企业合并会计准则篇1
1.强调“控制”，使得母公司更好掌控子公司。子公司虽然是依附于母公司，接受母公司的管理、享受母公司的而投资并受母公司的支配的下属公司，但是其在会计理论中理论上独立性却是毋庸置疑的。子公司是母公司的控制之下，独立存在的个体，是母公司编制之内的一部分。从子公司的绩效中可以也可以看出整个企业的运营流程、效率、成果。通过仔细研读2006年新颁布的这部会计准则，我们发现，制定者明确指出，子公司是受母公司的控制的下属公司。这里所说的子公司，指的是那些在接受母公司的监督的同时，也享受母公司所带来的绩效的公司。这些子公司都是这家公司的绩效的反映之一，因此，在做财务报表时，这些子公司的财务报表也是不可或缺的。而同时，这家公司也有其他形式的投资，例如，信托基金。此时，信托基金作为被投资单位也应该作为子公司列入其财务报表中去，其他形式的被投资公司也是如此。明确了子公司和母公司的概念之后，要对新规定中的“控制”进行解读。在新会计准则中，如果某个公司有众多子公司，并且能统领、驾驭好作为主体的财务政策、经营政策，那么这个母公司就是具有所谓的“控制权”的母公司。
2.对合并范围的要求更加贴近实质在前、形式次之的原则。经过了改革开放二十余年的历练，会计的相关从业者终于一点点认识到了原有会计准则在企业合并范围规定中的不足。于是在2006年新颁布的这部新会计准则中，人们对所谓的“企业合并范围”做出了进一步的解释。这次更详细的解释避开了之前那种模糊的说法，也就是说解释得更加详细、具体了。这次说明明确表示，那种只考虑股权比例、或者考虑股权比例的做法都是不甚合理的。在实际合并的过程中，要从会计的实质性出发来解读对控制的定义，对股权比例的重视程度下降。所谓的子公司，就是指那些在母公司控制之下的公司，那么在合并过程中，其财务报表对于合并过程就是必不可少的。而其中那些效益不好甚至是负数的子公司，其财务报表也应该被纳入合并报表之中。刚才谈到的两条新规定，是站在新的角度上对合并报表的范围作出新的界定和规范。在这里新会计准则也提出了一个词叫做“实质控制”。所谓的“实质控制”的规定，是基于会计基本准则中质量优先，形式次之的原则的。这也体现了我国会计行业正逐步向国际靠拢，正一步步与国际接轨。而在实际操作中，能否加强会计师、会计事务所以及关键的评估、测量机构的专业水平、业务能力则成了这条准则能否成功实施的重要影响因素之一。
3.针对合并日提出了更加具体、更加合理的会计工作上的处理办法。合并日的会计工作是企业合并财务报表中比较重要的一个环节。在新颁布的会计准则中针对之前规则中管理方法混乱、界定不清、方法杂糅等现象做出了新的修订。通过研究新办法，不难看出这次提出的新办法相对于之前的会计准则里的要求来说明显是更加具体、更加合理的。此次提出的新准则在合并方法上明确了权益结合法在企业合并过程中的重要性。准则中再三强调在处理相关问题时一定要严格按照一定的工作流程来进行，不能出现方法混同的情况。新准则要求会计从业者能够在在处理企业合并的问题时灵活运用购买法，与此同时，如果母公司或者子公司中有能够收购其他子公司股权的股东的话，要采用购买法。这样的规定实际上是在强调各种方法的适用情况。今天看到的合并案例大多是在同一控制之下的企业合并，这些合并的对价过程理论上来讲是应该经过双方研讨之后得出一个统一的、双方都认可的价值。但是实际操作中却并非如此。其原因在于在这个资产评定的过程中人为的主观影响因素太多也太复杂。这样的应先因素直接影响着对企业何必有着至关重要影响的公允价值的评定。而通过研读新会计准则，不难发现新的会计准则立足实践，有长远的眼光，有效地规范了企业资产的评定，极大地提高了财务报表的可信度。
二、新会计准则对企业合并财务报表工作的影响
（一）企业合并财务报表在范围发生了巨大的变化
“控制”是在企业合并财务报表制定的相关原则中一个极其重要的定义。但是在以往的时间过程中发现，对“控制”的定义实际上是不够严格的。因此新准则重新定义了何为“控制”。通过这新定义，我们看到，“控制”的范围在新准则中相对于之前的规定是加宽了的。它指出，当a公司能够直接拥有B公司百分之五十以上的表决权利，即能够直接决定B公司的公司决策，或者是能够拥有对于被投资公司的实质控制权、或者是持有被投资攻速的潜在表决权，那么被投资公司就会被视为这个企业的子公司。无论这个子公司无论效益如何、经营性质如何、规模大小如何，都是在母公司的控制范围之下的。经过研究新会计准则对“控制”的定义以及对“控制”的强调程度，可以看出，企业合并财务报表的范围也在无形中变大了。这样的变化使得企业合并财务报表在实际上更加详细、更加具体也更加公正合理，避免了不法商家钻空子的行为。
（二）企业合并财务报表在理论基础、理论操作方法上的变化
关于报表的制定方法，新规定中也出现了明显的变化。首先，人们开始有了一个统一的标准和要求。这与以往的案例都有所不同。其次，通过对规则的解读会发现，这些规定是和企业是否属于同一控制有直接关系。权益结合法只适用于同一控制的企业；购买法只适用于非同一控制下的企业。这样泾渭分明的原则和方法避免了传统时期操作上的模糊性，避免了有些从业人员从中钻空子的可能性。但纵观现在的市场，大多企业还都处于同一控制的状态之下。因此可以预测得到，在未来的操作中权益结合法在操作方法中还是会占相当大的比重的。另外，在合并报表的编制过程中，在编制方法方面，新会计准则也规定，投资公司所控制范围内的所有的被投资者都应该被纳入合并财务报表的范围之内。此时，如果想要核算长期投资的收益如何，则要运用成本法。而与此相对的，在财务报表的制定的问题上，则应该严格按照权益法进行修订。新准则的这种做法大大简化了企业合并是财务报表的工作流程，使得子公司在核算投资公司的账务时，操作流程大大简化。
（三）合并资产的负债表也产生了重大变化
企业合并会计准则篇2
论文关键词：企业合并会计,国际准则,异同
随着我国企业体制改革的加快，市场上出现越来越多的企业合并实例，因此，规范企业合并会计准则就显得更加重要。我国财政部于2006年了《企业会计准则第20号——企业合并》的会计准则，并于2007年1月1日开始实施。进行我国企业合并准则与国际财务报告准则的比较研究，对于我们理解、贯彻企业合并会计准则有着积极意义。我国企业合并新准则基本与国际趋同，但是由于我国的经济制度、会计模式与其他国家不同，考虑到我国的具体国情，企业合并新准则还是存在着独特之处，主要体现在以下几点：
(一)企业合并的范围不同
我国企业合并会计准则按照参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。我国在充分考虑我国产权市场还不够成熟、发生的企业合并多为同一控制下的企业合并等实际情况的基础上，将同一控制下的企业合并纳入了企业合并准则的范围。而国际会计准则则不包括同一控制下的企业合并。
(二)会计处理方法的选择上具有差异
企业合并的会计处理方法主要有两种：购买法与权益结合法
1．购买法
购买法是假定企业合并是一个企业通过购买的方式取得其他参与合并企业的净资产的一项交易，因此是以实际支付的款项或放弃的资产公允价值来计算购买成本；购买企业的利润包括被合并企业合并后根据成本价计算的利润。购买法视企业合并为购买全部净资产，从而改变了会计计价基础。。
2．权益结合法
权益结合法是假定企业合并是实施合并的企业与其他参与合并企业的股东间的普通股交换，即把合并看作是两个公司的普通股股东在合并他们的权益、资产和负债，通过股权交换实现所有权的联合。在权益结合法下，以子公司净资产的账面价值作为计价基础来记录母公司的购买成本。
我国企业合并新准则分别对同一控制下和非同一控制下的企业合并相关问题进行了规定。对于同一控制下的企业合并，按照权益结合法的会计处理方法进行；非同一控制下的企业合并则按照购买法的会计处理方法进行。
而国际会计准则规定，所有企业合并只允许采用购买法，即将企业合并交易看做是一个企业购买另一个企业的股权或净资产的过程。具体应用步骤为：（1）确认购买方，包括取得控制权的认定以及难以辨认时的四个迹象等；（2）计量企业合并的成本，主要指购买方为取得被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债；（3）在购买日将合并成本分配到所购买的资产以及所承担的负债与或有负债上。
(三)与合并相关费用的处理存在差异
我国会计准则规定，对于非同一控制下的企业合并发生的法律费、咨询费和佣金费等其他直接费用应当计入合并成本，而合并的间接费用在发生的当期确认为费用。对于同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并而发生的相关直接费用，如律师费、咨询费、审计费等直接相关的费用，均在发生时直接计入当期费用，不构成企业合并中取得的长期股权投资的成本，也不能从发行股份的溢价中抵减。
而国际会计准则由于不包括同一控制下的企业合并，其关于费用的处理则比较清晰。国际会计准则规定企业合并中支付给为实现合并而聘请的会计师、法律顾问、评估师和其他咨询人员的业务费用直接归属于合并成本，而一般的行政管理费用，包括购买部门的运营成本以及其他不能直接归属于所核算的特定成本的相关费用则在发生时确认为当期费用。
(四)合并成本的确定存在差异
我国会计准则规定，对于同一控制下的企业合并，以合并方在合并日取得的净资产的账面价值作为合并成本；而对于非同一控制下的企业合并，购买方应以购买日为换取被购方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债，以及发行的权益工具的公允价值，加上合并的直接相关费用之和作为合并中形成的长期股权投资的合并成本。
