财政资金绩效审计报告篇1
我国绩效审计起步较晚,随着我国财政体制改革的深化,加强财政资金管理,提高财政资金综合绩效成为我国财政管理和改革的重要目标。由于我国绩效审计处于起步阶段,尚未形成具有中国特色的审计模式。因此,探索我国政府绩效审计模式,对于促进适合中国国情的政府绩效审计制度的建立具有重要意义。本文结合我国实际,尤其是深圳政府绩效审计的实践,就我国政府绩效审计模式进行探讨。
一、绩效审计目标:业绩审核、项目评估、促进管理
政府绩效审计的目标是:通过审计,对被审计单位履行职责时财政资金使用所达到的经济、效率和效果程度(或利用资源的经济性、效率性和效果性)进行审核评估,确定其是否进行了有效管理(经营),资金使用是否得当,政府项目和政策是否达到了目标,满足了社会需求。
政府绩效审计首要任务就是提高政府的工作绩效,保证政府尽到对国家和人民应尽的责任。政府绩效审计是从第三者的角度,向有关利害关系人提供经济责任履行情况的信息。同时通过审计,揭露其管理不善造成效益差效率低、决策失误造成严重损失浪费和国有资产流失问题,提出改进建议,促进改进管理,改善服务质量,完善法制建设,提高财政资金管理水平和使用效益,维护国有资产安全,更好地实现政府的绩效目标。
二、审计范围:经济性、效率性和效果性
政府绩效审计的范围是根据审计目标确定的。政府绩效审计范围包括对政府组织、项目、活动或职能的经济性、效率性、效果性进行客观和系统的检查。所谓经济性,是指以最低费用取得一定质量的资源,即支出是否节约。主要审查和评价政府投入的各种资源是否得到经济合理的利用;效率性,是指以一定的投入取得最大的产出或以最小的投入取得一定的产出,即支出是否讲究效率;效果性,是指在多大程度上达到政策目标、经营目标和其他预期结果。在审计一个具体目标时,既要从一个审计对象的角度看问题,又要从整体上全局上去看问题;既包括直接的经济效益,又包括与此相联系的社会效益。
三、审计对象:财政资金使用、政府的公共管理活动、公共资金及政府项目和政策
政府审计的主体是政府审计机关,而审计的客体即审计对象是:财政资金的使用、政府的公共管理活动、公共资金及政府项目和政策。
财政资金的使用包括:财政资金投入的规模、财政资金的流向、财政资金的使用情况等。
政府的公共管理活动包括:政府管理成本、政府效率和政府工作的成果。公共资金包括:社保基金、福利基金等。政府项目和政策包括:政府项目和政策是否能够有效的实施。
四、审计内容:政策评价、决策审查、管理审计
绩效衡量和评价应该是政府审计的重要内容。国家人事部的《中国政府绩效评估研究》课题组,设计了一套评估体系,将用33个指标来评估政府的绩效。
政府绩效审计的内容与政府的职能紧密相关,要围绕政府的各项主要职能,确定审计的内容和重点,考察其运行的效果。其内容是:对政府制定政策的评估,对政府所出决策的审查和对政府公共管理活动,包括经济、社会、市场监管、公共服务、国有资产管理、行政效率、廉洁状况等方面的绩效进行审计。某项政府绩效审计活动的具体内容应该是:对某一特定对象承担的政府公共管理活动的各个绩效要素的经济性、效率性和效果性进行审计。
五、绩效审计立项原则:重要性、时效性、增值性、周期性的原则
政府绩效审计在立项时,应考虑重要性、时效性、增值性和周期性,即审计立项的4个原则。重要性是指选择的项目是否是至关重要的,是否是与群众利益息息相关的,而且是党和政府关注的。时效性是指选择项目的时机是否合适,假如该项目或政策刚刚投入或刚刚开始运行,问题还没有显露出来,说明进入的时间早了;反之,如果是时过境迁或是积重难返,那么说明进入的时间晚了。增值性是指选择的项目通过审计,具备增加社会的价值。周期性是指应该对所有应该审计的组织和机构,在一定的期间内都进行关注,而不是人为的确定审计项目。不应该对有的组织和机构经常进行审计,而对有的组织和机构却长期得不到审计。所以,审计立项应该是有一定的周期性的随机的选择,这就能够保证审计的覆盖面。
六、政府审计准则:财务审计准则、绩效审计准则
政府审计准则制定的法律依据是《审计法》。还应该依据《预算法》、《会计法》和独立审计准则。考虑到信息社会的要求和数据处理程序的变化,制定以计算机为基础的系统审计准则。
政府审计准则是用于衡量管理层的绩效而不只是财务报表。对于财务报表审计应该依据独立审计准则。所以,政府审计准则应该分为财务审计和绩效审计部分,并对财务审计、绩效审计分别进行界定,规定各自的审计内容,制定财务审计的现场作业准则和财务审计报告准则、绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则。
政府绩效审计准则的结构应包括:1.基本准则。包括制定准则的目的和制定准则的基本依据、审计目的、范围、基本前提、审计准则概要、审计的工作范围、审计机关的责任、审计机关和审计人员的资格条件及相应的职业要求、政府绩效审计准则的适用范围。2.一般准则。具体审计的检查和评价准则、报告准则、经济性、效率性及项目结果审计的检查和评价准则、绩效审计的外勤工作准则和报告准则。
在实施绩效审计时应该有一个标准可以依据,概括起来主要应该包括:政策标准、技术标准和经济标准。政策标准主要有:国家法律、法规,相关的政策与原则。这是我们开展绩效审计的重要标准和首要依据。技术标准包括:国际标准、国家标准、行业标准、地方标准和企业标准。经济标准,即实现经济目标情况。
七、绩效审计方法和技术:调查研究、统计分析、经济分析
政府绩效审计方法,除运用财务审计中广泛使用的审阅、观察、计算、分析等技术和方法以外,更主要的还应运用调查研究、统计分析和经济分析技术。统计分析是绩效审计中用来了解情况、进行分析的常用方法。在评价经济性、效率性、效果性时,经常用统计分析的方法,可以应用回归分析、相关性分析、假设检验等统计分析的方法,找出因果关系、差距及影响原因。
除了调查和统计分析以外,绩效审计中还要运用经济分析技术方法进行绩效测评。分析财务信息和非财务信息,以及它们之间的关系和影响进行总体评价。审计人员可以根据具体情况决定采用哪一种技术和方法,把定性分析和定量评价结合起来,以保证审计结果的客观性和公正性。
八、绩效审计程序:准备阶段、实施阶段、报告阶段
绩效审计主要程序应包括:
(一)准备阶段:1.设计年度绩效审计的年度计划;2.选择绩效审计领域并开展审前调查;3.确定绩效审计项目计划(同时建立绩效审计项目)。4.确定审计方案。在此阶段,首先对被审计单位的基本情况和有关人员、文件进行了初步调查,再对审计项目的组织管理系统进行审查,确定审计评价标准和初步审计目标。
(二)实施阶段:1.制定审计实施方案;2.与被审计单位进行交流;3.收集信息和数据;4.进行分析和评价并得出结论。在此阶段,审计人员根据审计目标收集充分、可靠、相关和有用的证据。然后,审计人员总结、评价和分析全部证据,并得出相应的结论。
(三)报告阶段:1.审计组编写绩效审计结果报告并向被审计单位征求意见;2.编写绩效审计工作报告并向本级政府、人大报告;3.按规定实行审计公告;4.跟踪报告,促进报告建议的有效落实。在详细审查的基础上,根据审计证据提出审计结论,进行综合分析,提出加强和改进管理的建议,形成绩效审计报告。向有关部门提交绩效审计报告和公告绩效审计报告,以便公众对审计结果和建议的认可和整改。
九、绩效审计报告:包括引言、主体、附录
绩效审计报告中的建议仍然是建议改进什么,而不是建议如何改进,因为后者是管理部门的责任,不是审计部门的责任。
报告应包括引言、主体、附录三个部分。
引言:应写明审计依据、审计实施期间、审计目标、审计内容和范围、审计方法等事项。
主体由5部分内容组成:1.基本情况。主要介绍与绩效相关的基本情况,如总结审计活动发生的环境(包括历史环境)、介绍被审计活动的目的或总体目标、所涉及到的被审计单位的主要职责及其管理机构、占有资源等。2.审计评价。围绕审计目标,运用相关的绩效评价指标体系,通过定量和定性分析,对被审计单位履行职责时利用资源的绩效进行评价。评价要客观、公正、准确、清楚、易懂。如果审计包括两个以上内容时,除总体评价外,还可以分别作出评价。3.主要问题。要从绩效的角度给问题定性,写明审计发现问题所依据的事实、数据及分析等。一般按对绩效的影响程度大小之顺序排列,可将违反财经法纪问题放在后面。4.审计建议。围绕改进管理、完善法制、提高绩效、解决问题提出建议。所提建议要有针对性和可操作性,不要超出审计的职责范围。5.审计单位反馈意见。
财政资金绩效审计报告篇2
关键词：政府财务报告问题改进
政府财务报告是政府部门及其附属机构向国家权力机关、决策机构、资源提供者、社会公众及其他利益相关者提供真实、可靠、有用财务信息的书面文件。从内容上来说，政府财务报告所披露的信息必须全面、真实、可靠、透明，能够充分反映政府的财务状况、运营绩效及受托责任的履行情况，使政府财务报告既能够为国家权力机关、政府决策机构宏观决策服务，又能够为政府管理服务，同时还能够充分满足社会公众对政府财务报告的信息需求。目前，美国、澳大利亚等西方国家都在不断地丰富、完善政府财务报告的披露内容，而我国现行的政府财务报告从其披露内容上来看不仅与美国等西方国家相差甚远，而且也不符合我国社会主义市场经济体制下公共财政的基本要求，存在许多问题，迫切需要改进。
一、我国现行政府财务报告在披露内容上存在的主要问题
我国现行的政府财务报告主要由财政总预算会计报表、行政单位会计报表、事业单位会计报表三大报体系组成。财政总预算会计报表主要由资产负债表、预算执行情况表、预算执行情况说明书及其附表等报表组成；行政单位和事业单位会计报表主要由资产负债表、收入支出表、支出明细表、基本数字表和报表说明书等报表组成。这一政府财务报告体系是在1998年预算会计制度改革后开始实施的，与当时的形势是相适应的，但随着我国公共财政体制的建立和不断完善，以及我国加入世界贸易组组织，这样一套政府财务报告在披露内容上的弊端越来越暴露出来。我认为我国现行的政府财务报告在披露内容上主要存在以下问题：
（一）没有全面、完整地反映政府承担的债务情况
反映政府所承担的债务情况的财务报告主要是资产负债表。
目前，我国财政总预算会计的资产负债表反映一级政府承担的债务情况的项目主要有三个：“借入款”项目反映的是按法定程序由中央政府按全国人民代表大会批准的数额举借的国内和国外债务，以及地方政府根据国家法律和国务院特别规定举借的债务；“与上级往来”项目反映的是在预算执行期间本级财政对上级财政形成的债务；“暂存款”项目反映的是在预算执行期间财政对预算单位形成的债务。这样看来，目前政府财务报告披露的政府债务范围过窄，没有披露政府的隐性债务。长期以来，我国着重强调政府财务报告是为政府的预算管理服务的，因而一些与政府的预算收支没有直接关系的重要债务信息被忽视或遗漏，如政府欠发工资、社会保障支出缺口、政府承担的各种借款、国债的未来还本信息负担、国有商业银行的不良资产坏账等，因为它们都不涉及当前的预算支出，对于这些情况，不仅社会公众难以进行监督，财政部门也缺乏准确的了解。
（二）没有真实地反映政府的运营成本和运营绩效
长期以来，我国的预算会计主要以收付实现制作为会计的核算基础，财政总预算会计、行政单位会计、教育等事业单位会计都不进行成本核算，对内不计算成本，对外也不报告成本，因而以收付实现制为基础编制的政府财务报告所披露的信息不能帮助使用者评判政府的运营成本，特别是有关的服务成本，如当前社会普遍关注的高等学校教育成本，目前就众说纷纭，社会公众很难从政府财务报告中得到权威的评判信息。除了没有如实地反映政府的运营成本外，现行的政府财务报告披露的信息也没有如实地反映政府的投入产出情况，不能准确地反映政府的运营绩效和受托责任，如政府对国有资产所有权和收益权的管理这一重要的信息并没有一个完整披露，这和当前我国强调的公共绩效管理理念有较大的差距，不利于公共绩效管理的开展与政府受托责任的强化。
（三）不能如实地提供国库现金管理方面的信息
从2001年起，我国开始推行国库集中收付制度改革，目前，这一改革在全国已基本完成。推行国库集中收付制度改革建立国库单一账户体系后，所有财政性资金的收支活动都纳入国库单一账户体系管理，导致国库现金大大增加，但现行的政府财务报告既没有提供现金流量表，国库对外也没有公布“国库现金日报表”及“国库现金月报表”，这就没有如实地披露政府国库现金管理方面的信息，如国库现金的流入、流出及结存情况，政府对国库现金余额采取了何种运营方式，取得了怎样的运营绩效，制定了什么样的风险控制机制等，社会公众知之甚少。
（四）资产负债表的项目设置不科学
我国政府财务报告中有关报表的项目设置不科学的内容很多，这里笔者重点谈谈资产负债表的项目设置问题。现行预算会计制度规定，财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计按资产+支出=负债+净资产+收入这一会计等式设计资产负债表，其结构为左边为资产部类，包括资产和支出两大类项目，右边为负债部类，包括负债、净资产和收入三大类项目，因而在资产负债表的项目设置上，既设置了
资产、负债、净资产三类项目，又增加了收入和支出两类项目，这样的项目设置显然不科学。从国外政府会计的资产负债表和我国企业会计的资产负债表来看，其项目设置均不涉及收入和支出两类项目，因此，我国政府财务报告中的资产负债表在项目设置上既不符合国际惯例，也没有与我国企业会计接轨，同时还与收入支出表中的项目造成毫无意义的重复。
（五）没有包含审计报告，降低了政府财务报告的可信度
长期以来，我国政府的财政支出信息不很透明，预算如何编制、如何执行，财政资金如何使用，产生了什么效益，社会公众对这些不十分了解，尽管每年三月份财政部部长代表政府向全国人民代表大会所作的国家预决算草案的报告向社会公布，但报告过于笼统，缺乏必要的审计监督，不仅社会公众看不懂，专业人士也不一定明白。另外，某些政府部门长期大量违规使用资金，国家审计署近几年每年都审计出高达几十亿甚至上百亿的违规资金，如2005年审计署审计长在向全国人大常委会报告2004年度审计工作报告时，披露了中央部门违规资金高达90亿元。对社会公众而言，不包含审计报告，政府财务报告的可信度就大大降低。
二、我国政府财务报告披露内容的改进
我国政府财务报告披露内容存在的一系列问题，导致我国政府财务报告同其他各国政府财务报告不具有可比性，不能全面、完整系统地反映政府的财务状况，运营业绩及受托责任的履行情况。借鉴西方国家成熟的经验，结合我国的国情，我国政府财务报告的披露内容可以从以下几个方面加以改进。
（一）全面、系统地披露政府的债务
我国政府的债务目前主要包括我国政府向外国政府及国际金融机构借入的债务，国债的未来还本付息负担，国有商业银行的不良资产坏账，社会保障支出缺口，政府担保的各种借款等。这些债务有些已按收付实现制的确认条件，在会计上得到确认，并已在政府财务报告中予以披露，如我国政府向外国政府及国际金融机构借入的债务，而更多的隐性债务在会计上没有得到确认，在政府财务报告中也没有予以披露，如国债的未来还本付息负担，政府担保的各种借款等。从国际经验来看，一些市场经济国家能够在政府财务报告中全面、系统地披露政府所有的债务信息。我国政府财务报告也应改进对政府债务信息的披露，对于符合权责发生制基础下负债的确认条件和计量标准的政府债务，财政总预算会计应按权责发生制的要求进行会计确认、计量，并在资产负债表中有关项目予以披露；对于不符合具体的负债确认条件和计量标准，无法量化
的政府隐性债务，应在政府财务报告附注中披露相关信息，以全面、系统地披露政府所有的债务信息。
（二）增加政府运营表、资本性支出表、产出与业绩分析表等报表
从2000年以来，我国逐步开展了财政资金绩效考评工作，但目前的绩效考评主要是为了提高预算管理水平，是为预算管理服务的，如在预算管理中引入了绩效预算的思想，对行政单位、事业单位的项目支出建立了一套较完善的绩效考评制度。但目前我国政府财务报告明显示滞后于财政绩效管理改革，不能真实地提供政府的运营成本和运营绩效这方面的信息，鉴于这种情况，笔者建议借鉴外国的经验，在政府财务报告中增加政府运营表、资本性支出表、产出与业绩分析表等报表，将现行的政府财务报告转变为顺应公共绩效管理潮流的，以披露国家预算执行信息为重点，并能全面地反映政府整体财务状况、运营成本和运营绩效的综合性财务报告。
（三）增加现金流量表
目前，我国学术界正在进行预算会计改革有关问题的探讨，在政府财务报告中是否增加现金流量表意见不一。但笔者认为，我国政府财务报告应增加现金流量表，原因主要有二：第一，在推行国库集中收付制度改革后，国库现金的流入、流出数量及余额大大增加了，为了加强对国库现金的监督管理，政府财务报告必须全面、真实地披露国库现金流入、流出信息及政府对国库现金余额的运营信息。
第二，随着我国政府履行的受托责任越来越广泛，内、外部信息使用者对于政府财务报告信息的需求量越来越大，政府财政年度的现金流量情况是他们进行分析评价和作出各种决策必不可少的信息，特别是今后我国预算会计的核算基础由收付实现制度变为权责发生制后，这方面的信息更为重要。
（四）资产负债的项目列示
资产负债表应是反映政府某一时点静态财务状况的报表，而我国现行的财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计的资产负债表都列示了收入和支出项目，这就说明现行的资产负债表是反映某一会计期间动态财务状况的报表，因此，有必要删去资产负债表中的收入、支出项目，改为按资产=负债+净资产的会计等式设计新的资产负债表，仅列示资产、负债、净资产三类项目。建议在财政总预算会计的资产负债表中，在资产类项目下增加列示政府投资资产、对内贷款、对外贷款等项目，以全面反映一级政府所拥有的资产；在负债类项目下不增加列示国内债务、国外债务、借入转贷资金等项目，以全面反映一级政府所承担的债务；在净资产类项目下增加政府投资基金、政府贷款基金等项目，以全面反映一级政府所
拥有的资资产。
财政资金绩效审计报告篇3
我国现行的政府财务报告主要由财政总预算会计报表、行政单位会计报表、事业单位会计报表三大报体系组成。财政总预算会计报表主要由资产负债表、预算执行情况表、预算执行情况说明书及其附表等报表组成；行政单位和事业单位会计报表主要由资产负债表、收入支出表、支出明细表、基本数字表和报表说明书等报表组成。这一政府财务报告体系是在1998年预算会计制度改革后开始实施的，与当时的形势是相适应的，但随着我国公共财政体制的建立和不断完善，以及我国加入世界贸易组组织，这样一套政府财务报告在披露内容上的弊端越来越暴露出来。我认为我国现行的政府财务报告在披露内容上主要存在以下问题：
（一）没有全面、完整地反映政府承担的债务情况
反映政府所承担的债务情况的财务报告主要是资产负债表。
