相同。
二、对外投资形成的金融资产的确认
（一）企业持有的股票或股权形成的资产确认
1.交易性金融资产：如企业取得该项股权时目的明确，主要是为了近期内出售，并不准备长期持有，也无需视企业经营情况或证券市场情况而定，就应当将取得的股票股权作为交易性金融资产。
2.可供出售金融资产：如企业取得该项股权时，主要目的不是为了近期内出售，但也不确定长期持有，需要根据市场情况及企业的经营情况确定，就应当将取得的股票股权作为可供出售金融资产。
3.长期股权投资：如企业持有该项股权的目的是为了长期持有，且符合以下情形，就应当将持有的股权作为长期股权投资：
（1）如投资企业对被投资单位实质上具有控制能力，即被投资单位是投资企业的子公司，则投资企业应将该项投资作为长期股权投资管理。（2）如投资企业具有与其他合营方对被投资单位共同控制的能力，即被投资单位是投资企业的合营企业，则投资企业应将该项投资作为长期股权投资管理。（3）如投资企业对被投资单位具有重大影响的能力，即被投资单位是投资企业的联营企业，则投资企业应将该项投资作为长期股权投资管理。需要注意的是，修订后的《长期股权投资》准则不再将投资企业持有的对被投资单位既不能共同控制，也没有重大影响,并且在活跃市场中没有公开的报价、同时公允价值也不能可靠计量的股权投资，作为长期股权投资管理。投资企业需根据自身的管理目的将其作为交易性金融资产或可供出售金融资产管理。
（二）企业取得债券形成资产的确认
1.交易性金融资产：如企业取得的公司债券或国库券目的明确，准备在近期内出售，就应当将该债券作为交易性金融资产管理。
2.可供出售金融资产：如企业取得的债券不准备在近期内出售，但也不确定一定会长期持有，需要视市场情况及企业的经营情况确定，就应当将持有的公司债券或国库券作为可供出售金融资产管理。
3.持有至到期投资：如企业取得的公司债券或国库券时意图明确：持有该债券至到期，并且企业预计有能力持有该债券至到期，就应当将持有的公司债券或国库券作为持有至到期投资管理。
三、对外投资形成资产的核算
（一）企业取得股权形成资产的核算
企业取得的股权确认为不同的资产，其核算方式也不同，下面从各方面比较不同的金融资产的核算。
1.初始计量：交易性金融资产和可供出售金融资产采用公允价值计量，长期股权投资按初始投资成本计量。
2.取得投资时支付的交易税费：交易性金融资产计入“投资收益”，可供出售金融资产和长期股权投资计入初始投资成本。
3.持有股权期间被投资单位宣告分配现金股利：交易性金融资产和可供出售金融资产计入“投资收益”，长期股权投资：成本法核算计入“投资收益”，权益法核算冲减“长期股权投资”成本。
4.后续计量：交易性金融资产和可供出售金融资产采用公允价值计量，长期股权投资：采用历史成本计量。
5.确认公允价值变动的处理：交易性金融资产公允价值变动计入“公允价值变动损益”，可供出售金融资产：公允价值变动计入“资本公积”，（公允价值下跌幅度较大或非暂时性下跌时计入资产减值损失）。
6.计提减值：交易性金融资产不要求计提减值准备，可供出售金融资产和长期股权投资要求计提减值准备。
（二）企业取得公司债券或国库券形成资产的核算
企业取得的公司债券或国库券确认为不同的资产，其核算方式也不同，下面也从各方面比较不同的金融资产的核算。
1.初始计量：均采用公允价值计量。
2.取得投资时支付的交易税费：交易性金融资产计入“投资收益”。
持有至到期投资和可供出售金融资产：计入初始投资成本。
3.持有债券期间计提的利息：全部计入“投资收益”。
4.后续计量：交易性金融资产和可供出售金融资产采用采用公允价值计量，持有至到期投资按摊余成本计量。
5.确认公允价值变动的处理：与持有股权划分为交易性金融资产和可供出售金融资产处理一样。
6.计提减值：交易性金融资产不要求计提减值准备，持有至到期投资和可供出售金融资产要求计提减值准备。
以上从不同方面对企业对外投资形成的金融资产进行了比较，在实际应用中，企业需要结合自身的业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的股票债券划分确认为不同的资产，并按照各自的要求进行核算和报告。
参考文献：
[1]《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》.财政部，2006.2.15.