而国际财务报告准则认为，合并成本是购买方为换取被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的债务、发行的权益性工具在交易日的公允价值加上任何可直接归于企业合并的成本。
(五)合并报表编制的不同
合并会计报表是由企业集团的母公司，以企业集团内纳入合并范围的各成员企业编报的个别会计报表为基础，运用一整套合并程序和方法编制的，综合反映企业集团经营成果、财务状况及现金流量变动的会计报表。国际会计理论界和实务界进行了长期的研究与探讨，形成了多种理论与实务处理方法。
1．提供集团合并会计报表的国际差异
提供集团合并会计报表是国际流行的惯例，但也有差异。有的国家只要求提供母公司报表，如西班牙、巴西和南美一些国家。对于提供合并会计报表的国家，由于提供合并报表的具体目的不同，合并会计报表的公布惯例分为合并会计报表与母公司报表同时提供的惯例和只提供合并会计报表的惯例。
2．合并理论与实务的差异
目前国际上通行的合并理论有母公司理论、实体理论（主体观）、当论和所有权理论。美国的合并惯例是以母公司理论为基础的，但当论在实务中用得更多；英国的法律和惯例主要以母公司理论为基础处理合并会计报表，同时允许企业集团采用当论；荷兰的合并实务与英国十分接近；德国更多是以实体理论为基础；法国是以母公司理论和所有权理论为基础；日本依据的是实体理论，采用权益法。我国实际采用的是当论。
3．合并方法的差异
第一、企业合并日合并会计报表的编制方法。对企业合并日合并会计报表的编制，实务中主要有购买法、权益集合法和新实体法。实务中，企业合并方法运用情况在各国有一定的差异，普遍采用的是购买法，权益集合法只在少数公司采用。日本、澳大利亚、巴西通常不允许采用权益集合法；法国、德国、荷兰、瑞典、瑞士和英国允许采用权益集合法。
第二、期末合并会计报表的编制方法。合并会计报表与一般会计报表一样在每一期间结束后编制一次，期末合并会计报表的编制就技术方法角度考虑，可以区分为全部合并法、比例合并法。全部合并法是国际流行的会计惯例，比例合并法源于法国，以前在英美等国很少见到。
通过对企业合并会计的国际上的处理方法、准则、报表编制的比较，我们清楚地看到我国在企业合并会计方面与国际上还有一定的差距，因此认真学习两者的差异有助于我国会计人员更好地运用会计准则，对完善我国会计制度有着重要的作用。
参考文献
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[4]吴娜、李芳，中外合并会计报表的比较分析，财经界，2007，（9）：46-49.
企业合并会计准则篇3
关键词：新会计准则；企业合并；购买法；权益结合法
目前，企业合并的会计处理方法主要有购买法和权益结合法，这两种方法都存在理论上的依据，但是这两种方法一直存在争论。2006年2月15日我国颁布了新会计准则，《企业会计准则20号——企业合并》对我国企业合并的会计处理做了新的规定，企业合并分为两大类：对于同一控制下的企业合并实行权益结合法，对于非同一控制下的企业合并实行购买法。本文将对新会计准则下企业合并会计处理方法进行探讨。
一、购买法和权益结合法比较研究
国际会计准则取消了权益结合法，而我国在现有国情的基础上，仍然保留了权益结合法，并规定同一控制下的企业合并采用权益结合法。购买法以及权益结合法两种会计处理方法是不同的：
第一，购买法和权益结合法的计价基础不同，它们分别建立在不同的会计假设基础上，购买法建立在非持续经营基础上，以公允价值为基础，反映被购买企业的资产以及负债。权益结合法以持续经营假设为基础，计价基础为账面价值，购买法下。成本同被购买企业的净资产之间的差额确认为商誉，而权益结合法下不确认商誉。
第二，购买法以及权益结合法对被合并企业合并前的净利润的处理方法不同。在购买法下。被购买企业合并前实现的净利润不包括在合并后企业的利润表中，而在权益结合法下，合并后企业当年的利润表中包括被合并企业全年实现的净利润。
第三，购买法以及权益结合法对留存收益的会计处理不同。购买法下，被合并企业在合并前的留存收益不包括在合并后企业的留存收益中。而在权益结合法下，参与合并的企业属于同一控制下的企业，因此，被合并企业在合并前的留存收益就是合并后企业留存收益的一部分。
第四，购买法以及权益结合法对合并费用的会计处理方法不同。购买法把企业合并时发生的直接费用计人购买成本或者调节资本公积，而权益结合法下把合并发生的费用全部计入合并当年的费用当中。
第五，购买法以及权益结合法对会计报表的影响不同。购买法下计价基础是公允价值，权益结合法是按照账面价值计价，一般情况下被合并企业的公允价值要高于账面价值，因此，一般情况下购买法下企业合并后的资产大于权益结合法下企业合并的资产。
二、我国企业合并会计处理方法应用过程中存在的问题
2006年2月15日，我国颁布了新会计准则，在国际会计准则以及我国现有国情的基础上，对企业合并的会计处理方法做了严格的规定，对同一控制下的企业合并采用权益结合法，对非同一控制下的企业合并采用购买法，但是两种会计处理方法在应用中仍然存在问题：
(一)权益结合法在应用过程中存在的问题
首先，权益结合法所要求的分不清购买方的企业合并在现实中很少存在，因为在大多数情况下，股权交换合并都会有主合并企业，合并后占股东多数的一方支配购并后的企业实体，即便两个实力相当的企业进行真正的股权联营，这种情况下采用公允价值进行计价更加恰当，因为在这种情况下并非分不清购买方的企业合并，可以认为产生新的经济会计实体。其次，权益结合法强调它所反映的只是一种权益联营的情况，交换中所确定的交换比率是参照参与合并企业各自净资产公允价值确定的，由此可见，企业合并的经济实质同采用现金、其他资产、债务或者股票等对价形式无关，从理论上来讲，权益结合法按照账面价值反映取得的净资产也是有缺陷的。再次，权益结合法往往成为企业期末优化业绩的手段。我国合并会计准则规定，权益结合法下的企业合并，合并的利润表不仅要包括合并后的利润，而且要包括被合并企业合并前所实现的利润。这样，权益结合法很有可能成为企业期末操纵利润、优化业绩的手段，企业有可能在年底为了美化企业自身业绩，大规模进行合并，将当年度经营较好的企业利润带人上市公司报表中，准则虽然对权益结合法进行了规定，但不一定会规定的那么详尽，并不能完全控制利润操纵行为，只是要求在编制合并利润表时，对于被合并方在合并日以前实现的净利润在利润表中，单列一项进行反映，来帮助使用者了解会计信息，但是这种操纵利润的手段仍然是存在的。
(二)购买法在应用过程中存在的问题
目前，国际上通行的企业合并的会计处理方法是购买法，而购买法下两个非常重要的方面就是公允价值以及商誉。公允价值和商誉在应用过程中仍然存在着问题，首先，被合并企业净资产的公允价值难以确定，会计信息的可靠性比较差，这往往能够成为企业操纵利润的手段。目前，我国的市场经济发展仍然处于比较低的水平，整个市场目前尚无法准确提供各项资产的公允价值，企业可以利用重估支付对价资产的价值，购买企业可以直接将公允价值以及账面价值之间的差额计入当期损益，从而提高利润，另外，企业也可以利用公允价值，大幅度压低购入资产的重估价值，这样就可以为合并后创造更大的盈利空间，或者企业可以通过高估被购买企业的负债，在合并以后予以转回，冲减经营费用，为企业创造盈利，也可以在被购买企业合并前计提巨额损失准备，合并以后再予以转回，或者不用转回，这都是企业操纵利润的手段，在我国市场经济不太发达的今天，公允价值会计信息的可靠性相对较弱，在可靠性、相关性方面仍然存在一定问题。其次，就是合并商誉的确定以及减值测试方面的问题。购买法下购买价格与所占被合并企业净资产的公允价值的差额就是合并商誉。然而，仍然存在一个问题，换股合并下购并企业换出股票的价值难以确定，被合并企业净资产的公允价值也就并不准确，因此，合并商誉的数额未必准确。而且即使合并商誉可以确定，我国新会计制度规定对合并商誉进行减值测试，可是商誉的价值具有很大的波动性，很难反映商誉的真实情况，企业也有可能通过对商誉的调整来操纵利润，这也是商誉自身存在不可操纵的特点，也是企业可以用来操纵利润的特点。
三、解决我国企业合并会计处理方法存在问题的对策
我国新会计准则对企业合并会计处理方法进行了规定。同一控制下的企业合并采用权益结合法，非同一控制下的企业合并采用购买法，两种会计处理方法在应用过程中仍然存在问题，应该在应用过程中采取措施积极解决：
(一)要积极采取措施限制权益结合法在我国的滥用
国际上一般通用购买法，而我国市场经济发展仍然不足，因此，我国新会计准则规定同一控制下的企业合并采用权益结合法，但权益结合法仍然存在很多问题。因此，应该进一步完善合并会计规范体系，对权益结合法的应用予以限制：首先，由于“同一控制下的企业合并”的判断难免要依赖于主观因素，因此，为了减少人为操纵利润的空间。要确定一些具体的数量标准限制条件对权益结合法予以限制，例如，对于国家或政府在合并中起了决定作用的企业合并，可以视为同一控制下的企业合并，采用权益结合法，而对于参与合并企业本身在合并中起决定性作用并且基本上通过市场方式实现的企业合并，可以根据会计原则，采用购买法进行处理。另外，也可以参考国际会计准则第22条对权益结合法的限制而对我国的权益结合法确定具体的数量标准以及限制条件，从而保证权益结合法在我国的顺利运用。其次，权益结合法的使用会给企业留下利润操纵的空间，被合并企业资产的公允价值以及账面价值的差额通过资产的出售可以转化为利润，因此，对于被合并企业的资产可以分类别对出售时间进行限制，严格限定股权结合法下合并后被合并企业的资产出售。最后，必须更好地发挥相关监管部门的作用，形成有效的监督机制，保证权益结合法不被滥用。规范权益结合法不能仅仅靠会计准则的作用，还需要公司法、证券法等相关法规的规范，从而保证权益结合法在我国的顺利运用。