目前，我国财政总预算会计的资产负债表反映一级政府承担的债务情况的项目主要有三个：“借入款”项目反映的是按法定程序由中央政府按全国人民代表大会批准的数额举借的国内和国外债务，以及地方政府根据国家法律和国务院特别规定举借的债务；“与上级往来”项目反映的是在预算执行期间本级财政对上级财政形成的债务；“暂存款”项目反映的是在预算执行期间财政对预算单位形成的债务。这样看来，目前政府财务报告披露的政府债务范围过窄，没有披露政府的隐性债务。长期以来，我国着重强调政府财务报告是为政府的预算管理服务的，因而一些与政府的预算收支没有直接关系的重要债务信息被忽视或遗漏，如政府欠发工资、社会保障支出缺口、政府承担的各种借款、国债的未来还本信息负担、国有商业银行的不良资产坏账等，因为它们都不涉及当前的预算支出，对于这些情况，不仅社会公众难以进行监督，财政部门也缺乏准确的了解。
（二）没有真实地反映政府的运营成本和运营绩效
长期以来，我国的预算会计主要以收付实现制作为会计的核算基础，财政总预算会计、行政单位会计、教育等事业单位会计都不进行成本核算，对内不计算成本，对外也不报告成本，因而以收付实现制为基础编制的政府财务报告所披露的信息不能帮助使用者评判政府的运营成本，特别是有关的服务成本，如当前社会普遍关注的高等学校教育成本，目前就众说纷纭，社会公众很难从政府财务报告中得到权威的评判信息。除了没有如实地反映政府的运营成本外，现行的政府财务报告披露的信息也没有如实地反映政府的投入产出情况，不能准确地反映政府的运营绩效和受托责任，如政府对国有资产所有权和收益权的管理这一重要的信息并没有一个完整披露，这和当前我国强调的公共绩效管理理念有较大的差距，不利于公共绩效管理的开展与政府受托责任的强化。
（三）不能如实地提供国库现金管理方面的信息
从2001年起，我国开始推行国库集中收付制度改革，目前，这一改革在全国已基本完成。推行国库集中收付制度改革建立国库单一账户体系后，所有财政性资金的收支活动都纳入国库单一账户体系管理，导致国库现金大大增加，但现行的政府财务报告既没有提供现金流量表，国库对外也没有公布“国库现金日报表”及“国库现金月报表”，这就没有如实地披露政府国库现金管理方面的信息，如国库现金的流入、流出及结存情况，政府对国库现金余额采取了何种运营方式，取得了怎样的运营绩效，制定了什么样的风险控制机制等，社会公众知之甚少。
（四）资产负债表的项目设置不科学
我国政府财务报告中有关报表的项目设置不科学的内容很多，这里笔者重点谈谈资产负债表的项目设置问题。现行预算会计制度规定，财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计按资产+支出=负债+净资产+收入这一会计等式设计资产负债表，其结构为左边为资产部类，包括资产和支出两大类项目，右边为负债部类，包括负债、净资产和收入三大类项目，因而在资产负债表的项目设置上，既设置了
资产、负债、净资产三类项目，又增加了收入和支出两类项目，这样的项目设置显然不科学。从国外政府会计的资产负债表和我国企业会计的资产负债表来看，其项目设置均不涉及收入和支出两类项目，因此，我国政府财务报告中的资产负债表在项目设置上既不符合国际惯例，也没有与我国企业会计接轨，同时还与收入支出表中的项目造成毫无意义的重复。
（五）没有包含审计报告，降低了政府财务报告的可信度
长期以来，我国政府的财政支出信息不很透明，预算如何编制、如何执行，财政资金如何使用，产生了什么效益，社会公众对这些不十分了解，尽管每年三月份财政部部长代表政府向全国人民代表大会所作的国家预决算草案的报告向社会公布，但报告过于笼统，缺乏必要的审计监督，不仅社会公众看不懂，专业人士也不一定明白。另外，某些政府部门长期大量违规使用资金，国家审计署近几年每年都审计出高达几十亿甚至上百亿的违规资金，如2005年审计署审计长在向全国人大常委会报告2004年度审计工作报告时，披露了中央部门违规资金高达90亿元。对社会公众而言，不包含审计报告，政府财务报告的可信度就大大降低。
二、我国政府财务报告披露内容的改进
我国政府财务报告披露内容存在的一系列问题，导致我国政府财务报告同其他各国政府财务报告不具有可比性，不能全面、完整系统地反映政府的财务状况，运营业绩及受托责任的履行情况。借鉴西方国家成熟的经验，结合我国的国情，我国政府财务报告的披露内容可以从以下几个方面加以改进。
（一）全面、系统地披露政府的债务
我国政府的债务目前主要包括我国政府向外国政府及国际金融机构借入的债务，国债的未来还本付息负担，国有商业银行的不良资产坏账，社会保障支出缺口，政府担保的各种借款等。这些债务有些已按收付实现制的确认条件，在会计上得到确认，并已在政府财务报告中予以披露，如我国政府向外国政府及国际金融机构借入的债务，而更多的隐性债务在会计上没有得到确认，在政府财务报告中也没有予以披露，如国债的未来还本付息负担
，政府担保的各种借款等。从国际经验来看，一些市场经济国家能够在政府财务报告中全面、系统地披露政府所有的债务信息。我国政府财务报告也应改进对政府债务信息的披露，对于符合权责发生制基础下负债的确认条件和计量标准的政府债务，财政总预算会计应按权责发生制的要求进行会计确认、计量，并在资产负债表中有关项目予以披露；对于不符合具体的负债确认条件和计量标准，无法量化的政府隐性债务，应在政府财务报告附注中披露相关信息，以全面、系统地披露政府所有的债务信息。
（二）增加政府运营表、资本性支出表、产出与业绩分析表等报表
从2000年以来，我国逐步开展了财政资金绩效考评工作，但目前的绩效考评主要是为了提高预算管理水平，是为预算管理服务的，如在预算管理中引入了绩效预算的思想，对行政单位、事业单位的项目支出建立了一套较完善的绩效考评制度。但目前我国政府财务报告明显示滞后于财政绩效管理改革，不能真实地提供政府的运营成本和运营绩效这方面的信息，鉴于这种情况，笔者建议借鉴外国的经验，在政府财务报告中增加政府运营表、资本性支出表、产出与业绩分析表等报表，将现行的政府财务报告转变为顺应公共绩效管理潮流的，以披露国家预算执行信息为重点，并能全面地反映政府整体财务状况、运营成本和运营绩效的综合性财务报告。
（三）增加现金流量表
目前，我国学术界正在进行预算会计改革有关问题的探讨，在政府财务报告中是否增加现金流量表意见不一。但笔者认为，我国政府财务报告应增加现金流量表，原因主要有二：第一，在推行国库集中收付制度改革后，国库现金的流入、流出数量及余额大大增加了，为了加强对国库现金的监督管理，政府财务报告必须全面、真实地披露国库现金流入、流出信息及政府对国库现金余额的运营信息。
第二，随着我国政府履行的受托责任越来越广泛，内、外部信息使用者对于政府财务报告信息的需求量越来越大，政府财政年度的现金流量情况是他们进行分析评价和作出各种决策必不可少的信息，特别是今后我国预算会计的核算基础由收付实现制度变为权责发生制后，这方面的信息更为重要。新晨
（四）资产负债的项目列示
资产负债表应是反映政府某一时点静态财务状况的报表，而我国现行的财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计的资产负债表都列示了收入和支出项目，这就说明现行的资产负债表是反映某一会计期间动态财务状况的报表，因此，有必要删去资产负债表中的收入、支出项目，改为按资产=负债+净资产的会计等式设计新的资产负债表，仅列示资产、负债、净资产三类项目。建议在财政总预算会计的资产负债表中，在资产类项目下增加列示政府投资资产、对内贷款、对外贷款等项目，以全面反映一级政府所拥有的资产；在负债类项目下不增加列示国内债务、国外债务、借入转贷资金等项目，以全面反映一级政府所承担的债务；在净资产类项目下增加政府投资基金、政府贷款基金等项目，以全面反映一级政府所
拥有的资资产。
财政资金绩效审计报告篇4
关键词：政府绩效审计；权责发生制；综合财务报告；国家治理
政府绩效审计是从传统审计体系中衍化出的，强调审查管理效率和效果的审计。1956年起，西方政府审计体系发生变革，逐渐从传统审计向绩效审计转变，至2017年已经基本形成以绩效审计为主的政府审计体系。而中国关于政府绩效审计的研究还处于成长初期，未能形成一个完善的系统。当下，我国正处于国家治理转型期，政府会计也开展了权责制改革，新的政府会计准则已经于2017年1月1日施行；这意味着今后的政府绩效审计将形成一个以预决算报告和权责制财务报告为基础的二维审计体系。为了服务国家治理转型，本文从我国对政府绩效审计的研究、基于权责制综合财务报告的政府绩效审计以及政府绩效审计对国家治理的影响这三方面着手，对以往文献进行了归纳总结。
一、关于政府绩效审计的研究
1956年，第二届最高审计机关国际组织会议提出要检查管理水平和生产效率，自此绩效审计思想开始出现。经历半个世纪的发展，西方国家已经形成了完善的政府绩效审计体系。相较而言，国内对于政府绩效审计的研究开始得较晚，直到20世纪90年代我国政府绩效审计的研究才开始萌芽，当时就有学者预言，绩效审计将成为我国未来政府等行政事业单位审计的发展趋势和主要方法（王会金，1993）。进入21世纪后，中国与国际接轨，对政府绩效审计的研究也全面展开。有关我国政府绩效审计的研究大致可以分为以下三方面。
（一）有关政府绩效审计内容的研究
有关政府绩效审计内容的研究多为纯理论研究，主要以分析发展制约、对比国内外现状以及提出改进对策等为主。梁斌，罗文洁（2012）认为随着我国政府绩效管理体系的不断改革与变化，绩效审计得到了相应的发展。然而我国的政府行政管理体系与西方还是有着一定的差距。王会金（2014）指出，我国的政府绩效审计在国外后新公共管理运动过后，存在多个可以创新之处；在协同审计方式方面，应该建立相互匹配协调的行政制度，另一方面还应该更加重视政府绩效审计的结果公开。王超（2014）、谢慕廷（2015）和王丽娜（2016）借鉴美国、英国和德国的发展经验，认为西方国家的立法型绩效审计模式能够使政府绩效审计更为独立和公开，提出要加强政府投资项目立项阶段的绩效审计、建立健全相关法律制度和评价体系的建设以及提高公众参与度等对策来完善我国政府绩效审计体系。王会金（2010）对我国的现行体系进行Swot分析，认为我国社会经济水平较低、制度发展不完善，政府绩效审计发展受到严重制约；在分析了美国政府绩效审计的优势和特征后，提出我国绩效审计的范围应该包括公共财政资金绩效审计、公共投资绩效审计、金融绩效审计、政府采购绩效审计、政府环境绩效审计、经济责任审计和人力资源审计。吴蒙（2015）以深圳为例，对其政府绩效审计进行分析，较为创新地提出当下我国的政府绩效审计存在审计建议避重就轻、绩效审计的时间效率较为低下等问题；然而提出的政策性建议并无突破创新之处，在实践性方面还有所欠缺。关于政府绩效审计内容的研究多以纯理论分析为主，是我国实行政府绩效审计的理论依据和支撑，但由于过去政府绩效审计在实践中未能得到足够的重视，因此相关研究较为缺乏实践上的证据支持，对于当下我国政府绩效审计改革虽然能起到理论上的指导意义，但无法建立实际应用的具体指导细则。
（二）有关政府绩效审计评价体系的研究
目前国内对于政府绩效审计评价体系的构建，大都基于预决算政府会计体系，并不适用于现今的政府会计权责制改革，而指标体系的构建方法也较多依赖于平衡积分卡，缺乏创新。宋常（2010）认为可以效仿《巴塞尔协议》构建一个基本的评价体系；然而文章中并没有建立一个具体的指标体系，只是规范了绩效审计的目标、范围等。吴勋（2011）则认为，我国转型期政府绩效审计有着理论基础薄弱、技术支撑和人员配置达不到要求等实施瓶颈；在构建评价指标时应该突出预算绩效，并制定了量化指标和测算方法。然而在我国政府会计权责制改革的当下，以预算审计为主的绩效审计显然是不能满足政府审计发展需求的。付同青（2008）把平衡记分卡与政府绩效评价相结合，设计了相应的平衡记分卡评价指标，但是未能给出量化评价指数。王如燕（2009）着重研究了政府环境绩效审计，她基于“pSR压力—状态—响应”框架，运用环境优值与协调系数相结合的模型和基于人工神经网络Bp的模型，突破性地提出了绿色GDp概念，建立了一套政府环境绩效审计标准和评价指标；迄今为止是国内研究政府环境绩效审计领域指标体系建立较为健全和详细的研究。高卫华（2015）的研究则是出具了较为详细的指标体系框架，他根据2002年财政部颁布的《国有资本绩效评价规划》和中国政府绩效评估研究课题组制定的政府绩效评估指标体系，运用平衡记分卡的方法，对政府的整个预算过程制定了包括五个方面的16个指标。总的来说，由于目前国家治理处于转政府综合财务报告绩效审计研究文献综述———以国家治理为视角■邹牧云殷文玺李靠队型期，政府会计也正处于改革中，适用于当前国情的政府绩效审计研究较少；研究方法也较为匮乏，对于政府绩效评价体系的建立，仍是以平衡记分卡评价方法为主，没能引进更多更好更新的方法。因此现存文献对于构建政府绩效审计评价体系的研究还是存在较多不足的。
（三）有关政府绩效审计影响因素的研究
欧阳华生和余宇新（2009）认为人均国民收入、教育指数和基尼系数对绩效审计制度的发展有着显著的正面影响，即经济文化发展水平越高，政府绩效审计制度越能得到发展。李素利（2013）通过实证分析得出审计人员素质、政治、法律、经济和信息等因素的改善都能对政府绩效审计起到积极的正向作用，其中审计人员素质这一因素的影响最大，因此建设绩效审计的法律制度、加强培养审计人员素质对于发展绩效审计非常必要。纵观我国有关政府审计的研究可以发现，虽然目前学界已经形成绩效审计的理念，对于政府绩效审计的研究也已经开始，但是与西方相比仍旧处于较为落后的状态，没有形成一个完整地能够投入使用的理论基础和评价体系。可见，我国的绩效审计目前处于初级阶段，在法律上缺乏依靠和规范，在实施上存在难度和制约。
二、基于综合财务报告的绩效审计形成
长期以来，我国实行的是收付实现制的政府会计，2015年才明确提出要编制权责发生制的政府综合财务报告。十八届三中全会后，我国出台了政府会计准则，并自2017年1月1日起实施，这意味着今后的政府会计将形成“预算—财务”二维政府会计体系，因此基于综合财务报告的绩效审计也必然形成。然而基于权责制的政府绩效审计，目前仍是一个空白的研究领域。但路军伟和陈希晖（2006）已经预言，政府会计改革，引入权责制，能够提供更多的财务、成本信息，可以将一个项目作为审计主体，达到更好的绩效审计效果。由于学界还未将权责制综合财务报告和政府绩效审计相结合进行研究，因此现有文献中仅有对政府综合财务报告编制问题的研究。刘小兵、徐曙娜（2015）参考并罗列了2012年财政部出台的《2011年度权责发生制政府综合财务报告试编办法》中的一些编制办法，但未出具创新研究。王彦（2015）则设计了较详细的权责发生制政府综合财务报告的编制方法，认为应该对于现行收付实现制核算中空白的部分进行资产评估、甄别登记，诸如公共基础设施、由政府承担偿还的企业负债、政府投资的企业股权、政府财政和政府单位借入款中应付利息的负债和费用、政府固定资产和无形资产的折旧摊销等期间费用以及部分政府债权资产等；那么根据这些综合财报编制研究的归纳总结，就能服务于基于综合财务报告的绩效审计的研究。在政府大力推行权责发生制的政府会计的当下，利用权责发生制财务报告进行政府绩效审计是政府审计发展的必然趋势，但目前政府财务报告的编制目前还未出台一个确切的政府会计准则，基于权责发生制综合财务报告的政府绩效审计同样也是一个未有人涉足研究的空白领域。
三、政府绩效审计对国家治理的影响
作为反腐倡廉的一个重要工具，政府绩效审计是服务于国家治理的基础工具和重要一环。政府绩效审计能够起到对政府管理的协助作用；例如对政府负债、公益组织或进行地域性的绩效审计，能促进政府管理的效率和效果的进步（miller，2016）。目前正值国家治理转型期，政府和学界对政府绩效审计都产生了足够的重视，但现有文献仍是以预算制度下的政府绩效审计对国家治理的影响为主，并没有与权责发生制的政府财务报告相结合，这显然是不符合我国政府审计的发展趋势的。李晓慧（2015）认为政府绩效审计对国家治理有着积极的作用，但是由于在划分审计范围时没有很好地分清政府和市场，没有发挥政府审计应有的战略指导作用；在政府低效或不作为等重点问题上也缺乏足够的关注。而王会金(2014)认为我国政府绩效审计对被审计单位绩效有改善促进作用，但是由于评价指标、理论体系的不完整，这样的作用还无法得到有力的证据支撑。总的来说，政府绩效审计对国家治理能够起到积极作用这一观点，是被学界普遍认可的。
财政资金绩效审计报告篇5
一、国外审计机关绩效审计概况
（一）美国。美国的政府绩效审计经过40多年的发展，在帮助政府进行角色调整、风险管理和综合治理等方面均发挥了显著作用。如今美国审计署的绩效审计开展比例已达到85%。美国审计署通过关注联邦政府各机构的工作效率和整体运行，不断对各相关部门及政策工具进行评估，以此服务于国会和美国民众，成为美国提升国家治理效果的重要保障。2013财政年度，美国审计署了709份报告，提出了1430项建议，其中80%被国会和被审计单位采纳，全年审计工作为联邦政府产生可量化的经济效益达515亿美元。随着治理全球化进程，美国审计署的绩效审计更加关注国家政策措施的全球和区域风险，绩效审计报告内容也随之扩展到众多非传统领域，其中国土安全、老兵事务、国际事务等审计业务增长幅度较大。1.绩效审计职责。根据美国现行法律，其审计署绩效审计的法定职责包括：一是对联邦政府履责情况和绩效进行审查评估，并向国会提交审计报告或发表证词，包括政府履行法定职责的绩效状况、重大政策实施状况及效果、重大决策事项等。二是对联邦现行重大外交、军事、财政、金融和商业政策进行跟踪审计，评估政策及其执行的有效性并提出完善建议。三是对联邦机构和投资项目（包括接受联邦资金资助的地方政府和私营机构）进行绩效审计评价，提出建设性意见，帮其改进管理，提高绩效。2.绩效审计特点。一是绩效审计战略目标与国家治理目标的内在一致性。美国审计署的绩效审计紧紧围绕美国国家治理目标开展工作，顺应国家治理的新需求扩大关注角度。美国审计署制定六年战略规划，且每四年更新一次。以2007至2012年战略规划为例，美国审计署绩效审计的战略目标分别是帮助国会和政府应对金融安全问题、本土安全威胁和全球化挑战，帮助政府进行角色转换以适应21世纪挑战。二是开展政府职能“重复、交叉与分割”审计。2010年，美国审计署针对联邦政府巨大的债务赤字导致政府财政的不可持续发展问题，通过审计调查结合例行的审计工作，确定了联邦政府部门职能中不必要或潜在的重复和交叉事项，找到了存在职能分割的项目和领域，提出了解决措施，进而节约了行政成本。近期公布的2014年度报告中，披露了11个发生重复、交叉与分割的政府行为证据，15个可避免浪费的领域，向国会提出了64项改进措施，预计可节省5亿美元以上的财政支出。三是采用科学的审计方法。美国审计署采用综合评价法、结构访谈法、案例研究法等审计方法提高绩效审计质量。前瞻性分析审计也是美国审计署绩效审计实务中常用的重要方法，其分析评价内容包括政府如何做好对未来需求、成本和结果的预测，以更好地为国会决策提供服务。3.绩效审计报告。绩效审计报告是美国审计署审计报告的主要组成部分，称之为“报告与证词”。绩效审计报告所涉及的被审计部门和机构可分为行政部门、独立机构、司法机构、立法机构、国际组织、特殊领土六类。美国审计署网站显示，其累计的5.2万余份审计报告中，涉及行政部门的报告最多，达3万余份；其次是独立机构，将近1万份。绩效审计报告所涉及的专题非常广泛，包括审计与财务管理、预算与支出、经济发展、教育、就业、能源、金融市场与制度等30余个。涉及最多的专题是审计与财务管理9700余份，其次是政府运营8100余份。在的绩效审计报告中，有一部分被称为“证词”，是美国审计署根据国会有关委员会的要求提供的，为该委员会职责范围的事项提供证据支持。2010财政年度，美国审计署向国会提交了67份证词。2012财政年度，美国审计署在国会有关委员会会议之前作证159次。