[2]《企业会计准则第20号—企业合并》，财政部，2006.2.15.
长期股权投资取得的方式篇10
关键词：投资 变化 计量
一、新会计准则投资分类方式的变化分析
投资的分类与其计量密切相关，2001年修订版的投资准则将投资按照时间长短分为两类，即短期投资和长期投资，其长期投资又分为长期债权投资和长期股权投资。2006年新的会计准则体系中，取消了短期投资和长期投资的分类，而是将以前准则中定义的短期投资和长期债权投资分别划归为《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》中的交易性金融资产、可供出售金融资产和持有至到期投资。在对长期股权投资分类上，2001年修订版投资准则依据对被投资单位产生的影响，将长期股权投资分为：能够对被投资企业实施控制；共同控制；重大影响；无控制、无共同控制且无重大影响。新准则对此进行了调整，将长期股权投资分为：能够对被投资企业实施控制；共同控制或有重大影响；不具有共同控制或有重大影响，并且活跃市场中没有报价、公允价值不可能可靠计量的；不具有共同控制或有重大影响，并且活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资。对于前三种长期股权投资，新准则体系将其列入《企业会计准则第2号―长期股权投资》。至于第四种长期股权投资，亦即对被投资单位在重大影响以下、且在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，则列入《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》。由此可见，与2001年修订版的投资准则将所有的投资都统一在一项具体准则中，新准则体系借鉴国际会计准则体系，引入了金融工具的概念，投资按照不同的性质和特点分类，分别列入不同的具体会计准则。投资分类方式的改变充分体现了实质重于形式原则的应用。以往的准则主要侧重于通过时间的长短来划分长、短期投资，进而确定其会计处理方式，而新准则体系主要侧重于业务的性质，根据投资的性质来分类，不再仅局限于时间。2006年的企业会计准则应用指南中就指出：持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短(1年以内)的债券投资，如符合持有至到期投资的条件，也可将其划分为持有至到期投资，这充分体现了实质重于形式原则。
二、新会计准则投资初始计量变化分析
(一)短期投资初始计量2001年修订版投资准则规定短期投资在取得时应以初始投资成本计价。短期投资取得时的成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，可作为应收项目单独核算。新会计准则《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》规定，为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。对于相关的交易费用新准则采取了重要性原则，即对金额较小、且发生频繁的与交易性为目的的投资有关的交易费用，于发生时一次计入损益；对金额较大的与持有至到期投资有关的交易费用，则计入初始投资成本。新准则将与交易性金融资产相关的交易费用在发生时计人当期损益；与原有的计人投资成本的规定相比，这势必会增加企业当期的费用，减少企业的当期利润，但如果企业以交易为目的而购入的股票、债券、基金等投资在总资产中占的比重不大，且相关的交易费用金额不高，此项变化对企业的影响不会太大。
(二)长期股权投资初始计量2001年修订版投资准则规定长期股权投资在取得时应以初始投资成本计价。长期股权投资取得时的初始成本是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，包括税金、手续费等相关费用。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用。新准则对于长期股权投资的初始计量进行了细分，不同情况规定了不同的初始成本确认方式：企业合并形成的长期股权投资，如果是同一控制下的企业合并，《企业会计准则第2号―长期股权投资》规定，合并方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。如果是非同一控制下的企业合并，按照《企业会计准则第20号―企业合并》的规定，购买方应以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，加上为企业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的长期股权投资的初始投资成本；以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出；以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本；投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外；通过非货币性资产交换和债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当分别按照《企业会计准则第7号―非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号―债务重组》确定。由此可见，2001年修订版投资准则中长期股权投资的初始投资成本主要是以历史成本计量属性为主，而《企业会计准则第2号―长期股权投资》中，除了同一控制下企业合并形成的长期股权投资以历史成本计量属性为主外，其他方式取得的长期股权投资则以公允价值计量属性为主。公允价值的使用体现了我国准则与国际会计惯例的接轨。目前公允价值已被越来越多的国家的会计准则采用，国际会计准则也将其作为一个重要的计量属性运用在各项准则中。针对一些交易或者事项采用公允价值计量，是我国会计准则与国际会计准则接轨的具体体现。对于企业来讲，一方面公允价值更具相关性，能体现长期股权投资的实际价值，以公允价值计量能够真实反映资产能够给企业带来的经济利益；另一方面，由于评估手段尚需完善，评估公允性还有待市场检验，会计实践者也需要一定时间适应这种转型，因而政策制定者要采取一定的措施，以防误用。