企业合并会计准则篇4
【关键词】企业合并;账面价值;公允价值;资本公积;商誉
引言:新企业会计准则新增企业合并准则，将企业合并划分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并，每一种情况下又进一步划分为吸收合并、控股合并及新设合并。对于每一种具体情况下，合并方的会计处理存在着较大差异，特别是净资产及长期股权投资的入账金额及商誉确认与处理问题，相对较为复杂，难以掌握。根据《企业会计准则2006》的相关规定，企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。根据定义中的阐述，一项交易或事项是否形成企业合并，关键是看交易或事项发生前与发生后是否引起报告主体的变化，即由发生前的两个或两个以上的报告主体，变为发生后的一个报告主体。另外，企业合并按合并方式划分，可分为控股合并、吸收合并和新设合并;按参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同多方的共同控制，企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。其中新设合并由于其会计处理与一般企业的设立并无太大区别，因此无需加以特别规范，准则所阐述的主要是同一控制下的吸收合并与控股合并以及非同一控制下的吸收合并与控股合并的会计处理原则与方法，并且，准则中所规范的主要是合并方的会计处理。这是因为，在吸收合并中，被合并方只需反方向销账即可;在控股合并中，合并方从被合并方其他股东处取得其股权，对被合并方而言并无实质性的影响，只是具体的股东名称发生变化，因此被合并方无需专门的账务处理。下面就以上四种情况从合并方的角度分别加以举例阐述。
首先应该明确，对于同一控制下企业合并(包括吸收合并与控股合并)的会计处理，采用的是权益结合法，即进行会计处理时，合并方对取得被合并方的净资产(吸收合并中)以及长期股权投资(控股合并中)应按账面价值反映，这是因为参与合并的各方由于受同一方(或相同多方，以下的表述中省略)控制，其合并时的公允价值可能并不公允，因此采用账面价值，该账面价值与合并方付出对价账面价值之间的差，调整资本公积(借差冲减资本公积时，以资本溢价为限，不足部分依次冲减盈余公积及未分配利润);而非同一控制下的企业合并采用的是购买法，即将企业合并看作是真正的资产交易，由于合并双方并无任何关联关系，完全遵照市场规则进行，因此合并中所确认的公允价值认为是公允的，合并方在进行会计处理时，必定采用公允价值计量。其中对于非同一控制下的控股合并，长期股权投资的成本按合并方付出对价的公允价值(假设不考虑相关税费)计量，该公允价值与付出对价的账面价值的差额，应作为资产转让损益，相应地记入营业外收支等损益科目中;而对于非同一控制下的吸收合并则要确认两个差额:一是作为合并对价而付出的资产的公允价值与账面价值的差额，同样作为资产转让损益，记入相关损益科目;二是付出资产的公允价值(即合并成本)与获得的被合并方净资产的公允价值之间的差额，应视为正负商誉，借差记入“商誉”，贷差记入“营业外收入”。具体如图1所示:
例证分析:
一、同一控制下的吸收合并
例1，甲公司与乙公司同为a公司的两家子公司。20X7年1月1日，甲公司以一台固定资产以及发行普通股30000股对乙公司进行吸收合并，并于该日取得乙公司的净资产。甲公司固定资产的账面原价200万元，已计提折旧50万元，已计提固定资产减值准备10万元，公允价值160万元;甲公司普通股每股面值为10元，每股市价为20元。不考虑其他相关税费。假定甲公司与乙公司在合并前采用的会计政策相同。20X7年1月1日，乙公司的资产和负债的账面价值和公允价值以及甲公司合并前的资产和负债的账面价值见表1。
甲公司于20X7年1月1日取得乙公司净资产时的会计处理如下:
借:固定资产清理1400000
累计折旧500000
固定资产减值准备100000
贷:固定资产2000000
借:银行存款100000
应收账款300000
库存商品(存货)400000
固定资产1200000
无形资产0
资本公积200000(倒挤)
贷:应付账款420000
应付债券80000
固定资产清理1400000
股本300000
甲公司在合并中取得的资产和负债，按照合并日乙公司的账面价值计量。甲公司取得的净资产账面价值150万元与支付的合并对价账面价值170万元(即付出固定资产的账面价值与发行股份面值总额之和)的差额20万元，应当调整资本公积。资本公积不足冲减的，调整留存收益。甲公司资本公积账面余额为140万元，足以冲减，因此不必进一步冲减留存收益。
本例中，若甲公司发行的普通股为5000股，则上述第二笔会计分录为:
借:银行存款100000
应收账款300000
库存商品(存货)400000
固定资产1200000
无形资产0
贷:应付账款420000
应付债券80000
固定资产清理1400000
股本50000
资本公积50000(倒挤)
本例中，若甲公司发行的普通股为20万股，则上述第二笔会计分录为:
借:银行存款100000
应收账款300000
库存商品(存货)400000
固定资产1200000
无形资产0
资本公积1400000
盈余公积1300000
贷:应付账款420000
应付债券80000
固定资产清理1400000
股本2000000
二、同一控制下的控股合并
例2，例1中，假设甲公司取得乙公司60%的股权，其他条件不变，则甲公司于20X7年1月1日取得乙公司60%股权时的会计处理如下:
借:固定资产清理1400000
累计折旧500000
固定资产减值准备100000
贷:固定资产2000000
借:长期股权投资900000(1500000×60%)
资本公积800000(倒挤)
贷:固定资产清理1400000
股本300000
其中第二笔分录中，长期股权投资的入账价值按照乙公司所有者权益账面价值的60%计算得出。甲公司形成的长期股权投资账面价值90万元与支付的合并对价账面价值170万元(即付出固定资产的账面价值与发行股份面值总额之和)的差额80万元，同样应当调整资本公积。
三、非同一控制下的吸收合并
例3，例1中，假设甲公司与乙公司不属于同一控制下的两家公司，其他条件不变，则甲公司于20X7年1月1日乙公司净资产时的会计处理如下:
借:固定资产清理1400000
累计折旧500000
固定资产减值准备100000
贷:固定资产2000000
借:银行存款100000
应收账款280000
库存商品(存货)500000
固定资产1900000
无形资产100000
贷:应付账款390000
应付债券90000
固定资产清理1400000
股本300000
资本公积300000[(市价20-面值10)×30000股]
营业外收入400000
甲公司在合并中取得乙公司的资产和负债，按照合并日的公允价值计量。甲公司收购乙公司的成本为付出固定资产与发行权益性证券的公允价值和各项直接费用之和，其金额为220万元(160万元+60万元)，与取得的乙公司净资产公允价值240万元之间的差额20万元，应当作为负商誉，计入营业外收入。另外，固定资产公允价值160万元与账面价值140万元之间的差额20万元作为资产转让损益，同样计入营业外收入。
本例中，若甲公司付出固定资产的公允价值为190万元，则上述第二笔分录为:
借:银行存款100000
应收账款280000
库存商品(存货)500000
固定资产1900000
无形资产100000
商誉100000
贷:应付账款390000
应付债券90000
固定资产清理1400000
股本300000
资本公积300000[(市价20-面值10)×30000股]
营业外收入500000
甲公司合并对价的公允价值250万元(190万元+60万元)与取得的乙公司净资产公允价值240万元之间的差额10万元，应当作为正商誉加以确认。另外，固定资产公允价值190万元与账面价值140万元之间的差额50万元作为资产转让损益，同样计入营业外收入。
四、非同一控制下的控股合并
例4，例1中，假设甲公司取得乙公司60%的股权，并假设甲公司与乙公司不属于同一控制下的两家公司，其他条件不变，则甲公司于20X7年1月1日取得乙公司60%股权时的会计处理如下:
借:固定资产清理1400000
累计折旧500000
固定资产减值准备100000
贷:固定资产2000000
借:长期股权投资220000
贷:固定资产清理1400000
股本300000
资本公积300000
营业外收入200000
其中第二笔分录中，长期股权投资的入账价值按照甲公司付出固定资产与发行权益性证券的公允价值之和计量。固定资产公允价值与账面价值之差20万元计入营业外收入。
可见，在合并条件相同的情况下，因合并方与被合并方是否在合并前后受同一方控制以及到底是吸收合并还是控股合并，合并方在进行账务处理时，其取得的被合并方的净资产以及形成的长期股权投资入账价值不同，并且取得的净资产及长期股权投资的入账价值与付出对价的账面价值之间的差额处理也存在较大差异，在进行账务处理时应加以正确把握。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则第20号——企业合并.2006，(2).