（二）英国。英国的绩效审计走在世界审计的前列。英国审计署每年完成约60个单独的绩效审计项目，财务审计项目也均包含了绩效审计的内容。绩效审计范围涉及国防、交通、教育、环境、养老、卫生、文化、法律、财政、农业等众多领域，主要关注政府的项目、方案和举措是如何实施的，改进财政管理和财政报告，信息的更好利用，确保公共服务开支的有效性。审计报告内容包含如何进一步提高公共服务水平的建议。英国审计署绩效审计取得了显著的经济绩效。根据最新公布的数据，2013—2014财政年度，英国审计署共了66份绩效审计报告和4份关注本地公共服务的研究报告，通过开展绩效审计，为英国增加各项收益或节约各项费用合计约11亿英镑。1.绩效审计的重点。英国审计署绩效审计的重点每年都有变化，以反映主要领域工作重点的变化。目前，英国审计署绩效审计工作重点，一是降低成本，审查政府机构如何制订并具体执行结构化缩减开支的计划；二是落实责任，关注政府改组的影响以及责任交付新模式的运转情况；三是地方公共服务的提供，研究整个服务提供系统，或关注地方一级的融资渠道以及实施和管理方法；四是跨政府问题，关注跨政府或多个政府机构的行动，从中提炼成功的做法；五是应对主要经济挑战，定期审查政府为改善当前经济状况而实施的主要行动。英国审计署对议会负责，执行政府绩效审计的目的在于就财政收支、资源管理等政策目标实施过程中的经济性、效率性和效果性向议会提供独立信息。为维护审计人员的独立性，英国审计署不对政策目标的自身优劣进行评价。2.绩效审计模式及主要方法。一是收集审计证据。英国审计署在绩效审计中常用的证据收集方法可分为定量法和定性法两类。定量法主要包括调查法、案例研究、统计分析等；定性法主要包括访谈法、观察法、文档和实物证据法等。二是分析审计证据。常用的证据收集方法，定量方面包括初步分析法、统计推断法、统计检验法、数据关联分析法等，主要通过计算机辅助审计技术进行数学和统计分析，检查定量数据的偏差、异常、极端值、信息丢失以及数据的合理性，在此基础上剖析数据探测信息所蕴含的模式、趋势和联系；定性方面包括编码和抽象法、数据矩阵法、序时分析法、频率计算法等。三是得出审计结论。英国审计署在绩效审计中经常采用“碰头会”的方法，即审计人员向审计组全体成员讲解审计的结果，将审计报告与审计证据联系起来，避免得出有失偏颇的审计结论。3.绩效审计标准和跟踪检查。英国审计署在绩效审计中并不自己制定绩效审计标准，而是借助历史数据、各行业主管部门绩效管理指标体系、社会权威质量评估机构评判标准，以及审计部门以往的审计资料构建绩效审计指标体系，确保绩效审计中引用的数据、标准、指标、评价结果既能被社会各界接受，又能对政府各部门的绩效管理产生切实的功效。跟踪检查是英国审计署绩效审计链条的最后一个环节，是保证审计质量、评价审计效果的一项重要措施。该环节工作内容包括：一是确认审计影响。绩效审计影响分为量化的经济影响、量化的非经济影响和质的影响三类。二是实施建设性的事后监督工作。事后监督采用新闻媒体报道、外部监督、征求被审计单位意见和审计组复核四种方式。值得注意的是，目前，英国审计署绩效审计报告质量的评价工作由伦敦经济学院的独立专家组承担。
（三）德国。联邦审计院作为德国最高联邦机构之一，主要通过财政监督、咨询建议来确保国家机器运行的合法合理高效。联邦审计院在预算监督方面的主要工作是审查预算单位的支出是否符合法律、是否经济节约，重点在于经济性。联邦审计院一般不评价政治决策，而是在审计报告中提供有关事实的信息和数据，在法律允许的范围内承担咨询任务、提供决策帮助。联邦审计院承担建议和咨询任务的目的在于避免或减少发生财政方面的错误并提高效用。咨询是德国联邦审计院在其经济性审计方面的独到之处，重视事前的经济性研究与分析。建议包含如何提高质量以及开源节流的方式。横向审计是目前德国联邦审计院最受重视并广泛运用的审计方式之一，它是适应经济性审计的开展而出现的。横向审计是就同一审计题目或问题，对许多不同的公共部门和单位进行比较分析，查明产生问题的原因，提出处理办法和建议。横向审计分为三类：部门内部单位间的横向审计；不同部门间的横向审计；不同部门内部单位间的横向审计。作为比较分析方法在审计工作中灵活运用，这一审计方式帮助审计人员找到评价经济性的标准，查明问题存在的原因，有针对性地提出改进建议，易于被被审计单位所接受。同时，它有助于审计人员发现带有普遍性、代表性的问题，从宏观角度提出意见和建议，以促使财政预算的调整和立法的完善，在经济性审计中发挥着不可替代的重要作用。
（四）法国。法国审计法院的主要任务是对国家公共财政收支和预算执行及决算情况进行事后审计，审核其准确性、合规性和真实性，以及公共资金的使用效益和公共管理绩效。有两大目的：一是通过司法裁决或向其他司法机构提诉来纠正违法违规问题；二是通过提出审计建议来促进管理改进和实施改革措施。从审计活动的性质来看，分为司法性审计和非司法性审计两种。其中司法性审计针对的是公共会计账目，非司法性审计针对的是审计对象的经营管理状况。后者除了对公共政策的评估外，最主要的是开展管理审计，即绩效审计。管理审计包含了财务、效益、责任等方面的内容，关注审计对象管理活动的经济性，人力、财务及其他资源的利用效率，业绩效益及其影响。管理审计涉及政府各个部门及其公共机构、社会保险机构、国有企业以及国家拥有部分资产的合营企业、国家给予财政补贴或享受国家税收优惠的企业，通过对企业或机构管理活动的科学性、有效性进行客观、系统的评估，提出整改、优化意见和建议，推动经济、社会、教育、保险、环境保护等领域的健康发展，得到法国社会和国民的广泛认可。
（五）加拿大。加拿大审计署的主要功能是：以其特殊的地位，对联邦内阁政府的责任和业绩作出独立的评价和建议，以强化和完善公共经济责任机制。从当前状况和发展趋势看，加拿大审计署已由审查单纯的财务信息转变为越来越关注非财务信息，比如审查政府部门的运转是否符合立法规定，重大项目的效益、效率、效果如何等。加拿大审计署按审计目标划分的职责，除了真实性审计和合法性审计这两种传统的财务审计外，另一项职责是开展综合审计（含绩效审计）。加拿大审计署的审计工作，大部分是综合审计，小部分是财务审计。综合审计是将传统的财务审计与绩效审计结合起来，用综合性的工作方式来实施审计，是包括财务鉴证、遵循授权和货币价值在内的全面审计。对政府及其部门的综合审计，内容包括政府组织或职能、活动或项目等的合法合规性、经济性、效率、效果，对环境的影响，对社会公平正义的维护，对公共财产的保护等。但对政策制定和政府项目立项本身的合理性不提出质疑，也不评价政府政策的成就。加拿大要求所有政府规划都制定有效性方面的绩效标尺，审计署负责对是否存在这些标尺以及这些标尺的适当性进行评价。与传统财务审计相比，综合审计难度较大，耗费的审计资源较多。综合审计的基本特征：一是广泛性，指审计数量、内容和范围具有广泛性。二是协调性，指最大可能地与内部审计机构协调或依靠其工作。三是周期性，指审计时间跨度依据被审计单位的大小或复杂性来决定，一年一次或多年一次。四是建设性，
促进加拿大法律法规和政策的日趋规范为目的。值得注意的是，早期综合审计中的绩效审计即“3e”，指经济性、效率和效果审计，增加环境审计和公平性审计后，“3e”拓展到了“5e”。（六）日本。日本审计院（日本会计检查院）作为宪法规定的独立于内阁的机关，担负着“检查国家和法律规定的机关的会计行为，监督其经营管理和会计事务是否真实有效”的职责。20世纪90年代后期，日本开始引进并应用新公共管理理论与方法，强调绩效审计和政策评估。1997年，日本修订了《审计院法》，在法律上增加了业绩检查的内容，明文规定审计院对公共机构活动的正确性、合规性、经济性、效率性及有效性进行检查，但审计重点逐步从正确性、合规性审计向经济性、效率性及有效性审计转移，反映了现代审计的重心开始从微观意义上的会计审计向宏观意义上的绩效审计转变。为了防止介入国会或者内阁的责任领域，日本审计院在进行绩效审计时非常谨慎。在通过审计指出某项政策措施或公共事项缺乏有效性时，日本审计院一般仅仅表明意见，对于如何采取对策作出改善处置，则完全交给内阁主管省、厅。日本审计院在绩效审计中，努力强化经济性、效率性及有效性的业绩评价型检查，特别是事业项目执行效果的有效性检查，重点是将有效性和经济性作为审计内容。经济性的标准是指机关、企业的职能活动以及预算能否用最少的费用施行，即事务事业以及预算的执行方面是否还有节约费用的空间。效率性的标准是指相同的费用能否取得更大的成果或是同费用对比能否取得最大化的成果。有效性的标准是指机关、企业的职能活动以及预算的结果是否达到预期目的、实现预期效果。
（七）俄罗斯。俄罗斯联邦审计院的特色工作是战略审计。一方面是从宏观视角分阶段动态评价国家重点战略规划的可实现性和风险，提出改进战略的意见。另一方面是动态监督重大战略和政策的贯彻落实情况，揭露问题，促进整改。在开展战略审计中，俄罗斯联邦审计院注重在绩效审计结果和财务审计数据的基础上，关注战略审计目标的相互关系，确保战略审计、绩效审计和财务审计的平衡性和综合性。他们在对公共资金使用情况进行绩效审计时，不仅针对资金的使用进行核查，同时也按国家总体目标和计划对财务资源的开支效果进行核查。俄罗斯联邦审计院绩效审计的主要目标是审核实体的经济、效率和业绩情况。在实施过程中，主要考虑的指标包括经济性、效率性和效益性，重点审查劳动力资源、财务资源和其他资源的使用和效率，公共项目的管理、规则、组织、执行、控制情况的效率和业务范围，公共组织开展的活动是否按确定的宗旨和目标进行；落实公共事业项目的成本效益；查明阻碍达到所需质量标准和目标的因素；分析问题产生的原因，并确定提高工作效率的方式。在对公共资金使用情况进行绩效审计时，采用公共资金使用情况和其成本之间的比率来确定公共资金使用效率。
（八）印度。印度主计审计长公署的审计工作主要包括财务审计、合规性审计、绩效审计三个方面。合规性审计往往包含在财务审计中。绩效审计旨在检查工程、方案、项目、活动等的计划和执行情况，并评价其绩效和效果。绩效审计项目通常由总部办公室在考虑其对人民生活的重要性、覆盖范围、影响程度等情况的基础上予以选择。一般以涉及大量支出和覆盖全国活动的主要项目为选择对象，但方案的复杂性、内容和执行难度也是影响选择的因素。相对于具有年度预算限制的全国性方案，在较小地区执行的方案应当被优先选取。绩效审计的主要内容包括：调研、调查和可行性研究的充分性，项目、计划、方案等的时间安排，关于执行情况和监控的制度和程序，物质成果、财务成果与预期目标的相关性，物资管理和存货管理的相关安排，期中估价结果，范围变化的影响，计划时间表的遵守情况和时间或成本的超支，预计收入的完成情况。绩效审计的方法包括检查系统和结构、检查文件、询问行政人员、分析基于部门的数据库等。为了完善国家审计监督机制，印度主计审计长公署接受由加拿大、澳大利亚、墨西哥、荷兰、瑞典、挪威、南非等国家最高审计机关组成的国际同业互查组对于其绩效审计的审查，并对外披露同业互查报告。
（九）南非。随着南非政府绩效管理改革的日益深化，对公共部门的绩效考评在政府财务报告审计中扮演着越来越重要的角色。根据南非相关法律，公共部门财务官员有义务提交《年初既定绩效目标实现情况报告》，并接受南非审计署的审查。南非高度重视政府公共部门的资金使用和管理效率，要求深入分析审计结果所载问题产生的原因，据此制定切实有效的整改措施，以促进公共部门提高资金的使用效率。同时，南非审计署强调助力完善会计制度，提高政府部门的财务管理效率。近几年，南非审计署政府财务报告审计的重点内容有四个方面：一是重点审查《年初既定绩效目标实现情况报告》所含绩效信息的可靠性和有效性，并对照规定的目标对公共部门进行绩效考评。二是重点审查政府采购行为对《政府采购法》的遵从程度，包括采购竞争的公开性和有效性，交易的公平性和合理性，以及政府采购宏观目标的实现情况。三是重点审查公共部门人力资源管理情况，关注其机构人员的配置情况及组织绩效。四是重点审查公共部门的信息系统管理，关注数据的完整性、系统的安全性与内控的有效性。
二、国外绩效审计对我国审计工作的启示
（一）明确政府绩效审计的法律地位。依法审计是现代审计制度建立和运行的基础。美国1974年制定的《国会预算与拨款控制法案》和英国1983年出台的《国家审计法》，都对开展绩效审计作出了法律规定。虽然我国有关审计法规制度对绩效审计也有原则要求，但规定不健全，针对性不强，缺乏操作性。为了保障绩效审计的监督权和建议权的充分行使，我国需要建立健全政府绩效审计的相关法律法规，为开展绩效审计提供法制保障。具体途经为：通过修订现行的《审计法》及其实施条例，或制定专门的政府绩效审计条例，对政府绩效审计的目标、主体、客体、权利义务、法律责任、公告规定等加以明确，对我国政府绩效审计作出整体性制度安排，以确立政府绩效审计在我国审计监督体系中的法律地位。
（二）制定政府绩效审计准则或指南。从1972年迄今，美国审计署制发了7版《政府审计准则》。最新版政府审计准则称为2011版政府审计准则，涵盖了财务审计、绩效审计和舞弊审计等主要审计业务类型。英国审计署为开展绩效审计，颁布了《绩效审计手册》，对绩效审计的质量控制提出了指导性意见，用绩效标准强化审计质量。目前，我国政府绩效审计缺乏规范，审计操作难以遵循，审计质量无法考评。我国审计机关应在具体的审计实践操作中，通过修订国家审计准则和制定绩效审计指南，对绩效审计的内容、程序、评价标准、所用方法、报告格式等予以细化，规范绩效审计的具体业务和质量标准，以保障绩效审计结果公允，促进绩效审计快速发展。
（三）拓展公共政策执行情况绩效审计。美国1993年颁布的《政府绩效与成果法》，为其审计署开展公共政策评价分析提供了法律依据。该法案使美国审计署从监管联邦政府部门局部的、具体项目的执行层面，上升到监管国家整体战略计划实施的层面，并为其评价公共政策提供了科学的指标体系。如今，绩效审计、项目评价和政策分析占到美国审计署工作量的90%以上。现阶段，我国绩效审计未能完全满足国家治理的需要，必须拓展绩效审计范围，践行审计服务国家治理的理念。公共政策执行情况绩效审计是一种宏观、高层次的政府绩效审计，应当以服务国家治理为指导思想。当前，要加大对中央重大政策措施贯彻落实情况的跟踪审计力度，把促进政策措施贯彻落实作为审计工作重点，持续跟踪审计各地区、各部门贯彻落实中央重大政策措施情况，及时发现和纠正有令不行、有禁不止行为，及时揭示和反映政策执行中出现的新情况、新问题，促进政令畅通，提高政府绩效，推动国家治理机制良好运行。
（四）在各个审计领域加大绩效审计力度。外国审计机关绩效审计内容丰富，覆盖面广。例如，英国审计署绩效审计对象范围主要包括五个方面：一是政府工程建设项目投资和实际运行情况绩效审计；二是大额财政资金使用绩效审计；三是公共部门日常管理活动绩效审计；四是环境保护绩效审计；五是对公众关注的事项实施绩效审计。我国审计机关要把绩效理念贯穿审计工作始终，在各个审计领域加大绩效审计力度。坚持开展财政预算执行绩效审计，持续关注财政资金的存量和增量，推动财政资金合理配置、高效使用，促进财政提质增效。加强财政专项资金绩效审计，关注财政支出的绩效，促进财政专项资金规范高效使用。加强“三公”经费、会议费使用和楼堂馆所建设等方面审计，促进厉行节约和提高行政运行绩效。加大对民生和资源环保项目的绩效审计力度，深入分析财政投入与项目进展、事业发展等情况，坚持纵向到底，循着资金流向走，从政策要求、预算安排、资金拨付一直追踪问效到项目或个人，推动民生改善和生态文明建设。加强国有企业经营绩效审计，促进国有资产保值增值。加强国家建设项目投资绩效审计，促进提高项目投资绩效。加强外资运用绩效审计，促进提高利用外资的质量和效益。经济责任审计与绩效审计目标相通，要以绩效审计理念提升经济责任审计目标、深化经济责任审计内容、创新经济责任审计方法、完善经济责任审计评价，促进绩效审计与经济责任审计全面结合，推动经济责任审计转型升级。
（五）探索开展独立型绩效审计项目。提高政府绩效是公共管理的基本目标之一。从世界审计领域的发展趋势看，绩效审计已经成为政府审计的主流。外国审计机关每年都安排一定数量的独立型绩效审计项目，有的还制定绩效审计战略规划。例如，美国审计署己将绩效审计年度计划与国会听证需求相衔接，形成动态耦合机制。相比之下，我国审计机关绩效审计尚处于起步阶段，独立型绩效审计项目安排甚少。从目前来看，独立型绩效审计与结合型绩效审计并重是我国审计工作的现实选择。独立型绩效审计是指专门单独立项开展的绩效审计项目，主要审查和评价审计对象配置、使用、利用财政资金和其他公共资源的绩效目标设定情况，财政资金投入和使用情况，其他公共资源配置和利用情况，为实现绩效目标制定的制度、采取的措施和绩效目标的实现程度及效果。独立型绩效审计是绩效审计的发展方向，逐步开展独立型绩效审计是绩效审计工作走向高端和成熟的标志。我国审计机关在制定审计工作五年规划和年度审计项目计划中，应结合自身实际情况和工作目标选择，在坚持独立型绩效审计和结合型绩效审计并重的基础上，加大探索独立型绩效审计的比重，不断扩大绩效审计的影响，推动绩效审计实践向促进良治目标发展。
（六）加强政府绩效审计队伍建设。绩效审计涉及范围广，对审计人力资源的结构要求更为复杂。美国审计署员工知识背景包括会计、法律、工程、公共管理、经济学、社会科学等。德国联邦审计院多数审计人员具有法学背景，同时也雇用商科和经济类毕业生、计算机专家以及建筑、机械、通信、电子和信息技术等领域的工程师。同时，绩效审计需要利用多种专业的专家。加拿大审计署每一项综合审计（含绩效审计）都设有一个顾问委员会，由来自审计署内外部具有优良专业技能、洞察力、知识和经验的专家组成，他们通常是所在专业领域的领头人。为了保障政府绩效审计顺利实施，我国审计机关必须优化审计人员知识结构，吸收经济学、法学、管理学、统计学、数学等知识背景的人员充实审计队伍。同时，应根据不同的绩效审计项目，在审计实施之前对审计人员进行专门的业务技能培训，尤其要注重对目标审计、内控审计、管理审计等方面的培训。此外，要建立和完善绩效审计专家库、社会中介机构库，优化绩效审计专家聘任和聘请社会中介机构人员参与绩效审计的方式、方法，充实绩效审计力量，提高绩效审计质量。
作者:林忠华单位:上海市审计局
参考文献
［1］审计署审计科研所.世界主要国家和国际组织审计概况［m］.北京：中国时代经济出版社，2014.
［2］雷阳、杨国庆.美国绩效审计的主要特点及启示［J］.中国审计，2014（1）：76.
［3］陆晓晖.美国审计署审计报告的类型及特点［J］.中国审计，2014（13）：73.