三、新会计准则中的长期股权投资成本法和权益法应用范围的变化
2001年修订版投资准则规定投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用成权益法核算。《企业会计准则第2号―长期股权投资》对成本法和权益法的应用范围重新进行了划分。新准则将投资企业能够对被投资单位实施控制的情况由原来采用权益法核算改为采用成本法来核算，但编制合并报表时应按照权益法进行调整。根据新准则，权益法的应用范围仅限于投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。在确定能否对被投资单位实施控制、共同控制或施加重大影响时，新准则要求应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在的表决权因素。在判断对被投资企业的影响时，更加关注投资企业对被投资企业实际控制能力的大小，而不仅以投资份额的一定比例(20％或50％)作为划分标准。之所以将
对于公司的股权核算方法由权益法改为成本法，主要是为了防止企业选用不当的股权投资核算方法来操纵利润。很多公司当被投资公司盈利时，不该用权益法的投资也用权益法核算；当被投资公司亏损时该用权益法的又改成成本法核算。对于公司的投资规定采用成本法核算，编制合并报表时按权益法进行调整，可以有效的遏制企业的舞弊行为。企业对于公司的投资如果由权益法改按成本法核算，在被投资企业取得盈利情况下，投资公司的资产和收益将减少；在被投资企业发生亏损情况下，投资公司的资产和收益将相对增加。
四、新会计准则长期股权投资的股权投资差额及账面价值调整变化分析
2001年修订版投资准则规定采用权益法核算长期股权投资时，初始投资成本与应享有的被投资单位所有者权益份额的差额，作为股权投资差额处理，股权投资差额按照规定分期平均摊销计入损益。合同规定了投资期限的按投资期限摊销；合同没有规定投资期限的，初始投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不超过10年(含10年)的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益之间的差额，按不低于10年(含10年)的期限摊销，摊销金额计入当期投资收益。2001年修订版投资准则将长期股权投资的初始投资成本，与应享有被投资单位所有者权益的份额进行比较，判断是否该计人当期损益、调整成本等，而新准则不再确认长期股权投资差额，并引入了可辨认净资产公允价值的概念。新准则将长期股权投资的初始投资成本，与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相比较，如果长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；如果股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。
2001年修订版投资准则规定投资后，投资单位应该随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整长期股权投资的账面价值。属于被投资单位当年实现的净利润或者净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加或者减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益或者当期投资损失。《企业会计准则第2号―长期股权投资》应用指南规定，企业持有的对联营企业或合营企业的投资，应享有被投资单位净利润的份额即投资收益，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后加以确定，不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。基于重要性原则通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及减值准备的金额对被投资单位净利润的影响，其他项目如为重要的也应进行调整。无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产公允价值的，或者投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性的，可以按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资单位各项可辨认资产公允价值等原因。
五、新会计准则长期股权投资的减值准备的转回及期末计量变化分析
(一)长期股权投资中减值准备的转回 2001年修订版投资准则规定企业应当定期对长期投资的账面价值逐项进行检查d0果可收回金额低于长期投资账面价值，应将二者的差额确认为当期投资损失。已确认损失的长期投资的价值又得以恢复的，应在原已确认的投资损失的数额内转回。新准则将长期股权投资酌减值列入《企业会计准则第s号―资产减值》，规定当资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减值至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。这与2001年修订版投资准则基本相同，不同的是新准则规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。运用资产减值准备的计提和冲回来操纵企业利润，是我国一些上市公司经常使用的手段之一，新会计准则有效地规范了这一行为。