[2]财政部.企业会计准则第2号——长期股权投资.2006，(2).
企业合并会计准则篇5
【关键词】企业合并；国际会计准则；公允价值；主体观
2008年1月，国际会计准则理事会（iasb）经过修订的ifrs3企业合并和ias27合并的与单独的财务报表。同时，美国财务会计准则委员会（fasb）修订版fas141企业合并和取代原arb51的fas160合并财务报表中的非控制性权益。这标志着双方合作进行的企业合并项目第二阶段终于曲终幕落，生根结果，单一的高质量企业合并会计准则就是那绕梁的绵绵余音和满枝的绿树子荫。
一、准则修订背景
iasb在2001年改组完成之后即致力于企业合并项目，当时美国fasb刚刚废止权益结合法和商誉摊销的fas141和fas142，于是iasb决定分两步走，第一阶段主要是追上fasb的步伐；第二阶段则准备与fasb联手打造一个高质量甚至是变革性的企业合并准则。2004年3月，iasbifrs3，取代此前的企业合并准则ias22，宣告第一阶段研究功德圆满，此后遂和fasb一起致力于与第一阶段同步开始的第二阶段研究。www.133229.Com
第一阶段最重要的成果是明确对独立主体间的合并只应采用购买法而废止权益结合法，但购买法的具体做法则基本沿袭旧路。不过，iasb和fasb还是以不同方式展现了意欲从母公司观转向主体观的苗头：fasb从合并报表的目的和政策这一基本问题入手，期望统一思想后吹响向主体观全面迁移的号角——1999年的征求意见稿修订版《合并财务报表：目的和政策》以及2004年的《公允价值计量》准则征求意见稿①即是例证；iasb则绕开概念基础，从列报形式和编报程序方面向主体观闯关——2003年12月修订ias27要求将少数股权作为权益列示于合并股东权益和2004年3月ifrs3提出少数股权应按其在子公司可辨认净资产公允价值中所占份额反映皆为成果。值得注意的是，在这个阶段，有一块奶酪——合并商誉——大家都没有动。虽然fasb和iasb都将商誉摊销改为实施减值测试，但这实际上不过是准则制定的权力博弈过程中权益结合法能最终得以废止的交换筹码而已，商誉初始金额的确定仍然是合并成本与合并者所享有的被合并者可辨认净资产公允价值份额之差，这样计算出来的商誉自然只是属于母公司的。换言之，是与母公司观一脉相承的，这显然是iasb和fasb向主体观进军途中必须跨越的一道沟堑。以2002年10月iasb和fasb签订将准则趋同作为双方义务的谅解备忘录为契机，内力修为深厚的fasb和外功渐成气候的iasb遂携手挺进旨在为购买法应用确立指南的企业合并项目第二阶段。2005年6月，iasb和fasb推出双方联合制造的企业合并第二阶段研究成果——关于对现行企业合并准则进行修订的征求意见稿（ed）。在这份ed里，双方勇敢地碰触了此前一直没人敢动的奶酪——合并商誉，并意欲以完全商誉法为支点推动企业合并会计的彻底变革，实现由母公司观向主体观的全盘迁移。这份ed的核心其实可以概括为一个简单的计算公式：
以此为支点，iasb和fasb可以一石三鸟：一是得以实现向主体观的彻底转变；二是得以使公允价值计量属性贯穿于企业合并会计；三是得以使商誉的计算值逼近商誉的资产内涵从而摆脱经济学家们所谓“会计确认的商誉=讨价还价+会计差错+评估误差”之诟病。
iasb和fasb在ed伊始所确定的准则时间是2006年下半年，但是随后收到的近三百封评论回函却是嘘声一片，普遍存在的反对与质疑令iasb在评论回函汇总报告中宣布正式准则的推迟至2007年下半年。最终，准则制定过程中各方利益的权衡及各种力量的博弈使得新版企业合并准则在2008年初方始尘埃落定。一而再，再而三，我们不禁要问，狼是不是真地来了？新版企业合并准则与征求意见稿是一脉相承还是另辟蹊径？
二、新版企业合并准则的主要变化概述
概括地说，虽然iasb和fasb在新版企业合并准则中改变了现行合并准则关于分次购并、与合并有关的费用、合并日所确定的或有对价以及非控制性权益的取得和处置等事项的会计处理方法，但是，新版企业合并准则并未采用ed中的完全商誉法，而是仍沿用目前以母公司投资成本与母公司所取得的被合并公司合并日可辨认净资产公允价值份额之差计算商誉的合并会计模式。在母公司观和主体观的概念之争没有明晰之前，在公允价值计量的操作之难题没有解决之前，暂时放弃完全商誉法是iasb和fasb想要最终实现合并会计彻底变革所需辚辚而过的一个现实驿站，也是令报表编制者接受新版准则的其他变化所需予取予舍的千钧筹码。
由于iasb在2004年3月ifrs3之时，除了照单接收美国fas141和142中废止权益结合法和商誉摊销的做法以外，在合并方重组成本的确认、少数股权是否参与被合并方可辨认净资产公允价值的调整以及负商誉的处理等合并事项方面，则较之美国fasb更朝前走了一步。因此，对于此番的新版企业合并准则，采用美国会计准则编报的公司所需作出的调整变化更甚于采用国际会计准则编报的公司，谨以图1示之。
iasb在对征求意见稿评论回函进行总结时提到，改变现有实务总是比保留现有实务更易受到指责，比如，运用美国公认会计原则的评论者会对重组成本、非控制性权益的分类等问题持反对意见，而原本采用国际会计准则的编报者则对此甚少评论，因为这些做法原本已包含于现行ifrs3之中。事实上，无论是在美国还是在欧洲，对于新版企业合并准则的抵制情绪都是普遍存在的。美国的财务报告专业人士认为，交易成本费用化和公允价值计量导向（比如，分次购并和或有对价处理的变化）是新版合并准则中最需努力去适应的调整变化，并由此预期会带来对计价专家和计价服务需求的增加，以及购并协议中或有对价支付方式的减少等一系列变化。即使以ifrs3为起点向新版准则前进所需进行的调整相对较少，欧洲也并不领情，国际会计准则与美国公认会计原则发生趋同的领域恰是引发欧洲反对和抵制最多之处，企业合并会计如此，ifrs8经营分部和合资企业比例合并法的废止亦如此。欧洲所批准通过的ifrs与iasb所的ifrs之间已渐有距离。
三、iasb关于企业合并准则的主要变化
（一）分次购并中商誉计量的简化
现行ifrs3对于分次购并的处理是分次计算商誉，即需按分次购并的次数考虑被合并企业可辨认净资产的公允价值。新版合并准则对分次购并的商誉计量有所简化，即只需在控制权取得日计算一次商誉，合并者在取得控制权之前所获得的对被合并者的权益投资应在控制权取得日按公允价值予以计量，由此所产生的利得或损失计入损益。这一变化获得大多数评论回函的支持。举例来说，合并者分两次取得被合并者80%的股权，按照老版合并准则，第一次和第二次分别获得被合并者25%和55%股权的情形，与第一次和第二次分别获得被合并者55%和25%股权的情形，在会计处理上是一样的，都是分两次计算合并商誉。而在新版合并准则下，两者的处理是有区别的，前一种情形中合并者在第二次合并日方始取得被合并者的控制权，因此应在第二次合并日计算合并商誉，并在该日对此前取得的25%股权按公允价值重新计量，其公允价值与初始投资成本的差额进入损益；后一种情形中合并者在第一次合并日即已取得被合并者的控制权，因此应在第一次合并日计算合并商誉，此后再取得的25%股权属于控制性权益与非控制性权益之间的内部权益交易（见下文解释），不再按购买法进行处理。
（二）与合并有关的成本费用化处理
现行ifrs3要求将与合并有关的费用计入合并成本，即合并商誉中包含这部分费用。新版合并准则则要求将与合并有关的费用支出予以费用化处理，因为与合并有关的费用并非资产。评论回函对此变化的反应不一，报表编制者因该变化对收益的负面影响而心怀愀愀，报表分析者则因其在计价分析中原本采用将此类一次性支出予以剔除的调整方法而举手赞成。
（三）合并日所确认的或有对价处理发生变化
现行ifrs3对于或有对价的处理方法是若该或有对价支出将来很可能发生且能可靠计量，则应包括于合并成本，或有对价估计的后续变化作为对合并成本的调整而影响商誉金额。按照新版合并准则，合并者需在合并日考虑或有对价的概率分布按公允价值确认或有对价，合并日后或有对价负债公允价值的变动进入损益。评论回函对于或有对价后续会计处理变化的支持程度明显低于或有对价初始计量的变化。iasb解释说或有对价的初衷往往出于对未来业绩风险的分担，或有对价公允价值的变化常常源于合并后的事项及合并主体所处环境的变化，因此或有对价公允价值的变动与合并日被合并者净资产的价值无关，不应调整合并成本。同时，或有对价公允价值变动的影响常为相关特定资产或负债价值的变动所抵销。比如，合并者同意若被合并者的某一诉讼案件获得有利判决则支付额外对价，则当有利判决获得之时，双刃效应产生，一方面被合并者因有利判决结果而确认利得，另一方面合并者因额外对价增加而确认损失，颇似公允价值套期保值，因此或有对价后续公允价值的变动应入损益。
（四）非控制性权益的取得或处置是权益交易
现行实务对于母公司取得控制权后再取得子公司股份及在不失去控制权的前提下处置子公司股份的会计处理方法至少有六种之多。新版合并准则提出统一规范，这类交易应按内部权益交易处理，即这类交易反映的仅是控股股东与非控股股东之间相对权益的变化，而不涉及合并与处置问题。当然，这首先需要建立少数股权亦属于权益的概念前提，或说这一处理实际上隐含着主体观的指导思想。iasb认为这不仅是诸法之中最简便的一种，亦是唯一能恰当报告收益和权益之法。
四、iasb关于企业合并准则的其他变化
（一）或有负债计量的变化