财政资金绩效审计报告篇6
政府绩效审计发生于20世纪40年代，发展于70年代。各国对绩效审计的称谓不尽相同，如英国“现金价值审计”（Valveformoneyauditing），加拿大“综合审计”（Comprehensiveauditing），澳大利亚“效率审计”（efficiencyauditing），瑞典“效益审计”（effectivenessauditing）等。最高审计机关国际组织在1986年第12届国际会议上，建议以“绩效审计”（performanceauditing）统一名称。这届国际会议发表了《关于绩效审计、公营审计和审计质量的总声明》，指出：“除了合规性审计，还有另一种类型的审计，它涉及对公营部门管理的经济性、效率性和效果性的评价，这就是绩效审计。”
香港的政府绩效审计，称为衡工量值审计。
一、香港衡工量值审计
2002年10月，香港审计署署长向立法会主席提交了第三十九号报告书。二十年来，香港审计署（以下简称审计署）每半年提交一份衡工量值审计报告，对受审核机构履行职务的节约、效率和效益情况进行评价，提出改进意见和建议。第三十九号报告书将当年3月至9月所完成的衡工量值审计项目分章成册，提交立法会，并同时载于审计署互联网网页，向社会公布。
这一期的衡工量值审计完成了11个项目：收取利得税，海关征税，公共图书馆管理，港岛南区污水处理工程，中小企业特别信贷，惩教署住所管理，都市固体废物管理，新界小型房屋批建，小学；其中小学教育分为三项：小学学位的规划和提供，小学的管理，提供有成效的小学教育。从以上所列项目，显示审计范围之广泛，审计内容之丰富。不妨列示其中一个项目的审计结果，如小学学位的规划和提供。
香港政府为所有6至15岁的儿童提供九年免费基础教育，前六年是小学。2001－02学年年初，香港约有47.8万名小学生，分别就读于690所资助学校、41所官立学校和63所私立学校。政府每年为每名小学生提供的经费约为2600元；2002－03财政年度，小学教育的经常财政拨款为117亿元。小学学位的规划和提供，是按照有关标准，每32名6至11岁的儿童为一个全日制班，按居住地区就近入学。审计署进行这个项目的审计，是检查教育署规划和提供官立及资助小学学位的实际情况，以确定是否有可改善之处。经过该项审计发现一些并提出建议：
（1）由于未来数年儿童人口不断下降，教育署建校计划将导致学位过剩。正在策划兴建的69所学校中，在7个地区22所的学位供应将严重过剩达到18%至75%的程度。如果搁置其中18所新校的建造，可节省13.68亿元。审计署建议暂停在学位严重过剩地区兴建新校。
（2）在2001-02学年，326所全日制小学中有106所有空置教室，其中30所空置达7间以上，而大部分学校的地点相当接近。审计署建议把位置相近而又大量空置教室的学校合并及逐步停办。
（3）在所有官立及资助小学开办的11742个班级中，有4782个超额收生，其中286个超额7人以上；有5354个收生不足，其中942个空位7人以上。超额收生会教学质量，收生不足则因政府按班分配的资源未能物尽其用。审计署建议减少超额收生和把收生严重不足的班级合并。
以及：有些乡村小学因设施欠佳或人数较少，可以标准学校取代；官立小学经办费用较高，可考虑部分地区学位严重过剩而适当减少官立小学数目，等等。
衡工量值审计的内容和作用，由此可见一斑。当然，它并非一项简单的业务，需要成熟的机制和充足的资源，是一个社会的经济发展、民主意识、行政管理达到相当水准时才得以普遍开展的。下面逐一分析香港衡工量值审计的保障、专业运作和社会支持。
（一）香港审计署的职能
《中华人民共和国香港特别行政区基本法》第五十八条规定：香港特别行政区设立审计署，独立工作，对行政长官负责。香港审计署前称核数署，是香港最悠久的政府部门之一，早在1844年便委任了第一位核数首长。1971年制定的《核数条例》，规定了审计署署长的任命、任期、职责和权力，明确他对政府帐目和公共基金进行审计，并向立法会主席提交报告；他可查阅政府部门任何资料，也可要求任何公职人员作出解释，在履行职务时，不受任何个人和机构的控制。这一《核数条例》几经修订，至今还是审计署署长执行任务的法律根据。
现在特区政府实行高官问责制的行政架构中，审计署署长仍然是由行政长官直接领导的主要官员之一。审计署目前设副署长一人，助理署长五人。署内分五个科，各由一位助理署长负责主管。总部行政科负责行政、专业技术及特别事务、电脑审计等工作；其他四个业务科，称为中央帐务审计科、一般帐务审计科、社会服务审计科和工程及土地审计科，分别负责既定范围的政府部门、法定机构和基金帐目的审计工作。截至2002年8月，审计署共有204人，其中首长级13人，专业审计师51人，半专业审计师即审查主任100人，文书及其他辅助人员40人。
审计署署长的每一份报告书都会开宗明义提及审计署的使命：向立法会及公营机构提供独立、专业及优质的审计服务，确保公共资源得以有效率及有效益的使用，以提升香港公营部门的问责性。审计署进行两类工作承担自己的使命，一类是审核帐目是否妥善的工作，另一类是衡工量值式审计工作。前者每年须向立法会提交一份报告书，工作量约占审计署整体工作量的三分之一；后者提交两份报告书，工作量约占三分之二。
（1）审核帐目是否妥善的工作。即传统的财务审计，通过审核帐目及其他相关资料，确认财务收支的真实性与合规性。按照规定，库务署署长应于每一财政年度结束后的五个月内，向审计署署长送交各项年度帐表，包括政府一般收入和政府管理的各项基金的帐目，以供审核。此外，审计署署长也负责审核香港房屋委员会、五个营运基金、六十多个法定和非法定基金的帐目，以及审查受政府补助机构的帐目。
审核帐目是否妥善的工作依照每年预先制定的工作程序表进行，七个月内完成。由于政府收支数量庞大、种类繁多，审计采取抽样方法，深入检查个别部门可能存在的问题以及内部管理制度，而不必揭露所有财务收支的每个错弊。审计的目的，是在总体上保证政府的财政及会计帐项，一般都准确妥当，且符合公认的会计标准。每年10月，审计署署长向立法会主席提交上一财政年度政府帐目是否妥善的审计报告书。
（2）衡工量值式审计工作。就任何决策局、政府部门、专责机构、其他公众团体、公共机构或帐目须受审核的机构，在履行职务时所达到的节省程度、效率和效益进行审查。现在的审查工作，依据政府帐目委员会1998年2月11日提交临时立法会的一套准则进行。该准则包含以下要点：
审计署署长向立法会提交报告时应享有很大自由，可以促请立法会注意审计中发现的任何情况，并指出所牵涉的财政问题；
审计署署长如果在审计中发现有关人员制定政策目标和作出决定时可能缺乏充分可靠的证据，可以进行调查，并将存在问题的事实报告立法会；
审计署署长还可以查核有关方面在厘定政策目标及作出决策时，是否有适当的权力；
可以查核有关方面有无作出恰当的安排，能否选择和评估其他推行政策的办法；
可以查核既定的政策目标是否明确界定，有关的执行决定和人员行为是否符合既定目标；
可以查核各项不同的政策目标及其推行办法，是否有冲突或可能有冲突；
可以查核有关方面将政策目标演绎为行动目标和成效标准方面，进展和效用如何。
审计署署长并无权力质询政策目标的利弊，除准则另有指明外也不得质询政策目标的制订方法，他可以就这些方法的节省程度、效率和效益，提出质询。
衡工量值审计基本上依循国际公认的最佳做法，并参照英国国家审计署的工作方法。审计署按照每年预先制定的工作程序表，以有组织的方法进行衡工量值审计。一项完整的审计分策划、调查、报告三个阶段，依次为选择审计项目，以适当方法和步骤实施审计，撰写、确定审计报告。衡工量值审计结果每年向立法会报告两次，分别为4月和10月。报告书提交立法会后，会交付政府帐目委员会根据《立法会议事规则》进行审议。
（二）衡工量值审计过程
审计署七十年代中期开始衡工量值审计，从小到大，由少至多，八十年代形成规范。可以沿着三个操作阶段分析衡工量值审计的进行过程。
1.策划阶段
衡工量值审计的对象和内容是广泛而多样的。按照审计署的工作范围，可审核机构包括政府总部的11个决策局，几十个政府部门，几十个有关机构，还有其他公共机构，以及它们的下属机构。何况，这些众多机构繁杂的工作内容可以列出难以胜数的审计项目，多数审计项目都要涉及两个以上的机构，而由于有的受审核机构业务活动具有广阔的辐射面，审计人员不得不相应扩大自己的工作范围和工作量。但审计资源是有限的，常常是缺乏的。因此，要尽可能合理地、有效地使用审计资源，安排和分配好一定时间如一个年度的工作量。效率和效益审计的第一步，是审计的效率和效益。
审计署有自己选择项目的方法。首先，进行一般性考察，收集和评估受审核机构的有关资料，了解它们的主要活动及资源状况，以此为基础制订衡工量值审计的五年战略计划。除了受审核机构的基本情况，制订计划还要充分考虑立法会、政府以及媒体和公众的意见和要求，并参考以往的审计计划与执行。五年计划是滚动式的，逐年检查及推进，可视为一个审计项目库。这样就为未来的审计工作提供了一个方向，准备了长期的任务，以此在年度和项目上进行合理的分配，也有利于用发展的眼光筹集和优化审计资源。
其次，在五年战略计划的基础上，制订每年的审计工作程序表。选择年度审计项目有五个标准：重要性——在政府管理、资源运用或社会需求等方面较为重要；风险性——较有可能存在问题；时间性——更需要及时解决；增值性——可改善的空间比较大；可行性——根据现有审计资源适合进行工作。审计署按照这五个标准进行项目评分，编排出大约20个项目的优先次序，成为下一个年度的项目计划。五年计划和年度计划自下而上提出，最后由高级管理层研究确定。
2.调查阶段
首先，为执行一个特定审计项目而组成的审计组，会与受审核机构的负责人及相关人员举行初次会议，说明这项审计的目的和内容，并听取有关情况的介绍。审计人员从此开始了与受审核单位互动而公开的调查工作，并努力将良好的合作关系贯穿于整个审计过程。接着进行初步调查和研究。审计人员先要了解受审核机构的职能、资源和运作机制，才能检查、衡量它的产出和效果。依照政府帐目委员会提出的准则，衡工量值审计不对政策目标的优劣以及政策目标的制订方法发表意见，但可以调查在制订政策和作出决定时，受审核机构是否有足够的根据，是否有相应的权力，推行政策的活动是否符合既定的目标，所采取的办法是否适当，以及全部工作的进展和成效。所以，审计人员需要通过阅读有关法律、规章、决定、报告等文件资料，以及座谈、询问，掌握受审核机构的基本情况。
经过初步研究，如果确认该项审计有充分理由进行下去，全面调查就可以展开了，而初步研究也为随后的详细审查明确了目标和范围。全面调查是一个审计项目的主要工作，大部分的人力和时间投入在这个环节上。审计人员会采取各种审计方法扩展和深入，一般也要象财务收支审计那样审核会计资料，更多的则是超越传统的做法，多方面、多途径的了解情况。比如要审阅更多种类的文件档案，要实地察看某些事物，要访问有关的人员，甚至需要进行问卷调查，尤其要统计和分析许多数据。全面审计是为了达到审计目标而收集充分、可靠和相关的证据，为形成审计结论提供合理的基础。审计人员通过审阅、复查、核对及复印、摘录等方法取得文件证据，通过直接观察及拍照、画图、备忘录等取得实物证据，还通过整理、汇总、、比较、推理取得分析性证据。证据通常说明某些事项在节约、效率或效益方面存在一定的问题，如经费超支、计划延误、未达到政策目标等等，而问题的产生可能由于制度漏洞、决策失当、管理不善、或者人为疏忽。这一切工作，都会记录在审计人员的工作底稿上，同时也会始终与受审核机构有关人员交换意见而确认或修改、补充自己的想法。
3.报告阶段
调查工作完成以后，审计组撰写审计报告初稿，初稿包含了有关事项的基本情况和调查结果，以及初步的审计意见和建议。报告初稿由审计署助理署长以上的高级官员审阅后，送交受审核机构，然后，召开会议征询他们的意见。审计报告会按照一定程序受到严格的质量检查，以保证其内容客观、公正、完整、均衡、有建设性。审计署的高级官员付出许多时间和精力研究、推敲报告书，并将受审核机构的正式回应纳入报告的最后定稿。
以半年为期的一份衡工量值审计报告书通常包含10个项目，是提交报告前3月至9月或10月至2月间完成的审计工作的结果。各项目分章列出标题印在目录上，而每一章都装订成单独的一册；每册约50页，另有附录。翻开一册特定项目的审计报告书，分别为摘要、正文和附录。摘要除简单说明受审核机构的职能、资源和政策目标外，即列出审计查明的主要问题，同时表明审计署的意见，另外还提出审计署的若干建议，最后反映受审核机构回应的意见。正文分若干部分，以划分为小段的简洁文字表述，并常有图表及照片辅助说明。正文的第一部分是引言，介绍审计的背景，审计的目的和范围，以及往往不止一家受审核机构各自的总体回应。正文的其余部分逐一报告具体的审计事项。每一个审计事项首先用一句话说明该项审计的目的，然后依次阐明这一事项的背景和现状，审计发现的不当或可改善之处及审计署的意见，审计署的建议，受审核机构的回应。审计署的意见通常是指出问题，作出结论，而审计署的建议则针对性的提出改进办法，帮助解决问题。受审核机构一般都会同意审计署的建议，并表明要采取相应的措施，对有些问题也会做出适当解释。附录主要是从受审核机构取得的相关调查资料，以及审计人员根据调查资料作出的分析、统计图表等，对正文中的审计意见和建议给以支持。
（三）政府帐目委员会的作用
审计署署长的报告书提交立法会后，由立法会下设的政府帐目委员会（以下简称帐委会）审议研究。
1.帐委会的职责
帐委会根据《香港特别行政区立法会议事规则》第72条的规定成立，专门负责研究审计署署长提交的关于政府帐目和衡工量值的审计报告。帐委会由1名主席、1名副主席和5名委员组成，7名成员均为立法会议员。帐委会就审计报告书所提出的事项召开会议和举行公开聆讯，可以传召任何有关的政府官员出席解释，也可以要求与审计事项有关的任何非政府组织人士前来应讯，他们须对自己提供的解释、资料、记录或文件负责。在审议研究过程中，帐委会会要求审计署署长和财经事务及库务局局长给予协助。帐委会须在审计报告书提交立法会之后的三个月内审议研究完毕，就某些事项作出结论及建议，向立法会提交报告。而政府有关部门则必须在此后的三个月内向立法会提交复文，就帐委会报告提及的事项作出改进或准备改进的答复。
帐委会与审计署有共同的目标，他们在承担职责和完成任务上是相辅相成的。帐委会同审计署经常沟通与协商，也会向审计署署长提供衡工量值审计项目方面的建议。帐委会依据审计报告所提事项举行公开聆讯，进行审议研究并撰写报告书，审计署则通过帐委会的结论与建议提高审计结果的效益。两者以不同的角度和方式，对公共开支的合规和有效进行监督，向立法会及公众做出交代。
2.帐委会的工作
由于每期衡工量值审计报告包含许多事项、涉及许多方面，帐委会通常不会审议报告提出的所有事项，而是选择它认为较严重的反常情形或弊端进行调查。如对三十九号报告书的11个项目，经初步研究后，决定对其中6个项目深入调查。帐委会内部开会审议这些项目，在需要时举行公开聆讯，邀请有关的官员和人士到帐委会席前应迅。各项聆讯议题会事先通知不同的时间，有不同的参加者，新闻界及普通市民可以入场旁听。在公开聆讯中，帐委会根据审计报告反映的问题提出质疑，有关的各方人士作出回答。公开聆讯过程的录音记录存放于立法会图书馆，供市民听取。就三十九号衡工量值审计报告，帐委会召开了14次会议和9次公开聆讯。在公开聆讯中，听取了39名人士，包括5名决策局局长和9名部门首长的陈词。通过审议和聆讯，帐委会证实了有关审计事项的事实真相后，便会作出自己的判断，拟定报告书的结论及建议。
帐委会的报告书在审计报告之后三个月提交，一大本，近500页，分正文和附录两部分。正文首先简要声明帐委会的设立、组成及工作程序，再用一定篇幅反映政府对以往报告书的结论及建议的回应。政府的回应以政府复文分别不同事项逐一载于报告书中，说明有的事项有关部门已采取办法纠正或改进，也有的事项政府解释不采取行动的理由，以及这些事项的最新进展和帐委会的意见与要求。正文的大部分内容是关于帐委会所选择深入调查的审计项目，这些审计项目的问题分章节提出，然后列明聆讯时各有关人士的陈诉和答复，最后是帐委会的若干结论及建议。正文的最后，是帐委会主席、副主席和各位委员的亲笔署名。附录大都是有关官员对于某件事项作出说明或提供资料的函件。
3.社会反响
审计署和帐委会的报告书向立法会提交之日，也是对香港媒体和市民公开之时，他们可以从各种渠道看到、听到报告书的内容。作为纳税人的广大市民，非常关注公共资源的管理和运用，对于审计署揭示的问题，特别是政府开支的明显差错或关系民生密切的审计事项，反响较大，也普遍认同审计署和帐委会的建议。新闻媒体往往及时表达、推动了社会的舆论，对政府有关部门和机构改进工作，起到了督促作用。今年2月，帐委会第三十九号报告书一出，各家报纸纷纷报道，并刊登帐委会主席手拿报告书的照片。报道标题反映主要事实引人注目，如“长者疗养院宿位需轮候31个月，七千老人未及入住已逝世”，“中小企业用贷款添坏帐”，“小学空置课室未善用挨批”等等。
被揭示存在问题的部门和机构，对审计署、帐委会报告的态度和行动都是积极的，甚至行政长官也出来支持审计报告，表示应该改进工作，不能容忍缺点继续下去。审计署不久前审查了政府物料的采购与管理，以电脑程序计算出政府物料供应货仓1631项物品的年度储货周转率，发现其中80%的物品未达到每年周转五次的目标，因此而增加资金占用3530万元。其中更有194项物品计440万元，储货周转率低于每年0.01次，其平均存货量可供使用100年以上。于是，审计署对存货过剩及其他问题提出改善建议，包括尽快处置过剩物品。政府物料供应处接纳了建议，很快举行拍卖会，拍卖了多余的库存物品。
（四）衡工量值审计的特点
1.审计署的独立地位
独立行使审计监督权，是审计机关履行职责的根本保证，世界各国对此都有明确的法律规定。但由于国情不同，各国的国家审计体制有所区别，因而产生审计独立性方面的一定差异。目前，世界上160多个国家和地区的审计体制大致分为四种类型：第一种立法型，审计机关隶属于立法机构，直接对议会负责并报告工作，完全独立于行政部门；第二种司法型，审计机关属于司法系列，拥有一定的司法权限；第三种独立型，审计机关独立于立法、司法和行政之外，直接对法律负责；第四种行政型，审计机关属于行政系列，是国家行政机构的一部分，对政府负责并报告工作。国家审计机关主要审计政府财政，独立于行政部门符合三权分立、相互制衡的需要，更具有独立性和权威性。因此，许多发达国家和发展家的审计机关都属于议会，立法型审计体制成为主流。即使属于行政部门的审计机关，也越来越多的在为立法机构服务。在世界审计体制背景下比较分析香港审计署的独立地位，更可以看出它的一些特点，以及这些特点对衡工量值审计的影响。
审计署隶属特别行政区政府，对行政长官负责，审计署署长是行政长官任命的政府主要官员之一。但是，根据法律规定，其一，审计署署长直接向立法会提交审计报告，不必经过行政长官及其他政府官员的审定和批准；其二，审计署独立工作，依法安排和执行审计业务，无须听命于任何机构或个人；其三，审计署署长在提交报告时享有很大的自由，可以揭示对于政府部门和公共机构的审计过程中，发现的任何情况和涉及的财政问题；其四，审计署署长职位不属于公务员编制，他的被撤职或被退职须尽快向立法会报告说明，其薪酬由行政长官指定，不纳入审计署个人薪金帐目。这些规定，使属于行政系列的审计署有了相当的超脱和独立，能够在衡工量值审计中不负使命，积极的发现和揭示政府的财政问题，确保公共资源的有效运用。
审计署并无权力对受审核机构下达具有法律约束力的文书，指出其存在的问题并要求改正，如同我国内地审计机关所做的那样。审计署的工作是发现问题，并在审计报告书中就发现问题提出意见和建议，以此发挥监督作用。这种作用在一个法制健全、行政公开的社会里，会因为议会和舆论的监督而得到加强和扩大。立法会专门成立政府帐目委员会这个常设委员会，处理审计报告即处理审计报告所提事项，实际上同审计署一样，也是对政府公共开支的合法有效进行审查。而由于帐委会是立法机构的组成部分，负有对政府权力制衡和执法监督的职责，因此更具有权威性和约束力。由具有专业背景的议员组成的帐委会，在研究审议审计报告时，会对审计意见和建议的正确、合理作出判断，因此也是对审计工作本身的监督。审计署提出的报告和帐委会审议的结论，需要也会引起媒体的传播、公众的议论，社会越是民主，言论越是自由，舆论监督的作用就越明显。
2.有组织的方法
审计署按照有组织的方法进行衡工量值审计，确保工作进度和质量受到控制。审计工作依循国际公认的最佳做法，参照采用英国国家审计署的方法进行。目前国际上还没有统一的绩效审计准则，1991年修订的《最高审计机关国际组织审计准则》含有对绩效审计的要求，可用于指导绩效审计，而一些发达国家的绩效审计准则及经验，提供了可以借鉴的方法。英国称绩效审计为“现金价值审计”（Valveformoneyauditing），内地也有译为“价值为本审计”的，香港则译为“衡工量值”审计。英国国家审计署认为现金价值审计中的现金价值＝经济性×效率×效益，该国1983年颁布的《国家审计法》对绩效审计的定义是：检查某一组织为履行职能而运用资源的经济性、效率及效益。英国国家审计署对议会负责，绩效审计首先是为了就政府财政收支和资源管理的经济、效率和效益情况，向议会提出独立的资料、保证和建议。其次也帮助被审计单位采取必要的措施改进工作，提高效益。因为国家审计署资源有限，只能把注意力放在那些耗用资源最多、效益最难衡量的项目上。国家审计署把绩效审计分为四类：对可能发生严重损失浪费、效率低下、控制薄弱的环节进行有选择的审计；对重点项目的审计；对标准管理业务的审计；小范围而无须向议会报告的审计。英国议会的公共帐目委员会负责审议审计报告，向被审计单位提出质疑，再将他们的结论报告议会。
衡工量值审计按照策划、调查和报告三阶段进行的具体过程，也是源自于英国。英国国家审计署的绩效审计计划按四个步骤编制：调查了解审计对象概况；记录整理资料；各业务部门编制五年期滚动式战略计划；综合、调整各业务部门计划后编制总体计划。审计实施一是初步研究，确定调查的必要性；二是全面调查，深入地检查并收集有关证据；三是编制工作底稿，用以反映完成的审计工作、发现的问题和处理的依据。审计报告要求简练清楚，从组织报告大纲开始，再撰写报告初稿，务必正确、完整、客观公正；然后送被审计单位征求意见，经修正和审定，并附上被审计单位的回应，提交议会，不涉及保密事项的，可交出版方面公开发表。英国的绩效审计开展时间很长，有一套较为成熟的程序和方法，香港的衡工量值审计参照实行，有其历史原因，也适合所处的和社会环境，应该是顺理成章的。
同其他国家先进的政府绩效审计一样，香港衡工量值审计精心组织，进行得严谨细致，讲求效率。比如，审计署下达2002－03年度衡工量值审计的指标，不仅有项目数即20项，而且有用人时数即180760小时，工作量计算精确到时。审计人员通常采用抽样方法节约时间和成本，根据具体的审计目标选择样本的结构、规模。并大量使用计算机进行辅助审计，显著提高工作效率和准确性。
3.与受审核机构的合作
对于传统的财务审计，有一个通俗的称呼，叫做“查账”。这也说明，财务审计主要是审查会计资料，包括会计报表、帐簿和凭证等，也需要询问和调查，但只是辅助性的工作，并且是围绕会计数据展开的。因此，审计人员所接触的，大都是被审计单位财务部门的会计人员。绩效审计的范围和内容要广泛的多，工作方式和方法也灵活多样，尤其需要被审计单位多方面的配合帮助。衡工量值审计强调与受审核机构的充分合作，把调查阶段称为是一个互动而公开的过程。因为衡工量值审计不像审核帐目是否妥善的工作，能以严格的法规和公认的会计标准去判别和处理财政财务收支事项。它没有统一的标准和固定的模式，需要对受审核机构的制度和运作有足够的了解，需要与相关人员进行有效的沟通，才能恰当的确定评价指标和审计内容。良好的合作关系可以使审计人员取得有用的资料、信息和意见，而且，许多审计项目要进行跨部门的调查研究，广泛的交流与协作是非常必要的。
更重要的是，衡工量值审计的目的，是为了帮助受审核机构改进工作，提高绩效水平，而这一目的的实现，有赖于受审核机构对于审计工作的认同和接纳。所以，在不影响审计独立性的前提下，审计人员在调查阶段的各个环节，会公开自己的工作，多层次、多方面的与人磋商，表现出同受审核机构互动互助的过程。审计署将衡工量值审计的实施称为调查而不是审计，不仅体现了一种友善的态度，更是反映了这项工作的性质和特点。而承载审计结果的审计报告书，经过与受审核机构交换意见，就审计事项发表的意见和建议，总是力求公允持平、具体可行，利于有关方面接受改进，从而使政府部门和公共机构的工作得到尽量的增值。
4.充足的资源保障
绩效审计需要比财务审计更多的资源，特别是审计人员的以较多知识和较强能力构成的综合素质。每一个衡工量值审计项目的负责人，都必须由高级审计师担任。审计署十分清楚所需的资源主要是人手，在全署人员配置中，有80%是业务人员，而业务人员中，有40%是高级审计人员。而且，审计署非常重视业务培训，通过持续培训促进审计人员更新知识、提高技能。每年还选派人员到海外培训，由英国国家审计署和美国审计总署提供帮助，到有关机构进行衡工量值审计方面的实习，以吸收先进的方法和技术。另外，也有充足的经费保证衡工量值审计的开展。2001－02年度用于衡工量值审计的实际开支为6640万元，占审计署公务开支的50%，是审核帐目是否妥善工作的2.3倍，近几年均是这样的比例。
二、我国政府绩效审计趋势
今年是我国审计机关成立二十周年，在经验、展望未来的时候，面对着政府绩效审计的历史性课题。这是一个可以在认识上探讨的课题，更是一个需要在实践中探索的课题，近年来经济、政治和社会的发展已经推动了它的进程。目前，我国财务审计占主导地位，在今后相当长的时间里，对财政财务收支真实性、合规性的审计，仍然是审计机关的主要工作。但是，新的形势和环境以及审计工作自身的进步，正在吸引审计人员把目光和努力投向政府绩效审计这个新的业务领域。
（一）国外政府绩效审计实践
绩效审计是从一些国家的政府审计实践中出现并逐步形成规范的，比如美国、英国、瑞典、加拿大、澳大利亚等，都是绩效审计比较成熟的国家，亚洲的日本、韩国、印度、巴基斯坦、新加坡等，绩效审计也有相当的发展。
1.政府绩效审计的形成
可以说，绩效审计是财务审计的扩展和深入。审计产生的前提是受托管理，之所以有审计监督，无非是为了审查评价受托人履行经济责任的情况，以保护受托资产的安全完整。财务审计检查资产管理的真实合法，绩效审计则进一步，检查资产管理的有效运用。事实上，财务审计如果或多或少涉及到成本效益、投入产出，那就已经是绩效审计的内容了。然而，绩效审计作为审计事业的一个发展阶段，是从20世纪40年代开始的，它的形成与政府职能的扩大有关。30年代资本主义再度爆发经济危机之后，主张国家全面干预经济活动的凯恩斯主义引导了资本主义世界，政府通过财政政策和货币政策进行宏观调控，在社会经济生活中发挥越来越大的作用。随着公共开支的日益增加和公营企业的大批涌现，占用了巨额的财政资金，加重了纳税人的负担，引起了公众对公共资源节约和效益的关注，要求对受托管理这些资源的政府官员所负的经济责任进行审查。具有独立地位和专业资格的审计机关承担了这个任务，从而把财务审计推进到绩效审计的范围。例如美国是最早开展政府绩效审计的国家，美国审计总署60年代就把注意力转向了经济性（economy）、效率性（efficiency）和效果性（effectiveness）即“三e”审计，70年代绩效审计已占其工作量的86%以上。过去的十多年里，绩效审计有力地削减了美国政府的预算和可避免开支，提高税收1000多亿美元；美国审计总署每年发表1000多份报告，审计官员在国会作证300多次。美国及其他一些发达国家的绩效审计取得了显著的成绩，产生了广泛的影响，他们的经验和制定的规范，推动了世界范围的政府绩效审计。
绩效审计的形成，不仅由于经济的发展，而且依赖民主的增强。正如杨时展教授所说：“在民主启蒙时期，人民只要求取之于民的能有所限度，过此限度，人民有权拒绝，至于取之于民的如何花费，人民并不过问；随着社会的发展，民主意识的增长，人民逐渐要求取之于民的必须用之于民，不按人民意志来使用，人民就要求他负政治责任；随着社会的再进一步发展，民主权利的再进一步增长，人民又进而要求，一切取之于民的，必须经济有效地用之于民，用于民而不经济，用于民而没有达到人民预期的效果，政府仍要负责任。”由于承担的义务越来越大，可用的资源却越来越少，再伴随机构扩大、费用增加和效率下降，政府也陷入了财政困境。70年代末80年代初以来席卷全球的行政改革，发出了评估政府绩效、减少和优化政府职能的普遍呼声。通过绩效审计发现问题，改进工作，帮助立法机构及整个社会监督政府，更加成为必然。审计内容的扩大和要求的提高，促使审计与管理相融合，吸收经济管理、统计、计算机、工程等其他学科的知识和技术，并吸纳多种专业人员，为绩效审计的广泛开展提供了技术支持。
2.政府绩效审计的内容
绩效审计称谓有别，定义也很多，最高审计机关国际组织以及各国的最高审计机关有着措辞不同的定义。例如巴基斯坦审计长公署认为：绩效审计是对一个组织的经营活动所做的评价，检查其资源管理是否符合经济性、效率性和效果性，是否符合经济责任的要求。称谓和定义的不同，多少反映了各国绩效审计实践的一些差异。但得到公认的是，绩效审计的内容概括为三个要素：经济（即节约）、效率、效果（也可称为效益）。经济是成本向投入的转换率，是否以最低的成本取得一定质量的资源，即花得少；效率是投入向产出的转换率，是否以最小的投入取得一定的产出，或者以一定的投入取得最大的产出，即花得好；效果是产出向效益的转换率，是否达到了预期的目标，即花得值。举例来说，对一家建设项目进行绩效审计，第一检查经济性，根据投标、合同以及项目控制程序，确定医院及其附属设施是否根据要求，按照规定的时间，用最低的成本或在批准的费用范围内建成，有无浪费；第二检查效率性，病房、病床、手术室和设备的使用，医疗和行政管理人员的配备及结构，服务的完善，维护、管理和资源分配的适当等；第三检查效果性，是否满足了居民就医和增进健康的需要，比如病人排队等候现象的减少，手术次数的增加，诊断和治愈比例的提高等。
实际上，经济、效率和效果三者之间往往没有明确的界限，很难完全分开，审计人员总是综合起来检查的。各国的绩效审计之所以有些差异，也是因为侧重的内容不同，尤其与财务审计结合进行的时候，更显出各自的特色。美、英两国的绩效审计强调“三e”；澳大利亚在“三e”的解释上有自己的特点，其经济性和效率性审计除了针对机构还针对个人，效果性审计侧重更为有效的管理；德国的绩效审计除强调效果性之外，还强调列入预算事项的事前经济分析；瑞典绩效审计侧重业务活动的效果效率和组织、管理制度的健全合理；印度的绩效审计强调经营事项、计划或项目进行过程中的经济性、效率性和效果性；等等。这当然也说明，经济、效率和效果，是绩效审计的基本内容。
3.政府绩效审计的困难
至今延续了半个世纪的绩效审计，在促进政府改善管理、提高公共资金使用效益方面，已经发挥了巨大的作用，显示了广阔的发展前景。在它的发展过程中，还存在一些困难和需要解决的问题。首先在于审计的客体。政府部门的活动主要是公共管理，范围涉及城市建设、社会治安、文化教育、医疗卫生、环境保护等许多方面，而且提供的服务一般是无形的、非赢利性的，加上常有的政治原因及各种利害关系的影响，导致政府部门目标的多样性和模糊性。有时在一种情况下某一目标受到重视，在另一种情况下又改为重视另一目标，即使既定的目标，也会随时间的推移和条件的变化而模糊起来。甚至在某种情况下没有规定的目标，各种资源的运用由政府部门自行安排，于是审计人员要从调查研究中推断其目标。因此，审计机关有时难以确定绩效审计的目标和判别经济责任的界限。
其次在于审计的主体。绩效审计操作一开始就会遇到与审计目标相关联的评价标准问题，千差万别的审计对象，经济、效率和效果的多种诉求，需要审计人员建立适合特定项目的正确的评价标准，这是一项审计成功的起点。审计取证是又一个问题。财务审计通常是从会计资料上获取证据的，较为简单容易，而作为绩效审计对象的政府管理活动广泛复杂，其绩效又具有间接性和延续性，即便使用多种审计方法和技术，收集的资料总是有限的，何况有些资料根本就无法取得。而不取得充分可靠的证据，就难以保证审计结论的客观公正。最大的原因还是受到审计资源的限制。审计机关的独立地位、制度建设、人员素质、技术配备和资金支持等方面的资源状况，都可能制约绩效审计的开展。
最后在于审计的环境。绩效审计的环境影响包括政治、经济、法律、、社会及文化教育等各个方面。比如政治环境的影响，是否具备有利于进行绩效审计的审计体制以及预算管理体制等制度条件。绩效审计是国家监督政府的行为，在有法律规定的基础上，还要依靠政治力量从上而下的推行，如果立法机构不能给予强有力的支持，行政部门又缺乏绩效意识、忽视改善绩效，绩效审计就很难普遍推开。又比如社会环境的影响，公众能够在多大程度上参与国家事务、关注政府财政收支，还有整个社会的民主意识、道德风气和信用状况，以及对绩效审计的认可。在会计资料及其他数据多有虚假的情况下，审计人员仅仅为确认财务收支和经济活动的真实性，就需要付出额外的劳动，不必要的增加了绩效审计的投入和难度。可见，在发展中国家开展绩效审计，较之发达国家有更多的困难。
（二）我国开展绩效审计现状
对于绩效审计的概念，我国的审计人员过去可能有点陌生，但绩效审计所包含的许多内容，在某些审计实践中也曾经涉及到，有的审计项目的主题，就属于绩效审计，称为经济效益审计。
1.我国的经济效益审计
我国设立审计机关，实行审计监督制度，是研究制定1982年《中华人民共和国宪法》时提上议事日程的。这部宪法规定了审计机关的职责和权限，确立了审计监督的法律地位。1983年国家审计署和各级地方审计机关成立，开辟了中国审计走向现代化的道路。这条路是一步一步走出来的。最初的审计工作，基本上依照财务检查的方式方法进行。由于政府管理着千千万万的国有企业，而这些企业又正处于涉及中央和地方、国家和集体利益调整的经济体制改革进程之中，国家需要审计机关检查监督企业，以维护经济秩序，增加财政收入，保证改革开放的顺利进行。然而财务审计也会牵涉到企业的经营和管理，旧体制下的一些损失浪费和决策失误触目惊心，早期的经济效益审计正是由此开始的。80年代中期，有些审计机关安排了一定数量的企业经济效益审计，揭露损失浪费，还运用经济活动分析的方法审查评价企业的经营和管理。在形成规模的厂长（经理）离任经济责任审计、企业承包经营责任审计中，也多少含有经济效益的内容。这些经济效益审计取得了初步成果，帮助企业加强了管理，也帮助政府了解了情况，但限于审计的客观环境和主观条件，经济效益审计并没有在以后的时期得以深入开展。1991年全国审计工作会议提出，要继续开展财务审计，并逐步向检查内部控制制度和经济效益方面延伸，并没有再专项布置经济效益审计的任务。
随着我国改革开放的推进和主义市场体制的建立，政府管理的观念和方式明显的改变了，政府审计也需要转变工作的角度。1995年《中华人民共和国审计法》颁布实施，我国的审计工作转入以政府财政收支特别是预算执行审计为主导的轨道，审计对象的重点发生了变化。审计财政收支从来就是各国审计机关的基本职责，无论财务审计还是效益审计，都是在履行这一职责，而效益审计是在财务审计基础上的进步。《审计法》明确规定，对财政收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督，就已经包含了效益审计的。当前财政预算执行审计的深入和，不断的提出了对财政资金使用效益审计的要求，部门预算执行情况的审计，专项资金的审计，政府投资项目的审计，都可以在真实性的基础上，进一步做经济性、效率性和效果性的检查和评价。特别值得一提的是，近年来广泛开展的党政领导干部任期经济责任审计，审计的目标和范围往往会超越传统的财务收支审计，带有效益审计的成分。经济责任审计是要通过对财政财务收支和经营管理活动的检查，评价接受审计的领导人所负经济责任的情况，是合规有效或者相反。一个部门，尤其是一个地方的领导，他的管理目标和社会经济责任，不可能只有财务收支的真实性和合规性，必然还有效益性，比如经济决策、经济计划等，都有效益目标。如果局限于财务审计，经济责任的评价是不完整的，就好像我们只要求一个领导人不违反财经法规和制度，而不需要他创造业绩。因此，财务审计和效益审计的结合，也是任期经济责任审计向纵深发展的充分条件。
2.政府绩效审计的环境正在改变
改革开放二十多年来，我国经济持续高速增长，整个社会发生了前所未有的变化，许多事物以及对这些事物的认识已经今非昔比。我国加入wto以后，正式融入全球经济一体化之中，进一步的体制改革将不可避免。wto首先是国际上政府间的协议，其规则中所蕴含的公平、高效和透明的精神会注入我国的文化，对转变政府职能将会产生重大而深远的。在过去的计划经济体制下，我国的行政机关是整个社会运转的中心，掌握着政治、经济、社会几乎全部的权力，政府通过层层设置机构和大量详尽的计划、指令、规定进行管理，而机构膨胀、人浮于事和滥用权力成为伴生的现象。入世以后，政府将由权力型向责任型转变，由管制型向服务型转变，会从市场竞争中逐步退出，致力于宏观调控和公共管理，为社会提供优质高效的服务。近来的政府行政体制改革，正是沿着这样的方向推进的。
而随着民主与法治的极大进步，公众参政议政的意识和能力也日益增强，不仅要求政府转变作风、提高效率和惩治腐败，而且希望委托给政府管理的公共资源，能够合理有效的运用。公众越来越关注诸如国有资产大量流失、行政经费不断增加等等，也纷纷指责那些铺张浪费、官僚主义的严重现象。人民要求政府公开、公平、公正的办事，向人民或人民的代表公布财政开支及其使用的结果和效益，要求对政府部门履行职责的情况进行监督。已经有更多的和制度、措施，反映了立法监督、社会监督和舆论监督的要求，绩效审计的政治和社会环境正在发生积极的变化。
3.政府绩效审计势在必行
公共资源运用的如何，需要对投入和产出的结果进行评价。政府的部门和官员被赋予了责任，同时也必须接受履行责任状况的检查和监督，否则，责任的承担就无法落实。法律规定审计机关对各职能部门和单位财政财务收支的真实、合法、效益进行审计监督，并受政府委托，每年向人大常委会提出本级预算执行和其他财政收支的审计工作报告。立法机构和社会公众比以往任何时候都期望从审计报告中得到信息，预算分配是否规范，资金使用是否得当，政府投资是否节省和有效。财政资金取之于民，用之于民，政府怎么花钱，人民要知道，人大要监督。各级党政领导也更加重视和支持审计工作，要求把绩效审计提上日程，促进优化政府职能，改善行政管理。
与绩效审计相关联，政府财政部门近几年加强了预算管理，开始合理的编制部门预算，为绩效审计的比较和评价提供了标准。并且，财政部门正在探索绩效预算的，以结果为导向，把拨款和绩效联系起来，一个项目用多少钱，办哪些事，达到什么样的经济效益和社会效益，都要在预算里反映出来。这样，立法机构和公众关注的焦点，不再只是公共资源的投入，更加是公共资源的产出和公共产品的提供，而政府也会逐步从合规性受托责任转移到绩效性受托责任，如同香港特区政府面对绩效审计所承担的责任那样。财政部门以及其他政府部门绩效意识的建立和导向，将使绩效审计得以顺利推行。
（三）政府绩效审计的对策
加拿大前审计长埃尼斯m.戴依。FCa受世界银行的委托，进行了近一年的调查，写出《亚洲发展家和化国家的绩效审计——谋求发展的机会》的调查报告，对于亚洲发展中国家开展绩效审计提出了很有价值的意见。要点如下：
必须具有开展绩效审计的真正需求，并且了解可能带来的效益；
必须有政治和政府的支持；
最高审计机关领导任期要长；
吸取其他最高审计机关绩效审计的经验和教训；
开展绩效审计的目的以及发展态势十分明确；
已有审计法规和一定的发展能力；
良好的政治和经济环境；
政府委任了有水平的最高审计机关领导人；
必要的人力和财务资源；
对审计人员的激励和培训；
有财务审计基础。
那么，根据我国的国情和审计工作现状，应该怎样开展政府绩效审计呢？
1.
首先是确立对于绩效审计必然性和必要性的认识。通过了解国外绩效审计产生的背景、当前的走向和发挥的作用，可以确认它是政府审计发展的必然趋势。尽管我国的审计工作和今后一段时间仍然以财务审计为主，但不可避免的会逐渐融入政府绩效审计的世界潮流，这根本上是由我国政治、经济和社会的发展形势所决定的。我国是社会主义国家，国有经济至今占据绝对地位，但随着市场经济的建立和政府职能的转变，审计力量已经主要投向财政资金而不再是国企资金，企业的审计将按照市场规则，大量的由中介机构进行。财政资金的运用，无论盈利或非盈利，同样有效益的问题，由于其数额巨大，关系重要，影响广泛，较之国企资金，更加需要核查经济性、效率性和效果性的情况。现在，改变了的审计环境和发展着的审计工作，都要求审计机关在真实、合法的基础上，对财政资金的效益进行审计。
其次是借鉴国外的成功经验，结合实际进行并制定规范。一些国家几十年的政府绩效审计积累了丰富的经验，而且大都形成了可供操作的审计规范。例如美国，审计总署1972年就制定了包含绩效审计内容的《政府审计准则》，其后经三次修订更趋完善，有两章分别为绩效审计现场作业准则、绩效审计报告准则，详细规定了绩效审计的操作步骤和要求。1986年最高审计机关悉尼国际会议发表有关绩效审计的声明，明确了绩效审计的定义、目标和范围、局限性、审计对象和审计计划、组织工作和培训、资料的收集和分析、报告程序、人力资源的利用等，为各国开展政府绩效审计提供了指导。国外绩效审计的、案例和整套规范，多年来已经大量的翻译介绍到我国，许多专家学者写了书籍和文章予以阐述，不少审计机关还成立课题组，专门研究政府绩效审计，而我国审计机关走出去、请进来的国际交流，经常的内容就是政府绩效审计。已经做了的工作，为今后更加广泛深入的学习和研讨，也为我国绩效审计的规范化建设，准备了充分的条件。
再次是培训审计人员。绩效审计比财务审计要花费更多的时间和人力，但是它更加需要人员的质量而不是数量。绩效审计要求审计人员具有较高的专业水准，较宽的知识结构，判断力和综合分析能力，负责任而又善于沟通和协调，对于执行绩效审计项目的骨干人员尤其如此。在我国审计工作已有了二十年的而大批院校毕业生源源不断补充进来的情况下，这并不是一件非常困难的事情，但是必须进行专门的培训，使至少先有一部分人理解并能够操作绩效审计。培训的方式可以多样化，讲座、办班、考察和读书，都可以得到绩效审计的知识和技能，有条件也可以选派人员到发达国家和地区培训实习。在职培训的同时，也要适应绩效审计多元化的需要，逐步调整改善审计人员的结构，吸收除审计、会计以外的其他相关专业人员进入审计机关。美国审计总署5200人中，有2500名是会计师，1500名是经济师、律师、工程师、机专家等。
2.实践