iasb在2005年6月关于企业合并准则的ed时，同时关于修订ias37准备、或有负债和或有资产的ed，对或有负债公允价值的计量求助于期望价值法，即使是在极小可能的情形下也需确认。鉴于强烈反对意见居绝大多数，新版合并准则继续沿用了2004版ifrs3的做法，即要求合并企业在合并日分配购并成本时单独确认被合并企业的或有负债——只要其公允价值能可靠地加以计量，并且新版合并准则要求或有负债必须符合负债的定义。也就是说，在老版合并准则下需确认的某些或有负债按照新版合并准则不再需要予以确认。
（二）非控制性权益的计量
新版合并准则在非控制性权益的计量方面允许编报者在其公允价值或被合并者可辨认净资产份额（此法为老版合并准则的做法）之间进行选择。这并非iasb的初衷，但是在投票过程中这两种处理方法均未获得足够的支持票数。美国fasb则要求非控制性权益按公允价值计量。iasb和fasb认为，按公允价值计量非控制性权益有助于报表使用者估计合并者取得剩余的非控制性权益所需支付的金额。
（三）损失分配的变化
按照2003版ias27，超过非控制性权益的损失需从控制性权益中予以扣减，子公司后来说获得的利润应先分配至控制性权益，直至先前被控制性权益所吸收的非控制性权益的损失得以恢复。修订后的ias27要求所有归属于非控制性权益的损失皆应分配给非控制性权益，即使这可能导致非控制性权益出现借方余额。考虑到iasb和fasb认为非控制性权益是按比例参与子公司风险与报酬的，这一变化亦在情理之中。
五、结语
新版合并准则是iasb和fasb合作研究所的第一个单一的高质量会计准则。即便如此，修订后的ifrs3和fas141仍然存在差异，主要体现在控制定义、公允价值概念和或有负债初始确认标准等方面的不同。这些差异的消除需随其他项目的开展才能逐步得以解决。
总之，新版合并准则在企业合并初始确认方面的变化以公允价值计量为旗帜，在企业合并后续处理方面的变化则以主体观为基石。所以，虽然合并商誉仍保持母公司投资成本与母公司所取得的被合并公司合并日可辨认净资产公允价值份额之差的计算模式，但是，笔者预期，完全商誉这只狼终究要来，只是不知在何时.也许，需要很久。
【主要参考文献】
［1］党红.企业合并会计变革的阿基米德支点——完全商誉法［j］.中国审计（学术刊），2006，（11）.
企业合并会计准则篇6
一、企业合并会计准则概述
（一）判断标准参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并；否则，为非同一控制下的企业合并。
（二）确认与计量方法同一控制下的企业合并采用权益结合法处理，即合并方应于合并日（实际取得对被合并方控制权的日期）进行企业合并的会计处理。合并方支付的合并对价和合并方取得的净资产均按账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或所发行股份面值总额）的差额，调整资本公积；资本公积不足以冲减的，调整留存收益。直接相关费用一般于发生时计入当期损益。非同一控制下的企业合并采用购买法处理，即购买方应于购买日（实际取得对被购买方控制权的日期）进行企业合并的会计处理。
购买方的合并成本按公允价值计量。如果购买日估计其未来事项很可能发生且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，应将其计入合并成本；分步实现的企业合并，其合并成本为每一单项交易成本之和。购买方在合并中取得的可辨认净资产按公允价值计量，其中购买方在合并中取得的无形资产和被购买方的或有负债，其公允价值能够可靠计量的，应予以确认，不论其是否能够带来未来经济利益的流入或者流出。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。商誉不进行摊销，但至少每年年度终了应进行减值测试。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，经复核后仍然存在的计入当期损益。如果在合并中取得的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定的，可以在购买日后12个月内对购买日确认的暂时价值进行调整，并视为在购买日的确认和计量。
二、企业合并会计准则存在的不足和面临的挑战
（一）同一控制下的企业合并与利润操纵理论上讲，企业合并准则的制定限制了权益结合法的使用，降低了企业合并的会计选择空间。但是，同一控制下的企业合并却往往被用来操纵利润。在采用权益结合法时，由于无需对合并另一方的净资产按公允价值重新计价，合并后通过出售另一方已增值却未在账面上体现的资产，即可实现经营收益（如出售存货）或非经营收益（如处置长期资产）。
（二）非同一控制下的企业合并与利润操纵准则规定非同一控制下的企业合并应当采用购买法，但购买法也并不能杜绝操纵利润的行为。企业合并准则规定：购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉，商誉不进行摊销，但至少每年年度终了应进行减值测试。但无论是企业的会计师还是独立审计师抑或监管层，都无法对资产的价值做出准确的测试，商誉减值测试导致的会计信息失真与我国以前“八项减值计提”存在的问题性质是一样的。
（三）我国企业合并准则面临的挑战主要体现在以下几个方面：一是正在进行中研究开发项目。在确认被购买方可辨认净资产公允价值时，要分别确认被购买方的资产、负债，根据无形资产准则规定，企业合并时，可以在购买方账上确认“正在进行中的研究开发项目”，作为无形资产入账，国外企业合并时往往先确认巨额的“正在进行中研究开发项目”资产然后注销，这样可以在合并当期确认巨额的非经常性支出，从而减少以后年度商誉减值的压力（以前的准则规定商誉要定期摊销）。二是重组准备。根据或有事项准则，企业合并时，可以在购买方账上确认“重组准备”以及“预计环境负债”等或有负债，负债增加意味着被购买方可辨认净资产减少，也就是商誉的增加，由于负债转回可以增加以后年度利润，而商誉减值计提主观性较强，国外一些企业在并购时大量计提“重组准备”等预计负债，在以后年度转回。三是商誉。根据资产减值准则，商誉不再定期摊销，而应定期进行减值测试，由于商誉减值计提非常有弹性，可提可不提，所以准则规定商誉减值测试不得转回；但是，购买方在分配合并成本时，可以将商誉抬高，虚减资产或虚增负债，而虚减资产或虚增负债都会形成秘密准备，可以等到以后期间释放。四是利用同一控制下的合并。同一控制下的合并，由于无需对合并另一方的净资产重新按公允价值计量，合并后通过出售另一方已增值却未在账面上体现的资产，即可瞬间实现经营收益（如出售存货）或非经营收益（如处置长期资产），达到操纵盈余的目的。
三、企业合并会计准则应采取的应对措施
企业合并会计准则篇7
关键词：新会计准则；合并报表；投资
企业会计准则第33号――合并财务报表中第15条规定：“在购买日，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额，应当在商誉项目列示”。根据此规定理解，只有在购买日，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额才能以商誉列示，购买日以后的合并报表时，这个差异也存在，那又该怎样处理呢？新会计准则没有做任何解释。以前无论是购买日的差异还是购买日以后的差异，在合并报表的时候都归结到一个称之为“合并价差”的项目中，而现在只是说到购买日的差异才能称之为商誉。只规定购买日的差异怎样处理，不规定以后的差异该怎样处理，这显得不全面，给会计人员在具体执行新的会计准则时带来麻烦。为了更清楚说明这个问题，现举例如下：
2006年6月30日，a公司投资705，000元到B公司，并占B公司60%的股权。2006年6月30日，B公司的资产负债表上的留成收益为80000元。2006年底两公司的资产负债表如下（B公司的资产负债表已调整为公允价）：
按照新的会计准则进行合并：
第一步：计算合并商誉：被投资企业的股本为400000元，其60%为240000元；投资时的留成收益为80000元，其60%为48000元。所以被投资企业在a公司投资时的60%的所有者权益为288000元（240000+48000），而a公司的投资额为：705000元。按照新的会计准则，这个差异（705000-288000）应该确定为商誉，所以其合并时的商誉为：417000元。
然而，现在出现的问题是：合并的时间不是在购买日，而是在2006年底。这时子公司的净资产已由原来的480000元增加到600000元，a公司所占的份额也由原来的240000元增加到360000元。合并报表时的这种差额为：705000-360000=345000，这种差异在合并报表时该怎样处理呢？新会计准则没有解释。
第二步：计算少数股东权益：合并报表时被投资企业B企业的净资产600000元，其少数股40%为240000元。
第三步：编制合并分录：要冲减的是母公司的长期投资705000元，应贷记“长期投资”；冲减子公司的股本400000元，应借记“股本”；冲减子公司的留存利润200000元，应借记“留存利润”。我们要增加的是：合并商誉417000元，应借记“合并商誉”；少数股东权益240000元，应贷记“少数股东权益”。可这个会计分录是不平的。原因就是合并商誉的数据是基于购买日（6月30日）而其他数据的计算是基于合并日（12月31日）。基于这个不平的会计分录，就不能编平合并报表。为了编制平合并报表，只有一个办法，那就将“合并商誉”取而代之为“合并价差”。这样似乎又回到了以前的旧会计准则。
新会计准则有关合并时的商誉规定，有待完善。