也许，就全国范围来讲，试验性的绩效审计可以从较大城市开始，如直辖市、计划单列市和省会城市等。这些地方审计覆盖面不大，审计资源比较集中，相对来说，财政资金充裕，可选择审计项目丰富，政府运作较为规范，立法机构态度积极，社会关注和支持的程度也较高。对于最初的绩效审计，选择项目至关重要。一般要考虑两方面的相关因素：一方面是项目的重要性和风险性即可能存在较大问题及有较大的可改善空间；另一方面是审计机关力所能及，包括明确的审计目标，适当的评价标准，可获得的信息和资料，还有足以胜任的审计人员。研究审计对象和选择审计项目是很重要的工作，在审计准备阶段，要比以往的财务审计增加成倍的调查和分析，才可以把特定的绩效审计项目有把握的纳入年度计划并作出审计方案，如果仅凭经验和习惯去布置绩效审计任务，一旦执行就会遇到许多情况不明的困惑。普遍认为，绩效审计应循着由小到大、由浅入深、由简单而复杂的路线逐步推进，尽量减少审计成本和审计风险。公共资源用途广泛，政府部门职能各异，审计机关只能量力而行，对每项绩效审计的目标和范围作出恰当的限定，并非一定随着审计对象管理活动的多样性和社会效益的间接性，无限的延长审计时间、延伸审计空间。为了避免出现事倍功半的审计结果，可以选择一项财政资金使用的某个方面或某个环节，进行专项绩效审计，也完全可以在经济性、效率性和效果性的某一方面有所侧重。
审计实施阶段占用了主要的工作时间，如果目标不明确，方法不得当，或者审计组分工失措、作风松散等等，本身就没有绩效要求的审计更难取得审计的绩效。所以，审计机关的管理层要能够控制和指导全部审计过程，不使偏离目标和浪费资源，并帮助审计人员适时调整策略和积累经验。审计报告阶段将汇总所有的审计结果，外界只能通过审计报告知道审计所做的工作，审计发现的问题，以及审计的结论和建议，可见审计报告撰写、讨论和审定的责任之重大。目前绩效审计报告的写法暂无一定之规，通常应首先说明审计的目标、范围和方法，然后主要报告审计结果，并需要阐明审计的依据和结论，再提出审计建议，有必要还须反映被审计及有关单位的意见。美国绩效审计报告准则对报告表述的要求是：完整、准确、客观和有说服力，并尽可能通俗易懂和简练。需要指出的是，与许多国家不同，法律授权我国审计机关对被审计单位下达审计意见书，对审计事项作出评价，并对违法、违规行为下达审计决定书，依法给予处理和处罚，绩效审计并无例外。那么，直接督促被审计单位改进工作，又向政府、人大报告审计结果，可能成为我国绩效审计的一个特点。
我国开展政府绩效审计的初期，除了安排一定数量单独的绩效审计项目外，也可以在其他项目里包含绩效审计的内容，把绩效审计同财政财务收支审计、专项资金审计、政府投资项目审计和经济责任审计结合起来，同时进行真实、合法、效益的检查和评价。在其他类型和方式的审计中适当增加绩效审计的成分，既可以开拓这些审计的广度和深度，提升审计成果的质量，又可以突破传统财务审计方法，培养训练审计人员。2003年的全国审计工作会议上，审计长首次明确，效益审计是更高层次的审计目标，是审计工作的发展方向。并且指出：效益审计也要注意突出重点。从当前情况看，要重点抓住财政专项资金和重要的政府投资项目。这些资金和项目具有财政投入大，政策性强，社会关注的特点，有的还直接关系到人民群众的切身利益和社会稳定。而且从以往情况看，由于管理和机制等方面的原因，这些方面存在的问题也不少。由此入手开展效益审计，容易取得效果，实现突破，摸索积累经验。
3.宣传
宣传的第一个对象是审计对象，即被审计单位。审计工作通常被认为是批评性的，通过监督服务于经济和社会的发展。这当然是审计机关的职责所在，何况目的也是积极的。但不同的审计类型和方式，发挥的作用有所区别，财务审计重在防护，绩效审计则重在促进。财务审计强调的是真实合法，绩效审计强调的是效益，它的目标是管理活动和资金运用的最优化，这显然与被审计单位的追求是一致的。因此在绩效审计中，审计人员以及被审计单位的相关人员，都需要转变观念，共同致力于审计工作的建设性作用。在审计方法上，绩效审计不限于查账，更多的是了解事实、收集数据，进行分析和评估。所以，绩效审计的实施一般称为调查而不是检查，较易于切入被审计单位本身的工作，得到有关人员的配合。审计人员在了解基本情况、确定审计目标、建立评价标准、取得审计证据、形成审计结论以至提出审计建议等一系列工作环节上，都需要听取被审计单位管理层、执行层等各方面的意见，整个过程都在沟通、合作与协商。由此可见，审计人员要会宣传绩效审计，尽量吸收被审计单位人员的参与，以争取充分的理解和支持。当然也需要注意，审计机关是一个超脱于政府决策和执行活动的监督部门，审计人员在工作中必须保持应有的独立性，不可以放弃职责去违背事实或降低标准。
我国各级审计机关隶属于政府，对本级政府负责并报告工作，每年预算执行和其他财政收支的审计情况，要经政府批准和委托，再向人大常委会报告。因此，绩效审计首先必须得到政府和党政领导的重视和支持，才可能创造一个良好的政治环境。应该看到，这几年审计工作不断发展，审计权威日益提高，党政领导越来越注意发挥审计监督在维护经济秩序和加强廉政建设方面的作用。审计机关要进一步通过宣传做工作，通过工作做宣传，使党政领导清楚，绩效审计能够在转变和优化政府职能，提高公共资源使用效益，服务社会大众等许多方面，发挥更加积极的作用。审计机关要更主动、密切的联系人大及有关部门，把绩效审计作为一个经常性的汇报和讨论的题目。还可以尝试建立一个专家咨询，在一些专业性很强的绩效审计项目上，及时听取专家意见，必要时聘请专家参加审计。新闻界会关注绩效审计的内容和结果，审计人员要善于通过媒体宣传审计成果，普及绩效意识，争取广泛的信任和支持。在政府、人大和媒体等各方面的推动下，绩效审计一定会逐渐走入社会、走入公众。
三、深圳政府绩效审计进展
2001年《深圳经济特区审计监督条例》公布实施，规定审计机关对政府各部门进行绩效审计，每年向本级政府提出绩效审计报告，并受政府委托，向人大常委会报告绩效审计工作情况。2002年深圳市审计局首次开展了政府绩效审计，在深圳市三届人大常委会第二十二次会议上，提交了2002年度绩效审计工作报告。借鉴香港的经验，吸取先进的方法，从深圳的实际情况出发，可以更好更快的推进深圳的政府绩效审计工作。
（一）深圳政府绩效审计的开端
深圳市审计局（以下简称审计局）进行的第一个绩效审计项目，是市属医疗设备的采购及使用和管理。
1.选择项目
经过初步的调查和筛选，确定这个项目，首先是考虑了它的重要性和实用性，又特别顾及到初次进行绩效审计的自身能力，此外还有相关单位的接受和支持。在2002年3月深圳市第三届人民代表大会第三次会议上，代表们在审议本年度政府投资项目计划时，对某医院购置价值4000万元的核磁共振设备预算提出质疑，认为综合利用全市各医院同类设备的配置，已经可以满足市民看病需要，根据资源共享以节约财政支出的现实情况，目前不必再添置此类设备。这项预算被暂缓安排，同时引起了审计局的注意。在当年的预算执行审计实施过程中，审计人员根据了解的情况，初步提出了5个绩效审计备选项目，分别涉及、环保、城管、医疗和农业的财政投入。考虑到医疗设备购置所受到的关注，负责绩效审计选项的审计人员走访了数家医院，对医疗设备的采购和管理使用情况作了初步调查，认为该项目在增值性等方面较优于其他项目，而主管部门也愿意积极配合，于是提出了意见，由审计局研究确定立项。
审计局布置由财政处负责这项绩效审计任务，尽量收集该项审计的背景资料，包括所涉及部门和单位的有关运作机制、制度规定和管理状况等，还从财政局取得了有关投资、拨款的全部资料。审计人员与主管部门商讨，建立了该项绩效审计的考核指标，并编制了取证表格，在此基础上，制定了审计方案。
2.实施审计
这项审计并没有集中许多人力，而是重在确定审计组骨干人员。2002年8月至11月，4名审计人员组成审计组，对深圳市人民医院等12家市属医院及卫生局的有关事项进行了深入调查。审计组先选点进行制度测试，试用考核指标。根据实际发现的问题，适当修正审计目标和评价标准，调整审计方案，进一步明确审计内容和工作步骤。在审计过程中，注意按照统一的标准规范审计工作，设计审计取证表格，对所有被审计单位实施审计取证，获取并核实数据。对审计中确定的重点设备和部门，加强现场观测和实地调查，同时注意与被审计单位的沟通，以各种方式征询他们的意见。现场工作完成后，对审计取得的数据和资料进行汇总、综合和分析，从中找出影响财政资金使用绩效的问题和制度执行上的薄弱环节。经与被审计单位和有关专家交换意见，初步形成审计结果。
1999年至2002年，市财政局在市属各医院经费预算中拨出专项购置费11619万元，在政府投资计划中投入市属医院医疗设备购置9450万元，共计21069万元，占同期市属医院医疗设备采购总额的51.9%.审计发现，财政资金用于购置医疗设备并无明确的目标和规划，基本上是由医院各自申请纳入预算。由于对医疗设备购置尚无立足于现实、着眼于发展的统一规划，对各医院提交的申请项目又没有建立评价制度，加上编制预算的财政局同主管的卫生局缺乏沟通，财政资金的使用和分配，很难在总体上合理有效，也因此会出现人大会议否决单项预算的情况。此外，医疗设备从申请到招标，环节过多，程序繁琐，一般需要3个月以上的时间，不利于及时满足医院诊断和的需要。又因为医疗设备的专业性和特殊性，申请、招标和采购的一些作法也需要改进。
经审计调查，截至2002年6月，12家市属医院10万元以上医疗设备共1150台（件），价值61383万元，总体使用情况较好，尤其综合医院的常规检测设备使用效率较高，并且主管部门也制订了医疗设备管理制度。但无论主管部门的统一管理还是各医院的实际运作，都存在一些问题。例如，《深圳市医疗卫生机构仪器设备管理暂行规定》要求，各医院定期向主管部门报送设备情况报表，并对设备的使用及效益进行日常考核，将考核结果报主管部门。但一方面大部分医院没有进行设备考核和效益分析，另一方面主管部门也未制定效益考核的具体办法和指标，对各医院报送资料没能及时统计分析并充分利用。总而言之，重购置、轻管理，对使用效益关注不够。又例如，部分大型医疗设备利用率偏低，有的处于闲置或半闲置状态，审计所列举的事例反映了明显的浪费现象。这其中有的因为使用不当，也有的申请购置时就缺乏科学依据，可行性研究比较随意。还有其他问题，如设备的资料管理不完备，会计核算不规范，因此影响了医疗设备的管理和考核，等等。
针对发现的问题，审计人员提出了以下建议：（1）改变各医院多头申购医疗设备的状况，建立统一的医疗设备申购制度和配置规划；（2）加强卫生系统的信息化建设，建立医疗设备管理数据库；（3）建立医疗设备采购、管理及效益考核的专家评审制度；（4）主管部门下达考核指标，严格管理规章，各医院切实做好基础工作；（5）对现存利用效益不高的设备，研究解决办法，统筹安排使用。卫生局和各医院积极配合了这项绩效审计，认为审计结果客观公正，所提建议适当可行，并已采取具体措施改进有关工作。
3.报告结果
市属医院医疗设备采购及使用和管理情况的审计结果，分基本评价、主要问题、审计建议和被审计单位反馈意见四部分整理成文，再汇总其他绩效审计项目完成情况，一并上报市政府。经市政府同意，形成《深圳市2002年度绩效审计工作报告》，提交市人大常委会。报告首先由人大计划预算委员会进行审议，并向人大常委会提出初审报告。委员会对审计局的绩效审计工作给予充分肯定，认为审计的程序比较合理，内容比较全面，结论具有指导意义，工作富有成效。初审报告指出，“这是我市乃至全国政府审计系统的一项创新工作，对于科学评价财政资金使用所达到的经济、效率和效果程度，规范预算执行，转变部门和单位使用财政资金的观念，不断改善部门和行业的管理水平，提高财政资金使用效益，具有重要意义。”并且对进一步做好绩效审计工作，提出了四条意见：一是对绩效审计工作报告中提出的各项问题和建议，市政府及其有关部门要认真研究，制定切实可行的措施，认真进行整改，并将整改情况书面报告市人大常委会；二是大力提倡和牢固树立绩效意识；三是建立绩效审计的责任追究机制；四是进一步完善绩效审计工作制度，扩大绩效审计工作面。人大常委会结合初审报告，对绩效审计揭示的问题进行了审议，并将审议结果函告政府及有关部门加以整改。
绩效审计结果引起了人大常委会的热烈讨论，普遍要求加大绩效审计力度，把人民群众关心、财政投入大的政府部门和投资项目作为审计重点。绩效审计报告和人大常委会的审议结果被媒体广泛报道，有关方面也非常重视。审计局不仅对被审计单位下达了审计意见书，提出问题并要求改进，而且促进了人大监督和舆论监督，并通过这些更高层次、更大范围的监督支持了审计工作，进一步发挥了建设性作用，开辟了审计监督的新局面。
（二）深圳政府绩效审计的准备
深圳作为一个已经发展了二十多年的经济特区，为在我国率先开展绩效审计提供了较为有利的经济、政治和社会环境。2002年，拥有500万常住人口（其中户籍人口140万）的深圳市，实现国内生产总值2239亿元，人均4.6万元（折合5561美元），地方财政收入304亿元，人均6千元，若再加上其他政府掌握的财政资金，可支配财力达600多亿。各项经济社会指标基本达到中等收入国家水平，综合各种可比、不可比因素，测算目前深圳的经济总量和人均国内生产总值，约相当于香港的三分之一。初建特区直到现在，深圳坚持了小政府、大社会的行政管理模式，市场经济较为发展，政府职能较倾向于公共服务。深圳1992年就取得了经济特区立法权，深圳市民也具备一定的民主意识和效益观念。与经济和社会的发展相适应，相对充裕的深圳财政已逐步构建起公共财政的框架，不断加大了对、环保和基础设施等方面的投入，同时全面推行部门预算，明细支出计划，优化财政资金的分配使用。总之，这些条件，成为深圳开展政府绩效审计的客观基础，而在主观上，还需要许多的努力。
1.立法支持
《深圳经济特区审计监督条例》根据了《审计法》关于对财政收支效益性审计的规定，提出了绩效审计的概念，“是指审计机关在对政府各部门财务收支及其经济活动的真实性、合法性进行审计的基础上审查其在履行职责时财政资金所达到的经济、效率和效果的程度，并进行分析、评价和提出改进意见的专项审计行为”。《条例》还进一步规定，审计机关应当在每年第四季度提交绩效审计报告，把绩效审计特别的提到了与预算执行审计相当的重要性。据此，绩效审计成为深圳审计机关每年的法定审计项目。
深圳市人大计划预算委员会担当了同香港立法会政府帐目委员会同样的职责，审议绩效审计报告，并就此向人大常委会提出报告。在绩效审计方面，计划预算委员会与审计机关有共同的目标，通过审议和提出建议，提高了审计机关的作用。近年来，计划预算委员会同审计机关合作，派人考察香港及国外的绩效审计，并经常交换工作意见，从认识和操作两个层面，把对绩效审计的立法支持具体化。
2.资源配置
在2001年深圳政府机构改革过程中，为适应加强和改进审计监督的需要，审计机关扩充了机构，增加了人员，调整和优化了资源配置。市审计局新建政府投资审计和经济责任审计两个直属专业局，内设机构也更集中于财政资金的审计，各区审计局也比照扩大调整了机构和编制。深圳审计机关在组建十八年后，从此达到一个新的工作平台，更加能够承担开拓绩效审计的历史性任务。
一方面，审计机关通过竞争上岗和双向选择，优化了现有人员的组合，增强了审计力量。另一方面，由于增加编制而大量招进公务员，改善了专业结构，提高了业务能力。如市审计局一年内面向全国招考了28名公务员，其中工程、、法律、计算机和经济管理等专业人员19名，占新进人员的三分之二。多元化的审计人员组合，为绩效审计的开展供应了优质资源。
3.人员培训
2002年以来，深圳审计机关已多次组织了绩效审计的考察和培训。2001年11月，由审计局和人大法制委员会、计划预算委员会组成的审计考察团访问了丹麦国家审计署，听取了丹麦政府绩效审计情况的介绍。2002年4月，审计局会同计划预算委员会到香港考察，访问了香港审计署和政府帐目委员会，就绩效审计进行学习和交流。8月，审计局和内部审计协会举办了为期两天的绩效审计培训班，请香港中文大学教授来深讲课。11月，审计局派出由18名业务骨干组成的绩效审计培训团赴澳大利亚，听取专家学者讲课，并访问了当地审计机关。此外，审计局还召开业务会议，由完成了绩效审计任务的审计人员介绍经验和体会，进行专题研讨。
（三）深圳政府绩效审计的设想
1990年，审计署审计科研所一位年轻的审计人员编著了一本《世界审计史》，献给曾经、正在和将来献身于中华民族审计事业的人们。在“绩效审计的发展”这一章的结尾，写下了这样一段话：“绩效审计目前正成为一股风糜全球的浪潮，成为国家审计发展的不可逆转的大趋势。它引起的最重大的变革，将不仅是审计范围的根本变动，而且是推动整个世界国家审计向深度的空前发展。因此，能否不失时机地选择并接受绩效审计，是衡量一个国家的国家审计是否具有活力的标志之一。许多国家的审计长正是在历史的这一转折点上，勇敢的接受挑战，为本国国家审计的发展，作出了里程碑式的贡献。”到了新世纪的今天，中国审计比以往任何时候都迫近了这个激动人心的挑战，我们能够也必须开始自己的实践。深圳审计机关去年已经迈出了政府绩效审计的第一步，今年以至于今后，将会有更为积极的发展。
1.2003年绩效审计项目安排
去年，由市审计局财政处成功的进行了医疗设备采购及使用和管理的绩效审计，在此实践基础上，今年将扩大绩效审计的范围，增加绩效审计的项目。2003年度审计项目计划已经制订下达，确定从主辅两方面开展绩效审计工作：主要方面，选择若干项目专门实施绩效审计，提交独立的绩效审计报告；辅助方面，在某些专项资金、重点部门和重点投资的财务审计中，向绩效审计延伸，除检查真实性、合规性外，适当调查评价财政资金运用的经济、效率和效果。出于积极稳妥、逐步推进的考虑，近期的绩效审计基本上由市审计局组织进行，各区审计局根据实际情况，量力试行。市审计局立项实施的绩效审计，主要由与财政审计特别是预算执行审计密切相关的业务部门承担，如财政处、行政处、资金处和政府投资审计专业局。
为积极开拓政府绩效审计这一重大而创新的业务，限于审计资源，今年市审计局适量压缩了一般性的财务审计，并在项目进行的时间上作了恰当安排。上半年大量开展常规审计，并结合财政资金审计进行调查研究，提出绩效审计备选项目，下半年则集中力量组织实施确定的绩效审计项目。目前有关业务处和专业局已指定资深审计人员负责绩效审计选项，他们参考以往审计结果，分析当前审计情况，再进一步收集研究相关信息和资料，正列出可选项目，现大致集中在教育、环保、城管等几个领域。各业务处和专业局提出的备选项目，将统一由局业务会论证、比较和筛选，最后作为今年绩效审计任务正式立项，暂未选择项目则可纳入备选项目库，以为今后所用。
2.基于应用的研究与培训
这份“香港政府绩效审计研究”，就是着眼于应用的调研报告，从实际运作过程介绍了香港政府的绩效审计，提炼了其中的要点和特点，概括了世界范围绩效审计的发展和经验，分析了我国及深圳绩效审计的现状和条件，提出了实践绩效审计的对策以及本部门可行性计划。因此，对于审计人员认识和操作绩效审计，是一份可供实用的参考材料。在调研期间，我与香港审计署和一些审计界的专家建立了联系，说明了深圳审计机关开展绩效审计的准备和设想，希望能够得到他们在应用研究和人员培训方面的帮助，并且长期合作，交流信息和经验，共同促进绩效审计在实践中发展。
在今年2月的全市审计工作会议上，我讲解了政府绩效审计的发生发展和基本内容，也提出了我市当前绩效审计的指导思想、目标和任务，把绩效审计纳入了年度审计项目计划。3月，市审计局召开专业会议，由财政处介绍了去年实施的绩效审计项目，了经验和做法。我们还将采取请进来和走出去两种方式加快绩效审计培训，请内地和香港的专家学者前来授课、交流，也选拔业务骨干出境出国培训和考察。绩效审计的理论研究也会随着业务的开展不断深入，反过来指导实践，从而提升业务的水平和质量。
3.规范化建设
绩效审计要在实践中逐步发展，也要在实践中逐步规范，规范化是绩效审计走向成熟的道路。目前深圳审计机关根据业务进展需要进行的规范化建设，主要有以下几个方面。首先，是在广泛调查财政资金分布和运用情况的基础上，备选一批较为符合绩效审计条件的项目，建立绩效审计项目库，实行滚动式年度项目计划，以便充分有效地连续组织进行绩效审计。其次，根据选择的审计对象和确定的审计目标，建立适当的评价标准，评价标准将依据法律、规则、政策、计划以及合理的意见综合而成，没有适当的评价标准，将难以得出科学合理的审计结果。再次，参照国外的审计准则，从自己绩效审计的实际需要出发，制定可操作的绩效审计实施规则和报告规则，规范工作程序和各种审计文书。最后，适时研究下达审计机关关于绩效审计的规定或办法，正确指导和推进绩效审计工作，待条件成熟时，由政府或人大制定有关法规，使绩效审计规范化达到法制化的程度。
主要参考：
1.香港特别行政区《审计署署长第三十九号报告书》，2002年10月。
2.香港立法会《政府帐目委员会第三十九号报告书》，2003年2月。
3.《世界审计史》，文硕编著，中国审计出版社1990年出版。
财政资金绩效审计报告篇7
绩效审计也称“3e”审计，是对一个组织利用资源的经济性、效率性和效果性进行的评价。绩效审计的目的是从第三者的角度，向有关利害关系人提供经济责任履行情况的信息，促进资源的管理者或经营者改进工作，更好地履行经济责任。经济性、效率性和效果性三要素是一个有机的整体。经济性主要侧重于投入方面，注意节约支出；而效率性主要指投入与产出的关系，即是否以最小的投入取得一定的产出，或者以一定的投入取得最大的产出；效果性是对经济活动的产出结果与预期目标的比较。经济性是前提，效率性是过程，效果性是目的，经济性、效率性都应与效果性相一致。