要承认商誉，那就要符合承认商誉的条件。新会计准则的20号――企业合并第30条“合并成本和被投资企业可辨认净资产公允价之差”。然而，新企业会计准则第33号――合并财务报表却没有强调要把被投资企业的资产负债表调整为公允价。
新会计准则没有规定在购买日后合并报表时母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额该怎样处理。可以说母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额是长期存在的。作为一个国家的企业会计准则，应该全面地规定这种差异在任何情况下的处理，而不应该只规定在购买日该怎样处理。
对新会计准则的修改建议：除了规定在合并前要将被投资企业的资产负债表调整为公允价之外，还要说明这个商誉只是从母公司所占有的份额的角度来计算商誉，而不是子公司全部的商誉。要规定出任何时候合并报表，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额该怎样处理。在任何时候合并报表，都应该将子公司的留存利润分解为两部分，一部分是母公司投资是的留存利润，是用来计算合并商誉的；另一部分是母公司投资后的留存利润，母公司占有投资后的留存利润应该确认为母公司的投资收益。
基于上述的修改，我们再来合并上述案例中的合并报表：
第一步：将子公司的资产负债表折合为公允价（题目中B公司的资产负债表已调整为公允价）。
第二步：将子公司的留存利润200000元分解为：母公司投资时的留存利润80000元，母公司投资后的留存利润120000元。
第三步：计算合并商誉：投资额705000元-（子公司的股本额400000元+母公司投资时的留存利润80000元）×母公司的权益份额60%=417000元
第四步：计算投资收益：从B公司的资产负债表上看出，留成收益是200000元，也就是说从a公司投资时的80000元增长了120000元。母公司投资后的留存利润120000元×母公司的权益份额60%=72000元。在这120000元中a公司应占60%，即72000元。
通过上述的分析，现在可以编制合并报表如下：
这样的处理有以下几点好处：
商誉不会因为投资后的业务而有所变化。这是符合事实也是符合情理的。商誉在投资时就因为投资额和被投资企业的净资产而确定了，以后不会因为被投资企业的净资产变化而变化。在以后年度的合并报表中，就把它看成是一个历史数据。所以新会计准则把商誉的计算确定在购买日，笔者认为其理由也在于此。
对于被投资企业被投资后净资产的变化，应该纳入投资企业的投资收益。这符合投资收益确认的原则。
首先，新会计准则承认了母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中享有的份额的差额是商誉，这向国际会计迈进了一大步。
其次，确定商誉的时候强调了购买日。在购买日以后的这种差异是不能处理为商誉的，比起以前的理论――无论是购买日还是购买日以后的差异都处理成“合并价差”――来说迈进了一大步。
也许是正是因为这里两个进步才暴露出我国新会计准则的一些不足点。
参考文献：
1、中华人民共和国财政部.企业会计准则[m].经济科学出版社,2006.
2、中华人民共和国财政部.企业会计准则――应用指南[m].中国财政经济出版社,2006.
企业合并会计准则篇8
关键词：合并财务报表；差异；会计准则
一、引言
市场经济的不断发展促使企业间并购增多，企业之间往往通过“强强联合”或者“取长补短”来应对激烈的竞争，再加上市场环境的风云变幻，增加了企业经济活动的复杂性，会计准则作为企业账务处理的指南，也必须适应时代的发展，甚至要处于时代的前端，才能真正发挥其指导作用。
我国合并财务报表会计准则的制定，主要是借鉴了相关的国际会计准则，伴随着经济环境的不断变化，国际会计准则理事会（iaSB）也在不断地修改和完善报表合并的相关内容，先后对母公司失去子公司控制、合并报表披露内容以及投资主体等方面做出了修改，进一步规范了报表合并实务，为保持与国际会计准则的趋同，财政部在2006年颁布的会计准则基础上，对报表合并准则进行了修改，这便是2014年颁布的新《企业会计准则第33号――合并财务报表》。可以看出，会计准则从来都不是一成不变的，而是随着经济的不断变化逐步进行完善和修正，但是，新准则的应用势必也会面临一些困难，就像所有的改革终将经历阵痛，面对这一重大的修改，如何快速理解新准则的本质，进而准确编制合并报表成为财务人员面临的问题。一般说来，修改的部分往往最能体现未来的发展趋势，因而，明确新旧合并财务报表准则的异同，成为财务人员更快地了解、适应新会计准则的途径，同时也对财务人员已形成的固有观念进行修正，使财务人员能正确地进行合并报表的账务处理，毕竟，对比之下，才能明白新旧会计准则的差异，进而对准则的变化和发展趋势有一个大体的把握。
二、合并财务报表新旧会计准则的差异
（一）关于“控制”的定义
编制合并财务报表，首先考虑的就是控制权的问题，根据2006版会计准则的规定，是否形成控制取决于一家企业是否能决定另一家企业的财务和经营政策，并从中获得经济利益。这样的定义过于简单，在实际运用中也出现了很多问题，比如一家企业如果购入另一家企业全部的股权，但是只是暂时性地“控制”，其目的在于寻求适当的时机卖出获益，这样的情况按照旧准则的规定应编制合并报表，但是这样暂时性的控制又没有形成真正地、实质性地控制，于是企业便可以借此来粉饰报表，比如作为母公司就可以通过改变合并范围来达到调节利润的目的。另一方面，一家企业对另一家企业决策权的控制通常都是通过表决权来实现的，所以按照旧准则的定义，是否达到控制取决于投资主体是否拥有直接或间接拥有半数以上表决权，无疑，这样的标准在实际运用中却显得过于死板，容易出现难以判断的情况，比如从正式的、法律的角度看，一家企业只拥有一部分表决权，但是由于与其他方存在其他利益关系，该企业可以暗示或者影响其他方的表决意见，实际上已经是控制这家企业了，但是从定义的角度出发却不符合控制的要求。
针对这个弊端，新准则的定义就要精准得多，一家企业是否形成对另一家企业的控制，新准则从三个方面进行了界定，包括是否拥有被投资方的权利、是否参与被投资方的活动（承担相关风险并享有收益）、是否有能力运用权利来影响收益的金额，同时满足这三个条件即被界定为控制，从新准则的角度出发，那些即使存在少量表决权的企业，也可能对另一家企业存在控制情况（如同时满足三个条件），并且，由于特殊原因而设立的特殊目的实体以及结构化主体也需要被纳入合并范围，旧准则对于控制的界定就没有涉及这些“非一般的企业”，此外，新准则也提供了一个动态判断控制权的视角，从表决权的角度出发，控制关系可能几年都没有变化，而新准则的定义是从权利与回报的关系出发，这就要求财务人员需要持续性地对控制关系进行判断。
（二）关于合并主体和合并范围
在原有的准则界定下，合并方是指母公司，被合并方是其子公司，并且对于合并双方的范围都是围绕“企业”这一法律实体，而新准则不仅对母公司进行了投资主体和非投资主体的划分，而且子公司也超出了企业主体的范围。
根据新会计准则的规定，对满足条件的子公司仍要进行合并，除此之外，还包括了其他主体，诸如被投资单位中可分割的部分等，由于特殊原因设立的实体也需要根据情况判断控制关系，决定是否进行合并，这也是我国会计准则向国际准则靠近的体现，同时也进一步满足资本市场的要求。
而在母公司的界定上，2006版的会计准则局限于简单的企业之间的合并关系中，随着资本市场的不断完善，私募、投资基金等类似的金融机构在资本市场上十分活跃，他们的投资活动也往往伴随着企业的股权交易，但是这些金融机构都是从事投资活动的投资性主体，无论是投资的目的还是管理的方式都与企业间的股权投资有着天壤之别，对于这些投资主体来说，编制合并财务报表涵盖这些投资的子公司并没有太大的意义，新会计准则便考虑到了这个问题，对相关规定进行了修改，同时指出，母公司性质的不同合并范围也不同。首先，从投资主体的本质出发，新准则规定只有同时满足三个条件才确认为投资主体，包括从一个或多个投资者收取资金并为投资方提供资金管理服务、投资的目的仅为获得资本的增值（包括投资收益）、对主体旗下几乎所有的投资使用公允价值计量模式。新准则还提出判断投资主体需要综合考虑投资方与对外投资项目的数量、投资者与投资主体的关联关系等，如果一家企业确定为投资主体，那么对其因进行对外投资活动形成控制的子公司，不必进行合并，而应参照交易性金融资产的计量方式，但是，界定为投资主体之后也并非所有的投资都不纳入合并范围，也要考虑其日常的经营活动，若投资主体拥有一个与投资活动相关的子公司，这种即是准则所述的特殊情况，应将子公司纳入企业的合并报表中。
（三）关于控制关系的判断
为了提高合并报表的质量，更好地把握控制的概念，新准则也对判断控制关系提供了更多的指导。
首先，对于企业不存在多数表决权的情况，根据新准则的规定，要与其他权利结合起来考虑，一般说来应当考虑的事项包括股权的分散程度、投资主体相对于其他投资方所拥有的表决权、投资主体以及其他投资各方的潜在表决权（譬如一些衍生金融工具）、是否通过合同协议拥有其他权利、是否有其他事项表明投资主体实质上能主导被投资方的经营活动，有时还需要对企业的投票表决方式、投资方与被投资方是否有特殊关系等情况结合进行考虑。
其次，控制关系的判断中时常会涉及潜在表决权，对此，旧版会计准则的规定中，诸如认股权证以及可转换工具涉及的潜在表决权，只有在可执行或者实施时，才在控制判断中予以考虑，但是按照新准则的规定，潜在表决权如果具有实质性就需要予以考虑，对于实质性的判断需要从行权障碍、行权协议以及行权是否可以为行权主体带来收益等方面进行考虑，如果不存在行权障碍、没有其他行权协议限制、行权成本低或者能给行权主体带来收益，那么这些潜在权利就具有实质性，有足够的理由相信行权主体会行权，因而在进行控制判断时应该考虑在内，这也是更加符合现实情况的处理方法。
另外，在实务中，尤其是金融机构判断控制关系时，经常会出现实质关系为关系的情况，在旧准则中几乎对此情况不予考虑，“一刀切”的做法常常导致涉及关系的企业在判断控制关系时遇上困难，为此，新准则特别对评估关系提供了指导，提出具有决策权的投资方须是委托方而非方才能获得控制权，方虽然具有形式上的控制权，但是其本质却是传达委托方的意愿，事实上并未控制被投资方，所以需要结合管理、经营决策权以及与其他方的关系来对投资主体的身份进行判断（看其是否为方），考虑的因素主要有：被投资方决策权的范围、涉及的其他方的权利、是否存在取得薪酬的协议、投资主体为取得回报而承担的风险等，结合这些因素才能对控制关系进行准确判断。
（四）关于账务处理方法
伴随着实际情况的变化，新会计准则在修改定义之余也新增、修改了部分合并报表的账务处理方法
首先，对于符合投资主体定义的母公司，由于投资活动形成控制关系的子公司不再进入合并范围，视为交易性金融资产公允价值进行计量，进行初始投资时，投资成本计入“交易性金融资产”，但成本不包括未发放的股利以及交易费用的；其次，旧准则下是按照权益法进行合并报表的编制，而新准则规定采用直接合并法，母公司不必先按照权益法对长期股权投资调整后进行抵消，这一新规定也是简化了合并报表的编制；最后，在实际经济活动中，不仅是单方向的股权投资，母子公司相互持股的情况并不罕见，但是旧准则没有针对这个问题作出规定，而新准则增加了对此问题的处理，从一体化的角度考虑，母子公司相互持股类似于母公司回购了部分股份，对于这部分投资便作为回购库存股进行账务处理，在合并报表上所有者权益“减：库存股”的项目中进行列示。此外，在实务中时常还有子公司相互持股的情况，对于这部分股权的抵消是比照母公司股权抵消的方法来进行账务处理。根据长期股权投资的相关准则规定，根据不同程度的持股情况对长期股权投资选取成本法或者权益法两种方式进行账务处理，导致抵消方法存在一定的差异，在成本法下，应抵消投资企业应享有的资本金额和长期股权投资金额，同时将二者之间的差额计入资本公积，而在权益法下，按照初始投资成本分别抵消股本金额和溢价金额，同时抵消按照投资比例享有被投资企业留存收益的部分。
三、结语
企业的竞争压力逐渐增加，合并手段和合并方式也渐渐呈现出多样化的特质，时移世易，面对更加复杂的企业合并，原有的会计准则已无法满足要求，为了提高合并报表的质量，新的合并财务报表准则针对原有的弊端进行了完善，但是，二者之间在诸多方面的天壤之别也势必会为财务人员运用新准则带来困难，面对这一历史进步，财务人员唯有积极理解、应用新准则，对二者进行比较，明确其中的差别，才能有利于财务人员及时对原有知识进行修正，也唯有这样，才有助于提高财务工作质量和效率。
参考文献：
[1]吴硕.合并财务报表准则变化及影响[J].新会计，2014（12）.
企业合并会计准则篇9
摘要《企业会计准则》引入了公允价值、商誉摊销等国际准则通行的会计处理方式，并对企业合并类型进行了划分，根据同一控制与非同一控制下不同类型的企业合并，规定了进行不同的账务处理。此外，财政部《企业会计准则解释第4号》进一步对其中涉及的递延所得税问题进行了规范。
关键词企业合并账务处理纳税调整准则
一、企业合并的会计处理
企业合并的会计处理一直是会计工作中最重要、最复杂的问题之一。财政部于2006年颁布了《企业会计准则》（以下简称“准则”）引入了公允价值确认被兼并净资产，要将购买价格与被兼并企业净资产公允价值的差额确认为商誉，而且还应摊消商誉的处理方式，并将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，并分别规定了不同的会计处理方法：对于同一控制下的企业合并，采用权益法反映；而对于非同一控制下的企业合并，应当以购买法反映。2010年7月，财政部了《企业会计准则解释第4号》（以下简称“解释4号”），对企业合并中的递延所得税问题进行了规范和完善。
二、不同企业合并方式下的会计处理
（一）同一控制下的企业合并
在此类企业合并中，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，应当以账面价值作为会计处理的基础，采用权益结合法处理。例如，甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司以发行股票的方式从乙公司的股东手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行2000万股普通股股票，该股票每股面值为1元。乙公司合并日所有者权益为2000万元。甲公司资本公积为180万元，盈余公积为100万元，未分配利润为800万元。则该投资的初始成本为2000×60%=1200万元。其中，差额800万元应首先调减资本公积180万元，盈余公积100万元，未分配利润520万元。其会计处理为：
借：长期股权投资12000000
资本公积1800000
盈余公积1000000
未分配利润5200000
贷：股本20000000
（二）非同一控制下的企业合并
在此类企业合并中，参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制，应当采用购买法处理。例如，甲、乙两家公司属非同一控制下的独立公司，甲公司以固定资产对乙企业投资，取得60%的股份。该固定资产原值1600万元，已提折旧400万元，已提取减值准备50万元，公允价值1300万元。乙公司所有者权益为2000万元。则该投资的初始投资成本为1300万元。该成本与该固定资产的账面价值1150万元（1600万元-400万元-50万元）的差额150万元，应作为营业外收入，计入当期损益。其会计处理为：
借：长期股权投资13000000
累计折旧4000000
固定资产减值准备500000
贷：固定资产16000000
营业外收入1500000
三、企业合并中的递延所得税账务处理
根据《解释4号》，在企业合并中，购买方取得被购买方的可抵扣暂时性差异，在购买日不符合递延所得税资产确认条件的，不应予以确认。购买日后12个月内，如取得新的或进一步的信息表明购买日的相关情况已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，应当确认相关的递延所得税资产，同时减少商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益；除上述情况以外，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。
递延所得税属于资产类账户，确认递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限，根据会计要素确认的谨慎性和确定性原则，企业合并中取得各项资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成的可抵扣暂时性差异，在购买日不符合递延所得税资产确认条件的，不应予以确认。但是，如果预期能够带来经济利益的流入，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等，借记“递延所得税资产”，贷记“商誉”，如果商誉不够冲减，则将差额计入当期损益。企业合并对计税基础的确认，应结合财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，正确区分免税重组和一般重组，这是正确计算递延所得税的前提条件。
四、新准则及《解释4号》对企业合并双方的影响
新准则及《解释4号》对上市公司财务状况带来了较大的影响，主要体现在对企业净资产、经营成果以及利润分配等方面的影响。
（一）对企业利润和净资产的影响
首先，权益法中对长期股权投资不再设置就准则中所规定的“股权投资差额”明细科目。实施新准则时，原同一控制下形成的长期股权投资差额，全部结转，对以前年度盈余公积和未分配利润进行调整，公司净资产相应变动。其次，由于公允价值的运用，通过债务重组、非货币换以及非同一控制下的企业合并等方式取得长期股权投资后，原有资产的增值得以体现，产生当期损益，往往会引起公司利润的增加和净资产的增加。再次，由于权益法下初始投资成本按被投资单位可辩认净资产公允价值计量和调整，对被投资单位来讲，投资收益会大大减少，影响母公司的净利润。
（二）对企业利润分配和会计报表的影响
新准则的实施对企业的利润结构、利润的分配以及会计报表也将会产生重大的影响。首先，对于利润结构，新准则下企业原以投资收益体现的利润将以当期资产处置的损益和企业的资本公积或留存收益予以体现，使企业的利润结构和利润体现的时点发生较大的变化。其次，对母公司可供分配的利润产生影响。如子公司实现利润未进行分配，那么子公司的业绩难于在母公司的会计报表上反映，这将会减少母公司的可供分配的利润数。即使子公司对实现的利润进行了分配，但由于股利支付率不可能达到100%，所以对母公司的可供利润分配数还会造成一定的影响。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则解释第4号.2010.