二、政府绩效审计的必然性和紧迫性
20世纪70年代后，随着民主与法治的极大进步，公众参政议政的意识和能力也日益增强，不仅要求政府转变作风、提高效率和惩治腐败，而且希望委托给政府管理的公共资源，能够合理有效的运用。公众越来越关注诸如国有资产大量流失、行政经费不断增加等等问题，也纷纷指责那些铺张浪费、的严重现象。人民要求政府公开、公平、公正的办事，向人民或人民的代表公布财政开支及其使用的结果和效益，要求对政府部门履行职责的情况进行监督。已经有更多的法律和制度、措施，反映了立法监督、社会监督和舆论监督的时代要求，绩效审计的政治和社会环境正在发生积极的变化。
公共资源运用的如何，需要对投入和产出的结果进行分析评价。政府的部门和官员被赋予了责任，同时也必须接受履行责任状况的检查和监督，否则，责任的承担就无法落实。法律规定审计机关对各职能部门和单位财政财务收支的真实、合法、效益进行审计监督，并受政府委托，每年向人大常委会提出本级预算执行和其他财政收支的审计工作报告。立法机构和社会公众比以往任何时候都期望从审计报告中得到信息，预算分配是否规范，资金使用是否得当，政府投资是否节省和有效。财政资金取之于民，用之于民，政府怎么花钱，人民要知道，人大要监督。各级党政领导也更加重视和支持审计工作，要求把绩效审计提上日程，促进优化政府职能，改善行政管理。
与绩效审计相关联，政府财政部门近几年加强了预算管理，开始科学合理的编制部门预算，为绩效审计的比较和评价提供了标准。并且，财政部门正在探索绩效预算的应用，以结果为导向，把拨款和绩效联系起来，一个项目用多少钱，办哪些事，达到什么样的经济效益和社会效益，都要在预算里反映出来。这样，立法机构和公众关注的焦点，不再只是公共资源的投入，更加是公共资源的产出和公共产品的提供，而政府也会逐步从合规性受托责任转移到绩效性受托责任，财政部门以及其他政府部门绩效意识的建立和导向，将使绩效审计得以顺利推行。
三、政府绩效审计的对策及方法
加拿大前审计长埃尼斯m·戴依·FCa受世界银行的委托，进行了近一年的调查，写出《亚洲发展中国家和工业化国家的绩效审计——谋求发展的机会》的调查报告，提出了很有价值的参考意见。要点如下：
必须具有开展绩效审计的真正需求，并且了解可能带来的效益；
必须有政治和政府的支持；
最高审计机关领导任期要长；
吸取其他最高审计机关绩效审计的经验和教训；
开展绩效审计的目的以及发展态势十分明确；
已有审计法规和一定的发展能力;
良好的政治和经济环境；
政府委任了有水平的最高审计机关领导人；
必要的人力和财务资源；
对审计人员的激励和培训；
有财务审计基础。
那么，根据我们审计工作现状，应该怎样开展政府绩效审计呢？
（一）学习
首先是确立对于绩效审计必然性和必要性的认识。通过了解国外绩效审计产生的背景、当前的走向和发挥的作用，可以确认它是政府审计发展的必然趋势。其次是借鉴国外的成功经验，结合实际进行研究并制定规范。再次是培训审计人员。绩效审计比财务审计要花费更多的时间和人力，但是它更加需要人员的质量而不是数量。绩效审计要求审计人员具有较高的专业水准，较宽的知识结构，判断力和综合分析能力，负责任而又善于沟通和协调，对于执行绩效审计项目的骨干人员尤其如此。
（二）实践
对于最初的绩效审计，选择项目至关重要。一般要考虑两方面的相关因素：一方面是项目的重要性和风险性即可能存在较大问题及有较大的可改善空间；另一方面是审计机关力所能及，包括明确的审计目标，适当的评价标准，可获得的信息和资料和足以胜任的审计人员。
1、现场审计实施阶段采用的技术方法
在政府绩效审计项目中通常要运用许多其他学科的知识和技术，包括管理学、计算机系统管理分析技术、工程项目管理、统计学、经济学、社会学、组织行为学等。在绩效审计过程中要搜集相关的信息和数据，与公众认可的标准相比较得出结论。绩效审计在搜集和评价过程中除运用了财务审计中广泛使用的审阅、观察、计算、分析等技术和方法以外，更主要地运用了调查研究和统计分析技术和经济分析。应当说绩效审计没有统一的方法和技术。审计人员应在绩效审计中灵活地选择与审计项目相适应的技术和方法进行审计。
（1）信息收集技术：信息收集就是审计取证。绩效审计沿用了一部分传统财务审计的方法，比如审阅法、核对法、函询法、观察法、盘点法、抽样法等，但也有自身独特的方法。
①实地观察。对整个被审计单位的工作布局情况加以观察，了解经营管理的全过程，看其工作功能的发挥，并获得对组织的整体印象；对存货、设备状况进行实地观察，注意发现是否有多余积压、废弃等浪费现象；对于项目、工作现场进行实地观察，可以了解项目的运作过程。
②面谈。向有关人员分别提问并获得回答，采用口头询问同时做文字记录的方式。被询问者可以是被审计单位的高级主管、一般管理人员、当事人，也可以是有关外部人员包括某方面的专家等。
③座谈会。也可以把它理解为一种多元式的面谈。在召开座谈会之前，可以事先将有关调查表提交给被审计单位，以便他们有时间适当做些准备，并选择相关的人员参与座谈。
④调查问卷。当涉及的人员或单位很多、以致无法进行必要询问时，可以采用调查问卷的方式。关键的环节是设计一整套科学合理的表格，要求所有内容采用问答方式，这些问题应该非常明确，切忌模棱两可或带有某种诱导性。对于受益面比较广的资金支出，特别是具体到某一类公众个体的资金，比较适合这种方法，比如扶贫资金、救灾资金、“两免一补”资金等。
⑤审阅法。审查阅读与被审计单位或项目有关的文件资料包括以前年度的审计报告，从中找出有用的信息。
（2）信息分析评价技术
①比较分析法。比较就是将实际情况与一定的参照物或基准进行对比，基准可以是计划、预算、标准、设计、历史、同行业等。
②因素分析法。对事实进行分析找出成困。比如某单位的办公费用明显超支，那么，是因为人员增加还是工作量增加？是因为浪费还是预算不合理？
③统计抽样。统计抽样方法适用于总体比较庞大的审计事项，同样也需要计算机应用软件的辅助。统计抽样的方法有如系统抽样、分类抽样、随机抽样等。随机抽样有时会被误以为随意抽样，其实后者并不是统计抽样方法。在传统财务审计实务中比较经常使用的就是随意抽样，要么是主观选取数额较大的，要么是任意选取。而随机抽样是有严格规律的，可以使用随机数表，但最好是借助于计算机产生随机数。
④量本利分析法。这是一项决策技术，原理是根据产量、成本与利润三者之间的关系，通过分析比较以选择最佳投资方案。这种方法适合于以赢利为目的企业，对其实际投资决策进行分析评价。
⑤净现值法。这也是一项决策技术，与前者不同的是它融人了货币时间价值的概念。其基本原理是将不同时期的收益与支出全部转换为同一个时点上的货币价值，两者进行比较得出结论。
2、审计报告阶段采用的技术方法
审计报告阶段将汇总所有的审计结果，外界只能通过审计报告知道审计所做的工作，审计发现的问题，以及审计的结论和建议，可见审计报告撰写、讨论和审定的责任之重大。目前绩效审计报告的写法暂无一定之规，通常应首先说明审计的目标、范围和方法，然后主要报告审计结果，并需要阐明审计的依据和结论，再提出审计建议，有必要还须反映被审计及有关单位的意见。美国绩效审计报告准则对报告表述的要求是：完整、准确、客观和有说服力，并尽可能通俗易懂和简练。我国开展政府绩效审计的初期，除了安排一定数量单独的绩效审计项目外，也可以在其他项目里包含绩效审计的内容，把绩效审计同财政财务收支审计、专项资金审计、政府投资项目审计和经济责任审计结合起来，同时进行真实、合法、效益的检查和评价。在其他类型和方式的审计中适当增加绩效审计的成分，既可以开拓这些审计的广度和深度，提升审计成果的质量，又可以突破传统财务审计方法，培养训练审计人员。早在2003年的全国审计工作会议上，审计长就明确提出，效益审计是更高层次的审计目标，是审计工作的发展方向。并且指出：效益审计也要注意突出重点。从当前情况看，要重点抓住财政专项资金和重要的政府投资项目。这些资金和项目具有财政投入大，政策性强，社会关注的特点，有的还直接关系到人民群众的切身利益和社会稳定。而且从以往情况看，由于管理和机制等方面的原因，这些方面存在的问题也不少。由此入手开展效益审计，容易取得效果，实现突破，摸索积累经验。
（三）宣传
宣传的第一个对象是审计对象，即被审计单位。审计工作通常被认为是批评性的，通过监督服务于经济和社会的发展。这当然是审计机关的职责所在，何况目的也是积极的。但不同的审计类型和方式，发挥的作用有所区别，财务审计重在防护，绩效审计则重在促进。在审计方法上，绩效审计不限于查账，更多的是了解事实、收集数据，进行分析和评估。所以，绩效审计的实施一般称为调查而不是检查，较易于切入被审计单位本身的工作，得到有关人员的配合。审计人员在了解基本情况、确定审计目标、建立评价标准、取得审计证据、形成审计结论以至提出审计建议等一系列工作环节上，都需要听取被审计单位管理层、执行层等各方面的意见，整个过程都在沟通、合作与协商。由此可见，审计人员要会宣传绩效审计，尽量吸收被审计单位人员的参与，以争取充分的理解和支持。当然也需要注意，审计机关是一个政府决策和执行活动的监督部门，审计人员在工作中必须保持应有的独立性，不可以放弃职责去违背事实或降低标准。
我国各级审计机关隶属于政府，对本级政府负责并报告工作，每年预算执行和其他财政收支的审计情况，要经政府批准和委托，再向人大常委会报告。因此，绩效审计首先必须得到政府和党政领导的重视和支持，才可能创造一个良好的政治环境。审计机关要更主动、密切的联系人大及有关部门，把绩效审计作为一个经常性的汇报和讨论的题目。新闻界会关注绩效审计的内容和结果，审计人员要善于通过媒体宣传审计成果，普及绩效意识，争取广泛的信任和支持。在政府、人大和媒体等各方面的推动下，绩效审计一定会逐渐走入社会、走入公众。
四、政府绩效审计的具体应用：
根据"经济"和"有效"的原则，绩效审计的具体应用可以概括为三方面，即审查资源投入的经济性、审查工作的效果性和管理的效率性。
（一）审查资源投入的经济性
经济性是指以最低费用取得一定质量的资源，简单地说就是支出是否节约，对投入经济性的审查，主要是检查是否用最少的投入完成了预期的任务，或达到了既定的目标。具体包括：
1．对人员配备情况的审计
就政府行政事业性单位来说，看其编制是否符合有关规定，是否与本单位的业务工作量相适应；人员是否编制配备，有无超编或缺编等情况。其次，还要审查人员的结构情况，看是否按岗配人，职位、级别及配备是否科学合理，专业与业务水平是否相适应等。
2．对资金运用情况的审计
（1）审查单位预算编制和年度工作计划的确定。一是编制是否符合公共财政要求，是否符合各部门、各单位实际收入支出的综合预算。二是预算测算的准确度如何，年度预算执行中有无追加预算的情形。三是能否将各类支出细化到具体项目上，预算执行的可行性如何。四是能否科学、完整地编制部门预算，预算结构和计划内容是否科学、合理、有效等。
（2）审查预算执行和各项工作进行情况。包括资金来源和使用是否批准的预算得以保证落实；工作任务完成过程中的资金投入是否及时、足额，有无浪费；是否在允许的范围内结合业务工作特点，积极组织预算外收入；有无在执行过程中擅自更改预算和调整年度工作计划等。
（3）审查预算执行结果及年度决算的编制情况。包括是否突破了预算的控制；决算编制是否真实可靠；年度工作计划的完成是否与预算执行相一致；有无因资金来源与开支标准相差悬殊而影响工作等不合理问题等。
（4）审查财经纪律执行情况。这主要是财务收支审计的内容，包括资金使用是否遵守了有关的财经法纪；有无挤占挪用、虚列支出、转移资金、偷税漏税、贪污私分、违反控购等违纪行为；有无挥霍国家资财等。
3．对财产物资投入情况的审计
财产物资是行政事业性单位业务活动不可缺少的物质要素。由于长期以来不进行经济核算，在管理上存在很多漏洞，成为财务管理的一个薄弱环节，特别是公共项目投资、固定资产的管理和使用上存在很多问题。这方面的审计要点主要包括：
（1）审查财产物资的取得情况，包括财产物资是否通过正当途径取得；自制或租用费用和购置经费是否按规定渠道列支；购置手续是否齐全，如属专控商品是否已经办理控购手续，政府购车是否符合车辆定编数和定编项目；取得财产物资的性能和质量是否符合工作需要，尤其是在政府采购中采购的各个环节是否都跟踪问效，是否用最少的资财买到了质量好的产品，资金的拨付是否严格把关；添置的财产物资是否急需并适当考虑了以后的发展需要。
（2）审查财产物资的使用情况。包括财产物资是否按规定投入使用；财产物资的利用效果如何，是否保证了单位各项业务活动的需要；财产物资的使用是否合理和节约。
（3）审查财产物资的管理和养护情况。包括是否按规定建立固定资产和经费材料帐卡；是否按规定建立了一整套的收、管、用、护制度，实现有效管理；财产物资是否安全储存和保管；清理是否及时等。
（4）审查对效益财政的管理，尤其是政府性公共支出或建设投资项目。建设性资金的空、散、乱，是我们财政的一大通病。对建设资金的审计，重点审查财政资金的结构是否合理，资金规模是否合理，同时结合成本--效益分析法对建设性项目的资金结构作出评价。此外还要对建设项目竣工后的结余资金、验收及工程造价进行审计，看是否有出漏。
（二）审查工作的效果性
效果性是指多大程度上达到政策目标、经营目标和其他预期结果。对行政或事业性单位的效果审计，既包括对行政事业性单位工作完成情况的审查，也包括对通过这些工作所产生的效果和影响情况的审查。
1．对工作任务完成情况的审查。主要审查政府年度工作计划和任务是否已经完成，目标管理责任制所规定的各项职责及管理目标是否已经实现和落实；审查各项工作成果是否真实准确，是否在完成上级下达的工作任务的基础上，积极挖掘本单位的工作潜力，最大限度地拓宽业务活动的范围，扩大业务工作成果。
2．对工作业绩的审查。主要审查各项业务活动是否按照党和国家的有关规定开展，是否符合党和国家的方针政策，体现国家利益和人民利益；政府开展的各项工作是否对社会和各项事业的发展有益，是否考虑了社会效益；特别是政府部门是否很好的做到了为经济服务。
（三）审查管理的效率性
效率性是指投入和产出的关系，包括是否以最小的投入取得一定的产出或者是以一定的投入取得最大的产出，也就说支出是否讲究效率。对管理效率性的审查一般应包括下列内容：
1．审查机构设置是否科学。应着重审查：机构设置是否符合有关规定和程序，是否符合精简的原则；机构分工是否合理，职责和权力是否明确，是否有利于工作和管理；机构运作是否正常，工作是否协调，有无相互扯皮而影响工作等。
2．审查人员管理是否合理。应着重审查：人员的使用是否恰当；岗位责任制是否落实和执行，个人工作能力与其承当的业务工作量的配比是否合理；人事管理、考核、奖惩制度是否科学、合理，是否有量化的指标体系和评估指标。
3．审查管理思想、工作作风是否端正。应着重审查：是否按照政治体制改革的要求切实转换职能，政企职责是否分开；是否按照勤政、廉政、高效的思想端正机关作风；领导干部工作作风是否正派，是否实行民主管理；工作人员是否遵纪守法；单位内部各职能机构在工作上是否协调等。
财政资金绩效审计报告篇8
林业改革发展资金预算绩效管理暂行办法第一章总则
第一条为规范和加强林业改革发展资金使用管理，建立健全激励和约束机制，提高财政资金使用效益，根据有关法律法规、《财政部关于印发〈中央对地方专项转移支付绩效目标管理暂行办法〉的通知》(财预〔20xx〕163号)等绩效管理制度规定、《财政部关于印发〈中央对地方专项转移支付管理办法〉的通知》(财预〔20xx〕230号)、《财政部国家林业局关于印发〈林业改革发展资金管理办法〉的通知》(财农〔20xx〕196号)等文件，制定本办法。
第二条本办法所称林业改革发展资金预算绩效管理，是指县级以上财政部门和林业主管部门对中央财政预算安排的林业改革发展资金设定绩效目标，对绩效目标运行情况进行跟踪监控管理，对支出的经济性、效率性、效益性、公平性、规范性进行客观、公正的评价，并以支出结果为导向的全过程预算管理模式。
第三条预算绩效管理应当遵循的原则：
(一)科学规范原则。预算绩效管理应当符合真实、客观、公平、公正的要求，建立规范的工作流程，健全全过程预算绩效管理运行机制。
(二)结果导向原则。建立绩效目标申报、审核、批复机制，绩效监控和绩效评价指标体系的设计、评价标准的设定、评价方法的选用以及绩效评价的实施，都以绩效目标的实现程度为准则。
(三)推动整合原则。将各省、自治区、直辖市、计划单列市(以下简称省)统筹整合林业改革发展资金的有关情况作为设定绩效目标、绩效评价指标及评价标准的参考因素，推动林业改革发展资金统筹使用，增强地方自主性和灵活度。
(四)分级管理原则。中央负责设定整体绩效目标，实施整体绩效监控、评价和结果运用。各省负责设定区域绩效目标，组织实施本省绩效监控、自评和结果运用。省级以下工作开展情况由省级财政部门和林业主管部门根据工作需要自行规定。
第四条各级各有关部门按照各自职责，做好林业改革发展资金预算绩效管理工作：
(一)财政部和国家林业局的主要工作职责：拟定中央财政预算绩效管理规章制度和规范;国家林业局设定、财政部审核整体绩效目标，财政部和国家林业局审核、财政部批复区域绩效目标;指导、督促省级开展绩效监控;组织实施整体绩效评价工作;根据绩效评价结果，提出改进意见，督促落实整改，实施相关奖惩措施;指导省级预算绩效管理工作。
(二)省级财政部门和林业主管部门的主要工作职责：根据中央有关规定，制定预算绩效管理规章制度细则;设定区域绩效目标，按规定向财政部和国家林业局报送区域绩效目标;开展绩效目标执行监控;组织实施本省绩效自评工作，按规定向财政部和国家林业局报送绩效自评报告;对绩效评价中发现的问题及时整改;指导和监督下级预算绩效管理工作。
(三)省以下财政部门和林业主管部门及具体实施单位等在预算绩效管理中的职责，由各省按照预算绩效管理要求，结合本省预算管理体制及实际工作需要，参照本办法提出具体要求。
第二章绩效目标与监控
第五条林业改革发展资金绩效目标分为整体绩效目标和区域绩效目标。整体绩效目标是指林业改革发展资金在一定期限内预期达到的产出和效果。区域绩效目标是指在省级行政区域内，林业改革发展资金在一定期限内预期达到的产出和效果。
第六条绩效目标应当清晰反映林业改革发展资金的预期产出和效果，与任务数相对应，与资金量相匹配，从数量、质量、时效、成本以及经济效益、社会效益、生态效益、可持续影响、满意度等方面进行细化。
第七条绩效目标设定、审核、下达的依据：
(一)《中华人民共和国森林法》等国家相关法律、法规和规章制度，国民经济和社会发展规划，林业发展规划等。
(二)财政部门制定的预算管理制度、林业改革发展资金使用管理规章制度等。
(三)财政部门中期财政规划、年度预算管理要求和年度预算。
(四)统计部门或林业主管部门公布的有关林业统计数据和财政部门反映资金管理的有关数据等。
第八条区域绩效目标审核结果作为当年林业改革发展资金分配的重要依据。
第九条各级财政部门会同林业主管部门、财政部驻各地财政监察专员办事处(以下简称专员办)根据工作需要和财政部要求实施绩效目标执行监控，重点监控林业改革发展资金使用是否符合预算批复时确定的绩效目标，发现绩效运行与原定绩效目标发生偏离时，及时采取措施予以纠正。
第三章绩效评价与结果运用
第十条整体绩效评价工作由财政部会同国家林业局统一组织实施，省级自评由省级财政部门和林业主管部门负责。根据需要，绩效评价工作可委托中介机构、专家等第三方实施。
第十一条绩效评价的内容：
(一)资金投入使用。主要考核资金使用方向是否符合资金管理办法等相关规定，是否与项目实施方案相符，是否体现了资金统筹整合与促进林业改革发展的有机统一。
(二)资金项目管理。主要考核绩效目标设定、方案制定报送、管理制度建设、资金拨付进度、管理机制创新、有效管理措施、自评开展情况、信息宣传报道、部门协作机制以及相关保障措施等。
(三)资金实际产出。主要根据各省区域绩效目标，从不同支出方向考核资金的实际产出。
(四)政策实施效果。主要考核取得的生态效益和经济社会效益，可持续影响及满意度情况。
第十二条绩效评价的依据除了绩效目标设定、审核、下达的依据外，还应当包括以下依据：
(一)林业改革发展资金整体绩效目标和区域绩效目标。
(二)林业改革发展资金拨付文件、当年使用情况报告、财务会计资料等有关文件资料。
(三)人大审查结果报告、审计报告及决定、财政监督检查报告及处理处罚决定，以及有关部门或委托中介机构出具的项目评审或竣工验收报告、评审考核意见等。
(四)反映工作情况和项目组织实施情况的正式文件、会议纪要等。
(五)其他相关资料。
第十三条绩效评价原则上以年度为周期，根据工作需要，可开展中期绩效评价。
第十四条省级财政部门和林业主管部门对省级自评结果和绩效评价相关材料的真实性负责。
第十五条整体绩效评价和省级自评应当形成绩效评价报告，对资金的实际产出和效果进行客观、公正的描述，对绩效目标实现程度进行判定，围绕实际绩效情况，从政策目标、预算管理、资金分配、支持方式等方面进行绩效分析，从进一步提高绩效的角度查找并分析问题，提出有针对性的建议措施。
第十六条绩效评价结果采取评分与评级相结合的形式。评分实行百分制，满分为100分(具体量化指标附后)。根据得分情况将评价结果划分为四个等级：总分在90分以上(含90分)为优秀;80—89分(含80分)为良好;60—79分(含60分)为合格;60分以下为不合格。