企业合并会计准则篇10
关键词：企业合并；会计准则；国际比较
随着我国企业体制改革的加快，市场上出现越来越多的企业合并实例，因此，规范企业合并会计准则就显得更加重要。我国财政部于2006年了《企业会计准则第20号——企业合并》的会计准则，并于2007年1月1日开始实施。进行我国企业合并准则与国际财务报告准则的比较研究，对于我们理解、贯彻企业合并会计准则有着积极意义。目前，不同的国家对企业合并会计的理论和实务上还存在着许多的差异，我国的会计准则和国际财务报告相比仍然存在着需要完善的地方。
一、我国企业合并新准则和国际会计准则的相同之处
我国在准则制定的过程中尽可能地借鉴了国际惯例，很多规定都与国际会计准则基本相同，如合并成本的概念、无形资产以及商誉的处理等。这些规定有力地推动了我国会计准则的国际协调和趋同进程，缩小了我国企业会计准则与国际财务报告准则之间的差异。
1.企业合并的概念基本相同
我国《企业会计准则第20号——企业合并》指出，企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。国际会计准则对企业合并的定义是：“企业合并是指通过一个企业与另一个企业的结合或获得对另一个企业净资产和经济活动的控制权，而将各单独的企业合成一个经济实体。”而美国会计原则委员会对企业合并的定义是：“企业合并是指一家公司与一家或几家公司或非公司组织的企业合成一个会计个体。”可见，只要以前彼此独立的企业合成一个会计主体，而它们的经济资源和经营活动处于单一的管理机构控制下，那就构成了企业合并。在这点上，中外会计准则对于“企业合并”的概念基本相同。
2.商誉的处理方法基本一致
我国企业合并新准则关于商誉的处理与国际会计准则基本一致。目前，世界各国普遍认为，在购买日，应将购买各方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额确认为商誉；在购买日，购买方在被购方的可辨认资产和负债的公允价值中的权益金额超过其购买成本的部分，为负商誉。在商誉的处理上，我国的规定与国际会计准则只是在摊销年限规定上有细微的差别。我国会计准则规定商誉应该按照企业消耗该项资产产生经济利益的方式，在预计使用期限内采用系统、合理的方法摊销，这虽然对相关资产和费用有—定影响，但不构成实质性区别。
二、我国企业合并新准则和国际会计准则的不同之处
我国企业合并新准则基本与国际趋同，但是由于我国的经济制度、会计模式与其他国家不同，考虑到我国的具体国情，企业合并新准则还是存在着独特之处，主要体现在以下几点：
1.企业合并的范围不同
我国企业合并会计准则按照参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，将企业合并分为同一控制下的企业合并和非控制下的企业合并。我国在充分考虑我国产权市场还不够成熟、发生的企业合并多为同一控制下的企业合并等实际情况的基础上，将同一控制下的企业合并纳入了企业合并准则的范围。而国际会计准则则不包括统一控制下的企业合并。
2.会计处理方法的选择上具有差异
我国企业合并新准则分别对同一控制下和非同一控制下的企业合并相关问题进行了规定。对于同一控制下的企业合并，按照权益结合法的会计处理方法进行；非同一控制下的企业合并则按照购买法的会计处理方法进行。从企业合并实质来看，在权益结合法下，把企业合并看成是一种企业股权结合而不是购买交易，参与合并的各方均按其净资产的账面价值合并，合并后各合并主体的权益不能因企业合并而增加或减少。而在购买法下，企业合并被看成是一个企业购买另一个企业的交易行为，将被合并企业的净资产入账时应该采用公允价值。
而国际会计准则规定，所有企业合并只允许采用购买法，即将企业合并交易看做是一个企业购买另一个企业的股权或净资产的过程。具体应用步骤为：（1）确认购买方，包括取得控制权的认定以及难以辨认时的四个迹象等；（2）计量企业合并的成本，主要指购买方为取得被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债；（3）在购买日将合并成本分配到所购买的资产以及所承担的负债与或有负债上。
3.与合并相关费用的处理存在差异
我国会计准则规定，对于非同一控制下的企业合并发生的法律费、咨询费和佣金费等其他直接费用应当计入合并成本，而合并的间接费用在发生的当期确认为费用。对于同一控制下的企业合并，合并方为进行企业合并而发生的相关直接费用，如律师费、咨询费、审计费等直接相关的费用，均在发生时直接计入当期费用，不构成企业合并中取得的长期股权投资的成本，也不能从发行股份的溢价中抵减。
而国际会计准则由于不包括同一控制下的企业合并，其关于费用的处理则比较清晰。国际会计准则规定企业合并中支付给为实现合并而聘请的会计师、法律顾问、评估师和其他咨询人员的业务费用直接归属于合并成本，而一般的行政管理费用，包括购买部门的运营成本以及其他不能直接归属于所核算的特定成本的相关费用则在发生时确认为当期费用。
4.合并成本的确定存在差异
我国会计准则规定，对于同一控制下的企业合并，以合并方在合并日取得的净资产的账面价值作为合并成本；而对于非同一控制下的企业合并，购买方应以购买日为换取被购方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债，以及发行的权益工具的公允价值，加上合并的直接相关费用之和作为合并中形成的长期股权投资的合并成本。
而国际财务报告准则认为，合并成本是购买方为换取被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的债务、发行的权益性工具在交易日的公允价值加上任何可直接归于企业合并的成本。
5.合并报表编制的理论依据不同
目前国际上普遍采用的合并理论有母公司理论、经济实体理论和所有权利论。母公司理论认为，合并会计报表是母公司会计报表的延伸，合并的重心放在取得控制地位的母公司的份额上，只把子公司看做是附属机构，而不是一个单独的法律实体。经济实体理论则认为，合并会计报表反映的是整个集团的财务状况和经营成果，母公司股东和少数股东处于同等重要的地位，是统一试题的共同所有者。所有权理论则认为合并会计报表放映的是母公司在子公司所拥有的权益份额，编制合并报表的目的是为了向母公司的股东报告其在子公司所拥有的资源。
我国企业合并报表的编制主要以经济实体理论为基础。而国际会计准则则基本运用母公司理论。另外，美国的合并惯例是以母公司理论为基础，但存在经济实体理论取代母公司理论的趋势；英国的惯例主要以母公司为基础处理合并报表；德国、日本主要以经济实体理论为基础；法国则母公司理论和经济实体理论并存。
三、企业合并准则国际比较的思考
从上文对于我国企业合并会计准则和国际会计准则的比较可以看出，两者大同小异，除了在某些具体的细节方面，由于经济环境、政治法律、文化传统等因素还存在着一些差异，大体的框架体系及发展趋势都相同。
同时，根据我国目前的经济环境和现行会计实务发展的需要，新准则也充分考虑了我国的实际情况。由于我国目前产权交易市场不很成熟，公允价值难以取得，实际工作中出现的绝大部分合并实例为同一控制下的企业合并。因此，我国准则将同一控制下的企业合并纳入会计准则规范体系的范围，明确规定同一控制下的企业合并应当以账面价值为基础进行会计处理，如此企业会计信息才得以充分披露。
尽管目前权益结合法的存在有合理的方面，但其弊端也显而易见。权益结合法下的合并利润一般情况下高于购买法，有时候这种差异是巨大的，存在着操纵利润的可能性。因此，我们应该对权益结合法的应用进行限制，尽量减少不必要的主观因素，以提高权益结合法的客观性和可操作性。相对来说，购买法比较符合国际趋势，可以有效防止企业运用权益结合法虚增合并企业利润，粉饰业绩。因此，笔者更加推崇使用购买法。
随着我国产权交易市场的逐步完善，公允价值会更加容易取得，我国会计准则在企业合并的问题上也会进一步向国际会计准则靠拢。经济全球化的趋势越来越明显，对统一会计制度的需求也逐渐增长。我国会计准则不仅要逐步向国际会计准则靠拢，通过借鉴国际准则来完善我国相关会计准则，更应该在国际会计准则的制定中发挥我们积极的作用。
当然，为了企业合并准则能够更好地在企业合并实际工作中发挥作用，还要大力发展会计教育，使广大会计人员能够准确把握企业合并相关的知识。
参考文献
[1]雷振华，周颖.基于《企业会计准则第20号——企业合并》的思考[J].南华大学学报，2007，（6）.
[2]张建华.对企业会计准则第20号——企业合并的思考——基于与国际财务报告准则的比较[J].会计之友，2006，（7）.
[3]徐刚.企业合并方法的国际比较[J].审计与理财，2007，（11）.