第十七条整体绩效评价结果在全国财政和林业系统内进行通报。上一年度绩效评价结果是分配下一年度林业改革发展资金的重要依据。省级财政部门和林业主管部门建立省级绩效评价结果通报制度和应用机制。
第四章组织实施
第十八条省级财政部门会同林业主管部门于每年1月15日前，根据中央下达的任务计划，结合本省工作实际，研究设定当年林业改革发展资金区域绩效目标，按照财预〔20xx〕163号文件要求填写“区域绩效目标申报表”，报送财政部和国家林业局，并抄送各地专员办。
第十九条国家林业局于每年4月15日前，对当年区域绩效目标进行审核并提出审核意见报送财政部。专员办根据工作需要和财政部具体要求参与区域绩效目标审核工作。
第二十条财政部于每年全国人民代表大会批准预算后90日内，结合有关方面审核意见，对当年区域绩效目标开展审核，审核后的区域绩效目标随预算资金拨款文件一并下达，抄送当地专员办。各地对区域绩效目标进行调整的，应当随林业改革发展资金当年使用情况报告报财政部和国家林业局备案，抄送当地专员办。
第二十一条省级财政部门和林业主管部门于每年6月30日前，组织对上一年度林业改革发展资金使用情况开展本省自评工作，按照财预〔20xx〕163号文件要求填写“绩效自评表”，形成绩效自评报告，送财政部和国家林业局，抄送当地专员办。
第二十二条财政部和国家林业局于每年9月15日前，完成上一年度林业改革发展资金整体绩效评价和通报。专员办根据工作需要和财政部具体要求参与绩效评价工作。
第五章附则
第二十三条中央单位林业改革发展资金预算绩效管理工作参照本办法执行。
第二十四条省级财政部门会同林业主管部门应当根据本办法制定实施细则，报送财政部和国家林业局，并抄送当地专员办。
第二十五条林业改革发展资金用于支持贫困县开展统筹整合使用财政涉农资金试点的部分，预算绩效管理按照有关规定执行。
财政资金绩效审计报告篇9
摘要：随着政府绩效审计在我国的不断发展和深入，财政扶贫专项资金作为政府财政公共支出的一个重要部分，已经越来越受到国家和审计机关的重视，加之财政扶贫专项资金在消除贫困、实现共同富裕方面的重大作用，对财政扶贫专项资金开展绩效审计，也成为一种必然。本文以财政扶贫专项资金为切入点，结合政府的绩效审计，分析对财政扶贫专项资金开展绩效审计的必要性，并给出了相应建议。
关键词：财政扶贫专项资金绩效审计
国是世界上人口最多的国家，经济基础较薄弱，贫困人口较多，消除贫困一直是国家和人民关心的重要问题。我国社会主义现代化建设和改革开放的重要任务之一就是逐步消除贫困，实现共同富裕。财政扶贫专项资金管理和使用的好坏，不仅关系到扶贫工作的成败，更关系到社会的稳定和国家的长治久安。
一、财政扶贫专项资金绩效审计的目标及内容
许多国家把绩效审计的目标定位在评价并改善政府项目的运作，为政府和议会提供相关信息，包括审计发现、审计结论、审计评价以及与被审计单位及其管理和政策有关的审计建议。经济性、效率性和效果性一直是国际上普遍接受的绩效审计三个要素，政府绩效审计是指公共审计机构和审计人员通过审计，对公共资源管理和使用的3e指标情况进行分析评价，并得出绩效审计结论和作出审计建议。其中经济性是指，在保证质量的前提下，项目要以最低的投入或成本达到既定或最优目标，这是从支出或成本的节约方面来进行评价；效率性是指成本和产出的关系，是达到最佳的投入和产出比例，这是从产出或项目目标达到的对比消耗上来进行评价；效果性是指产出或者项目目标的实现程度，实际效果是否和预期的效果一致，这是从完成情况的质量上评价。三者是一个有机的整体，但同时三者也绝不仅仅是简单的算术比。经济性主要侧重于成本和投入，注重节约支出；效率性关注成本和产出的关系；效果性是对项目实际结果与预期结果进行比较，关注的是实现程度大小。经过几十年来绩效审计理论的不断完善和发展，现在国际和国内都有相当部分的最高审计机构或者专家学者认可绩效审计的新5e指标，即经济性、效率性、效果性、环境性和公平性，即在原有的3e指标基础上加入了环境和公平的概念。环境性是指在实施项目或者生产产出的过程中对环境的影响程度，包括正向的改善环境和负向的破坏环境以及损耗资源特别是不可再生资源的程度；公平性是指在实施项目或者生产产出过程中要向所有人提供实现美好生活愿望的均等机会，特别是政府服务行为更是要从促进社会经济发展方面，确保每个人都有平等的机会满足自身发展需求。
具体到财政扶贫专项资金，应首先确认专项资金规模，根据具体项目内容确定审计目标，并在此基础上查明扶贫项目的经济性、效率性和效果性的履行情况，发现扶贫资金使用过程中存在的问题，提出针对性审计建议，确保政府扶贫政策有效执行，提高扶贫资金使用效率。具体包括四个目标：摸清现状、揭示问题、评价效果、提出建议。
“十三五”时期是全面建成小康社会的决胜阶段，随着党中央和国务院对民族地区、边疆地区、贫困地区发展的高度重视和一大批扶贫开发项目的实施，为贫困地区的经济社会发展带来了历史机遇。国家对贫困地区发展越来越重视，政府投入的扶贫专项资金数额逐年上升。对扶贫专项资金的审计应重点关注其支出状况和执行效率，在资金流通合法合规性的基础上，开展必要的项目绩效审计。扶贫专项资金绩效审计重点有以下几个方面：一是以脱贫为出发点，审计扶贫项目，重点关注扶贫资金项目立项审批情况和各级部门对扶贫项目的管理情况。二是以贯彻落实为重点，审计各部门执行情况并作出合理科学的评价。三是以扶贫资金走向为主线，梳理扶贫专项资金在各个环节中的使用状况。四是以促进经济发展为目标，分析扶贫资金的使用效率。
二、财政扶贫专项资金绩效审计过程中存在的问题
（一）对财政扶贫专项资金的绩效审计重视程度不够
财政扶贫专项资金的效率高低影响着扶贫项目的实施结果以及扶贫工作的大局。但现阶段一些审计部门没有重视扶贫资金绩效审计工作，相应的绩效审计评价体系也没有建立，实施效果亦不尽如人意。从近年来审计机关开展扶贫资金审计来看，更多的还是财务收支审计，而真正意义上的、完全的绩效审计项目开展得还不够深入，主要表现有：目前审计仍是以财务收支审计项目为主，更多关注扶贫资金收入、支出和结余情况的合法性、合规性，很少把扶贫资金绩效审计作为一个独立的审计项目来安排实施。尽管在常规的财政财务收支审计中会涉及到绩效，但其经济性、效率性、效果性、公平性和环境性的整体分析和科学评价都不够。
（二）我国扶贫专项资金审计法律制度建设不够完善
专门性扶贫资金审计法律制度是指仅调整扶贫资金审计监督法律关系的法律规范的总和。为推动我国扶贫开发进程，中共中央、国务院制定了《农村扶贫开发纲要（2011―2020）》（以下简称《纲要》），《纲要》要求加强法制化建设，加快扶贫立法，使扶贫工作尽快走上法制化轨道。就扶贫审计领域而言，在国家法律层面并没有专门的审计立法，国家审计署通常是依据一般性审计法律法规和中央部门规范性文件对扶贫资金进行审计监督，地方各级审计机关的依据则是一般性审计法律法规、中央部门规范性文件和地方性法规。
然而，我国的扶贫资金审计立法仍处于空白状态。只有一些中央部门规范性文件，由于中央部门规范性文件对全国各级审计机关的扶贫资金审计工作实践发挥着规范和指导作用，本文仍将其视为研究扶贫资金审计法律制度的基础。扶贫资金审计中央部门规范性文件主要包括：2002年审计署与国务院扶贫开发领导小组办公室联合下发的《关于落实〈中国农村扶贫开发纲要〉做好扶贫资金审计工作的意见》；2004年审计署、国务院扶贫开发领导小组办公室、国家发展与改革委员会、财政部和中国农业银行下发的《关于进一步做好扶贫资金审计、监督工作的意见》。这两份中央部门规范性文件对各级审计机关的扶贫资金审计工作作出了较为具体的要求。
我国扶贫资金审计法律制度的问题主要表现在对扶贫资金的审计监督和对扶贫资金审计权的监督两个方面：在对扶贫资金的审计监督方面，存在扶贫资金审计范围不够明确、扶贫资金绩效责任追究制度不健全等问题；在对扶贫资金审计权的监督方面，存在扶贫资金审计机关的法律责任不明确、扶贫资金审计权缺少权力制约机制等问题。
（三）尚未建立统一的财政扶贫专项资金绩效审计评价体系
财政扶贫资金绩效审计评价指标体系中通常只有经济绩效和管理绩效两个维度，而且在实际开展财政扶贫资金绩效审计评价工作中，大多数只对其中的经济绩效这一维度进行评价，特别是地区县市在开展财政扶贫资金绩效审计评价工作时，指标维度更单一，甚至一些县未按照有关文件要求去开展绩效审计评价工作，或者没有文件、文件不全面。财政扶贫资金使用绩效不同于其他投资项目，不能单纯地从经济绩效这一维度去评价其使用效益，而应该从多个维度去评价，才能使指标体系更加科学合理。
财政扶贫资金管理办法中，尚未作出对财政扶贫资金绩效审计评价指标体系相关操作性的详细条款和规定，在指标体系的评价方面缺乏指导性，在评价内容方面不够科学。由于财政扶贫资金本身产生的经济绩效不大，而更多的是产生社会绩效和生态绩效，但实际开展工作中却常常侧重于经济绩效的评价，而忽视社会绩效和生态绩效等评价，在现有相关研究成果中，所构建的指标体系普遍都存在评价内容不科学和缺乏整体性问题。
三、财政扶贫专项资金绩效审计的建议
（一）重视财政扶贫专项资金的绩效审计
各级审计机关要认识到财政扶贫专项资金绩效审计的重要作用，强化绩效审计意识。扶贫专项资金是有限的，但其承担的责任是巨大的，这就需要审计机关用监督和报告的形式对扶贫专项资金进行管理，提高扶贫专项资金的使用效率。对扶贫专项资金进行绩效审计是提高政府行政效率的重要途径和减少腐败的必须措施。应健全绩效审计报告与绩效审计结果公告制度。此外，应加大对农业专项资金绩效审计报告与结果的公告披露力度，农业专项资金绩效审计报告一定要客观公正、实事求是，对于被审计部门存在的问题应该明确指明，从体制、制度以及政策措施层面发现、分析和解决问题，更好地发挥农业专项资金审计的国家善治目的。
（二）完善我国扶贫专项资金审计法律制度建设
完善我国扶贫专项资金审计法律制度建设，首先，要明确扶贫资金的审计监督范围，具体来说包括以下几个方面；一是从立法上明确扶贫资金的审计比例；二是建立其他类扶贫资金进入政府审计的程序；三是在执行中科学制定扶贫资金审计计划。其次，要健全扶贫资金绩效责任追究制度。审计机关进行扶贫资金绩效审计的目的不仅仅是为了扶贫资金效益的评估和报告，更为重要的是对扶贫资金效益问题的揭露和预防。要求审计机关履行扶贫资金绩效审计职责，必须落实扶贫资金绩效审计的法律责任，而法律责任的认定和追究也是审计机关履行扶贫资金绩效审计的重要内容。不仅要明确审计机关对扶贫资金绩效问题的问责权力和扶贫资金绩效审计法律责任的认定标准，还要确定扶贫资金绩效审计法律责任的类型。再次，要明确扶贫资金审计机关的法律责任，从立法上增强对扶贫资金审计工作的约束性并明确扶贫资金审计工作的法律责任主体。
（三）建立健全财政专项资金绩效审计评价体系
绩效审计评价的关键就是绩效审计评价指标体系，不论是前期数据采集，还是后期审计程序执行，都是围绕评价指标体系而展开的。绩效审计评价指标体系是绩效审计最基本且最重要的一项内容，它为审计人员提供审计评价参考标准，使审计人员能根据实际情况与预期标准之间的差异来进行客观合理评价，使审计信息筛选从无序走向有序，从杂乱无章变得系统规范。
由于公共财政扶贫体系机构庞大、复杂、分散，社会公众依靠自身的力量无法从事一些大型公共扶贫项目，于是委托政府相关部门代为行使公共权力来管理扶贫工作，此时就产生了社会公众和政府部门之间的财政扶贫委托关系。为了防止各级政府部门在行使权力时，利用信息不对称而进行逆向选择或产生道德风险的行为，私自占用、延期滞留、虚报冒领、挤占挪用扶贫资金而损害广大公众的利益，有必要建立一套财政扶贫专项资金绩效审计评价监督机制，以加强对扶贫工作和扶贫资金使用情况的审计监督。
在建立财政扶贫专项资金的绩效审计评价体系过程中，要保持绩效评价的严谨与客观，面对具体的绩效审计项目要因地制宜，在建立指标体系的过程中要遵循可比性、可操作性、全面性等基本原则。可以基于平衡计分卡的四个维度，建立绩效审计评标体系，四个维度分别是经济维度、效益维度、效果维度、生态维度。每个维度可以设计两到三级指标。如项目绩效审计中，经济维度可以设计项目建设资金使用经济性、项目管理资金使用经济性等二级指标，其下可以设置固定资产使用率、财务费用预算节约率等三级指标来评价经济维度。对于财政扶贫资金绩效审计评价体系的构建，仁者见仁智者见智，需要因地制宜，但是其本质都应围绕着绩效审计的目标进行。
参考文献：
[1]王代轩.关于加强扶贫资金管理使用的审计思考[J].审计月刊，2012，（12）.
[2]刘家义.论国家治理与国家审计[J].中国社会科学，2012，（6）.
[3]吕岚.财政资金绩效审计浅析[J].商业会计，2008，（21）.
[4]刘家义.认真履行审计监督职责促进经济发展方式转变[J].审计研究，2010，（5）.
财政资金绩效审计报告篇10
关键词:绩效审计;发展历程;战略思考
温家宝总理日前在政府工作报告中提出,要大规模增加政府投资,实施总额4万亿元的两年投资计划。如何确保这4万亿资金用好、用实、用出效益,也就是如何把钱用在刀刃上,杜绝损失浪费,引起了人大代表以及百姓的热议。人大代表所强调的加强4万亿投资监管的三个关键点之一就是跟踪审计。因此日前应当采取积极措施,解决当前阻碍绩效审计发展的问题,全面推动绩效审计的发展,为中国经济发展保驾护航。
一、中国绩效审计的历史实践与特点
(一)绩效审计实践的三个阶段
1.审计署成立初期至20世纪80年代末。审计机关积极开展了绩效审计理论研究和试点工作,提出:“从财务审计入手,加以分析,落脚到经济效益。”据1984年审计资料记载,当时,全国有22个省、市、自治区的270个县以上审计局,对1263个部门和被审计单位进行了试审,试审中充分注意到经济效益问题,诸如:天津铁厂经济效益审计报告、湖北省两户纺织企业效益审计报告、辽宁卷烟厂效益审计报告、山西小氮肥行业经济效益审计报告、鞍钢和山东审计局关于企业内部控制制度评价报告,都是当时比较典型的经济效益审计实例。
当年,全国审计机关共审计出各类问题总金额30692万元,其中属于经济效益差的是9195万元,通过试审,对改善企业经营管理,提高经济效益,增收节支起了积极作用。20世纪80年中期以后,绩效审计基本处于停滞状态。
2.20世纪90年代。1991年初,全国审计工作会议要求:“各级审计机关都要确定一批大中型企业进行经常审计,既要审计财务收支的真实性、合法性,又要逐步向检查有关内部控制制度和经济效益方面延伸,并作出适当的审计评价,推动经济效益的提高。”
在这个时期,中国审计机关还结合宏观经济财务收入审计,开展了一些事后来看带有宏观经济效益审计性质的经济监督活动。
3.加入wto后的绩效审计情况。在专项资金投资项目审计方面,开始注入了绩效审计内容,如进行了绩效调查审计,在外资审计领域,明确提出其审计目标是提高外资使用效益。不少地方审计机关积极制订计划,在投资项目和专项资金等财政投入较多的部门,实施绩效审计,取得一定成效,向审计现代化迈出可喜一步。
(二)中国绩效审计特点
绩效审计走进中国这些年,理论研究和实践活动尽管时断时续,然而,它仍然体现了自己的特点。
其一,根据中国不成文和成文(《审计法》)法律条文关于“真实、合规、效益”的规定,把绩效审计与财务审计结合起来,或更严格意义上说,绩效审计寓于财务审计之中。其二,主要以国有企业为审计对象,即是微观经济领域的效益审计,且较多地集中在其财务成果的分析上,对经济活动审计评价的深度和广度都需要进一步开拓。其三,绩效审计主要由企业内部审计机构进行,国家审计机关尽管试验性地实施了一些绩效审计,但与内审机构比要少。其四,事后审计多,事前审计尚不多见,而事中审计,即对经济活动过程中的控制和调节,以推动被审单位改善未来经济效益,实现其潜在利益则更为少见。
(三)绩效审计的初步成效
其一,通过对国有企业绩效审计或调查,初步摸清了被审单位资金运行的效益情况及存在的主要问题;其二,一定程度上促进了企业的经济效益的提高;其三,一定程度上改善了被审企业的内部控制制度;其四,一定意义上开拓了政府审计领域;其五,专项资金审计或审计调查、基建项目审计或审计调查对未来绩效审计发展,具有典型意义。
(四)中国绩效审计存在的问题
1.在现行审计体制下,中国审计机关自成立以来就一直围绕着党政工作中心实施审计监督工作,显然这种对国家审计的定位就在一定程度上影响了审计监督朝服务于人大立法监督方向的转移。
2.在现行审计体制下,审计监督的对象、范围、目标、结果等往往受某个或某些大权在握的领导的个人意志所左右。在现行审计体制下,决定审计根本大事和工作重点的决策者必然是政府首长而不是审计机关自己。这样审计工作的安排就与政府首长工作职责、政绩评价甚至个人偏好有直接或间接的关系。
3.在现行审计体制下,目前绩效审计主要面临的问题之一,就是对审计出的问题没有明确的责任追究机制。
4.中国的现行审计体制不利于绩效审计的发展。当前绝大多数的预算决策及项目投资的决策和使用权集中在政府或个别负责人手中,权力的集中往往伴随着权力运作上缺乏透明度,如再得不到有效的监督制约,既容易产生权钱交易等腐败行为,又容易纵容决策随意性和长官意志等现象发生,从而无可避免地使财政资金出现巨大的浪费和损失。由于许多问题与政府行为有关,审计机关也无可奈何。
5.国家审计机关对在中国条件下,如何实施绩效审计,缺乏一个战略性认识,缺乏一个系统、完整的具有战略性、宏观性的思路,缺乏一部战略性发展规划。绩效审计方面有组织的理论探讨、人才培训很是欠缺。
二、中国发展绩效审计的战略思考
(一)应用符合中国国情的战略目光,重新认识绩效审计在中国审计的地位
我们讲的中国国情,自然是中国审计直面的国民经济活动,要点有二:一是国民经济发展中长期存在的高速度低效益且重速度轻效益问题;二是经济活动中存在的大量严重违纪违规、经济犯罪问题,这两个问题给国民经济所造成的后果和危害是一样的,长时间以来,人们对国民经济发展中的低效益,甚至不讲效益,不认识,甚至熟视无睹。
在中国发展绩效审计,可以说是为解决国民经济发展低效益、轻视效益问题,找到其中一条出路。人们称审计者是经济医生,我希望经济医生把绩效审计作为中医药方,对中国国民经济低效益采用既治标又治本的中医疗法,而把财务审计作为头疼医头、脚疼医脚、应紧应急的西医药方,对经济活动中的违纪违规、经济犯罪,采用西医疗法。只要尽我所能,定有成效。
(二)宏观绩效审计范围和重点
1.财政预算支出计划审计。通过审计弄清有无因支出范围和用途计划不当而可能造成损失浪费现象,这种事前审计是把其作用在预算过程中,从源头上提高财政资金的节约度。
2.财政决算审计。通过对财政预算执行结果的审计,弄清被审单位所花费的财政资金是否获得了效益,这种事后绩效审计的作用在于帮助被审单位总结经验,挽回效益方面损失,从而促进财政资金运行的有效性,或潜在效益。
3.投资项目审计。是对国家投入的建设资金经过投资活动取得的有用效果进行审核和评价。投资项目效益审计标准是:(1)是否以最低的消耗、最少的投资、最好的质量和最快的速度形成最大的综合生产能力;(2)能否提高社会劳动生产率,降低投产后的生产成本和提高产品质量,加快投资回收;(3)能否为国家提供最大效益,这是杜绝中国民经济发展低效益最重要之渠道。
4.金融审计,即主要对信贷项目计划执行及其结果的审计,在中国金融行业,贷款项目没效益甚至副效益“打水漂”问题十分惊人,审计机关除着力审计其违纪违规、内外勾结的经济犯罪案件外,势必要把对贷款项目效益审计提到日程,这也是解决经济发展低效益的非实行不可的举措。
5.税收审计。通过绩效审计弄清税源流失所造成的损失,以提高税收率。
6.专项资金审计。国家专项资金繁多,审计机关应根据实际情况,选择带有典型主义的资金项目,通过绩效审计,提高其资金使用效果。
(三)微观绩效审计范围和重点
对其绩效审计范围主要是:(1)评价企业效益的指标状况,诸如对活劳动的经济效益指标(包括生产率与工资利润率),物化劳动的经济效益指标(包括单位产品原材料消耗率和单位设备产品率),劳动占用量和劳动消耗量的综合效益指标(资金利润率和成本利润率)等的评价;(2)经济效益指标体系计划管理情况;(3)经济活动分析制度和内部控制制度的建立和健全情况。通过绩效审计,确保企业潜在经济效益的实现。
(四)加强绩效审计立法
绩效审计急需强调人大立法监督。从绩效审计的产生和实质看,绩效审计是为了提高政府预算和公共资金支出的透明性和有效性,是为了增强对政府受托经济责任更深层次的评价与监督,这显然就有利于加大对政府公共权力约束的力度,这也正是建立良好宪政所需要的。要积极探讨适合绩效审计的一套完整的评价方法和标准,使绩效审计的监督成效公平、公开。
(五)加快绩效审计人才培训
一个有效的绩效审计工作者,必须具备宏观经济知识和意识;具备宏观透视能力和较强的信息意识;具备高度敬业精神和社会责任感;具备专业竞争能力和判断力。这些应当是绩效审计人才培训要实现的目标,也是绩效审计工作者为之奋斗的目标。
(六)学习和借鉴西方先进绩效审计经验
西方工业化国家的绩效审计经过半个多世纪的发展,已进入一个更为现实的阶段,它们的绩效审计成功经验,同样是人类的宝贵财富,必将为我发展绩效审计以启迪。
合理安排,循序渐进,逐步摸索绩效审计新路子,创建一套适合绩效审计的操作模式与报告模式。绩效审计是更高层次的审计监督,由传统的财务收支审计向绩效审计发展,已成必然。但就中国目前的经济社会发展水平、对经济秩序状况以及审计工作质量和人员的总体素质而言,要达到这方面的要求,还有很长的路要走。
参考文献: