金融资产减值篇1
1金融资产减值会计处理的相关意义
第一，保证会计处理的稳健性。当今的金融市场存在强烈的竞争性，企业在进行生产和经营的过程中会面对一定的风险，企业想要避免风险所带来的不利影响，保证企业自身的稳定发展与合理运行，就要在会计处理工作中保证相应的稳健性。企业只有在金融资产减值会计处理中保证相应的稳健性，才能做好会计工作。稳健性会计处理原则能提高金融资产减值会计工作的真实性，使企业资产与自身实力保持一致。第二，有利于监管部门开展工作。企业或公司在进行上市准备的过程中，金融资产减值会计处理工作可以有效地防止企业操纵利益，可以很好地保护投资者的自身利益。监管部门在对企业进行监管的过程中，可以要求企业在金融资产减值会计处理过程中提交相应的报告信息与财务报表，以此保证会计处理的真实性。第三，保证会计工作的客观性。金融资产减值会计处理的相关工作，是以相应的会计制度为基础的。根据《新企业会计制度》的规定，金融资产减值会计处理的不实性明显降低，会计工作受到的干扰因素明显减少，保证了工作的客观性。
2金融资产减值会计处理的相关实施
金融资产减值会计处理工作经常受到内部因素与相应的外部环境因素所影响，并且存在相应的问题亟待解决，主要体现在金融资产减值会计处理中的利益操纵上。因此，目前金融资产减值会计处理工作的具体实施，可以从以下几个方面进行入手：
2.1持有至到期的资产处理工作相关的企业如果将相应的投资资产进行持续持有，将资产持有到规定日期，这时的金融资产就可以被称作是至到期资产投资，至到期金融资产带有一定的非衍生性。至到期金融资产在金融市场中具有一定的无报价特征，相应的金额回收能够进行很好地确定。在对至到期金融资产进行相应的减值会计处理的时候，要将企业内部账面上的账面价值进行相应的消减，减至企业自身预计的现金流数目，再将所减去的金额计入企业的相关内部损益中。如果企业的金融资产自身的价值出现了一定的变化情况，甚至有所上升的时候，就需要对此前的金融资产减值会计处理进行反向操作。这种反向操作也被称作是回转操作，会计人员在进行回转操作的过程中要使回转操作后企业的账面价值在减值工作的准备之下。
2.2可出售资产减值处理金融资产在分类中，有一类就是可进行相关出售的资产，在对可出售资产进行减值处理的时候，要遵循一定的要求与规定。会计人员在进行可出售资产的减值处理工作时，首先就要对可出售资产进行一定的测试工作，主要是测试可出售资产自身的账面价值，为下一步的工作进行铺垫。会计人员在进行具体操作的时候，在确定可出售资产自身的减值损失的时候，可以依据公允价值的变动情况来进行相应确定。如果公允价值呈下降趋势，可出售金融资产就有很大几率出现减值情况；如果公允价值成上升趋势，那么可出售金融资产的减值工作就要进行相应的回转操作。
2.3根据公允价值进行操作的资产在金融资产中，有一类金融资产是以公允价值为标准进行相应的计量与分析的，在对这一类金融资产进行减值会计处理的时候，无需对其进行二次计提减值。会计人员虽然无需对这类资产进行二次计提减值，但是在实际工作中也不能不进行内部减值处理工作。会计人员在进行实际操作的时候，要将这一类金融资产与可出售金融资产进行一定的区分与对比，这两种金融资产虽然在计量方式中具有一定的相似之处，但是可出售金融资产由于可以在金融市场的内部进行一定流动，所以公允价值对其自身的意义与作用相对较小。会计人员在具体的操作中要对这一类金融资产进行公允价值计量，以公允价值的变动为相应依据，还要在进行处理的过程中将这类资产的变动情况计入当期的损益之中。
2.4对金融资产减值会计处理进行测试这里所指的测试，也被称作组合测试，组合测试在金融资产减值的会计处理中介于减值与正常之间，需要相关的会计人员进行合理操作。会计人员在进行相关操作的时候，要对金融资产进行相应的分组，还要结合信用风险的相关因素对其进行一定的指导。此外，会计人员还要对金融资产的现金流进行合理的预估与分析。在进行预估分析的时候，会计人员要对过往的金融数据进行一定程度的分析，这样可以保证现金流预估分析的准确性与可靠性。在进行测试的过程中，会计人员要保证所选取和所参考的数据具有一定的合理性与准确性，还要在具体的测试工作中遵循相应的金融规范进行操作，这样才能保证金融资产减值会计处理测试的有效性。
2.5确认金融资产减值要对金融资产进行相应的减值会计处理，还需要做好相应的确认工作。企业要做好账面价值的检查工作，还要有相关的数据进行分析，如果企业内部的金融资产出现了减值情况，就需要会计人员对减值的相关损失进行确认。会计人员如果认为企业的现金流对金融资产有不良影响，或者企业债务人在财务工作方面存在相应缺失，出现了相应的财务违约现象等，就可以确认金融资产已经出现了减值现象。这时，就需要会计人员进行相应的计提减值准备工作，来保证金融资产减值会计处理的有效实施。
3如何做好金融资产减值会计处理工作
第一，完善会计环境。企业想要做好相应的金融资产减值会计处理工作，就需要对会计环境进行一定的合理完善。某企业为了做好金融资产减值会计处理工作，对资产损益表进行一定改进与完善，并且在会计工作的具体要素之中增加了损失项与利得项。这两项要素的增加，很好地反映了该企业的当期收益，并且可以将该企业的净利润更加清晰、直观地体现出来。此外，该企业还将原有的利润表进行创新，应用更加全面的收益表进行替换，着重突出该企业在经营过程中的全面收益及具体的生产经营情况。由于该企业对会计环境进行了相应的合理完善，使该企业的金融资产减值会计处理工作得到了有效的保障，在实施过程中也变得更加合理，促进了企业的深化发展。
第二，提高会计人员素质。金融资产减值会计处理工作的实施，离不开高素质的会计人员，只有会计人员具备一定的素质和业务能力，才能在金融资产减值会计工作中保证该项工作的具体实施。某企业为了加强内部金融资产减值会计处理工作的实施开展，对企业内部的会计人员进行素质提升。该企业专门聘请了专业化程度较高的会计师来对员工进行培训，帮助会计人员加深对金融资产减值会计处理工作的正确认识和深化理解。除了加强对会计人员的理论培训之外，还将该项工作中容易出现的问题进行着重分析，帮助会计人员把握这项工作的特点与难点。该企业的管理者在会计人员参加培训之后，对会计人员进行相应的考核，除了侧重会计人员对金融资产减值处理的理论知识与相关思维之外，还要看其在实际的工作中操作情况如何。由于该企业加强了对内部会计人员素质的提高，保证了企业金融资产减值会计处理的合理开展，对于企业的正常运行及深化发展起到了积极的促进作用。除了上述两点之外，有关部门还要针对金融环境的不断变化制定相应的规定与政策，以此指导金融资产减值会计处理的开展。
4结语
金融资产减值篇2
关键词：后金融危机时代；金融资产；减值
中图分类号：F831.5文献标识码：a文章编号：2096-0298(2016)04(a)-077-02
1紧跟国际准则正确定位
后金融危机时代，面对金融资产减值暴露出的诸多问题，对金融资产减值的改革迫在眉睫，我们除了要加强自身内部改革之外，首先应该考虑的是借鉴国际准则方面最新出台的规定，对于国际会计准则理事会最新颁布的新模型，改变以前在金融减值损失发生之后才计提的方法，要求企业提前预测、估计金融资产情况，预测发生减值时计提减值损失。虽然这种方法能够及时反映风险“，摊平”信用损失、谨慎地反映企业的资产质量和风险状况，也便于投资者了解金融资产减值的更多信息。但是，它是在后金融危机时代背景下促成的，尽管预期损失模型在理念上先进，但其计提损失的方法与权责发生制相矛盾，也不能解决顺周期效应问题，该方法提前确认不可靠的事项，而一旦发现该事项影响并不是如此严重，甚至是根本就不存在，再毫无限制地加以转回，无疑是违背了会计计量的基本原理。并且，实际执行障碍众多，操作难度很大；在实务中技术操作层面，对于减值转回、预计现金流量模型中数据的测算以及配套数据库的建立等问题考虑不够成熟，缺乏广泛的可行性。但长期以来，我国会计准则一贯坚持会计信息要准确、真实，在这样的要求下，实际损失法虽然不能及时反映金融资产减值情况，但也绝对不是金融资产减值问题爆发的主要原因。后金融危机时代面对国际金融资产减值的改革，我们需要冷静思考，全面分析新金融工具存在的利弊，结合我国国情取其精华，去其糟粕，在金融资产减值方面对于减值损失的计提还应该在坚持实际损失法的前提下，借鉴国际准则，加强金融资产减值在确认方面的约束，要做出更详细、更具体的要求，还要及时掌握导致金融资产减值发生的有利因素、不利因素，及时做出估计和披露。在人力、财力各方面全面支持关于金融资产减值的改进，并积极献计献策，提出更好的改进方法。
2加强国内经济制度建设
2.1强化国内市场经济制度建设
我国的市场经济呈现出越来越复杂、多元化的趋势。市场经济的自我微观调控、修复能力本身就不是万能的，在后金融危机时代背景下市场经济错综复杂，自我恢复能力崩溃，更需要市场经济以外的国家宏观调控，政府积极参与经济治理，加强市场经济制度的建设，比如金融资产减值损失在确认、计量时没有统一的标准，难以合理估计金融资产的价值，造成金融资产减值计提不准确，严重影响会计信息的质量，为此，国家就应该加强经济制度建设，全面利用计算机网络信息技术出台相关政策统一标准、建立健全金融资产的价格信息平台，使企业有章可循，使相关监管部门更具权威性。同时，改进已发生损失模型，避免识别滞后性。预计损失法的颁布本就是针对已发生损失法在信息察觉方面的滞后性，缓解已发生损失法的顺周期效应。在后金融危机时代，如果不对此滞后性做出反应，可能会加重金融危机的深度。因此，可对原有模型进行改进，例如相关机构应该进一步提供识别损失事件发生的操作指南，避免滞后集中。还有关于确认贷款损失，应进一步规范贷款损失的转回要求和时点等。再适当地对信贷领域进行调整，避免大规模的银行资金流出，防止资产价格特别是房地产价格过快上涨。
2.2完善相关法律法规准则
金融资产减值爆发的诸多问题主要的原因就是相关准则、法律法规存在漏洞，我们除了要加强经济制度的建设外最要紧的就是要完善相关法律法规，强化多层次的监督机制，规范相关行业行为。后金融危机时代完善金融资产减值的相关法律法规，一方面，要适当借鉴国际会计准则的最新规定，比如，因货币时间价值的变动而引起的金融资产减值损失，在以后的会计年度内不得转回，还有在金融资产减值损失转回时无法明确表明损失转回的原因，就应该用追溯调整法来解决等；另一方面，就是完善我们已有的准则，对判断金融资产是否存在减值的客观条件、减值迹象做出更加详细、更精准的解释及规定，还有金融资产减值损失转回的会计年度，不能任由企业选择来分摊风险以及在转回时最高限额的确定。要强化概念，加重客观条件的约束，减少人为的主观判断空间。除此之外，在金融资产减值计提过程中，最主要的就是准确计算可收回金额的大小，但在实际操作中可能会遇到如何确定金融资产销售价格和处置费用等问题。在我国《企业会计制度》和相关准则中并未见有明确定义，这一点我们应该借鉴国际相关准则的规定。还有，关于确定金融资产的使用价值，即对金融资产持续使用直至寿命终结所产生的现金流量进行估计时的折现率，这是可收回金额在计算过程中最难确定的一个指标，也是企业在对某项金融资产进行购买或者投资时需要的必要报酬率。但是，在后金融危机时代市场经济瞬息万变，各种不稳定因素的存在，使得从经济市场中取得折现率的相关信息不仅困难而且极不准确，所以，关于折现率的计算问题就应该在准则中明确提出不同情况下采取不同的计算方法，比如报酬率、加权平均资本成本率等。
2.3提高从业人员职业道德专业技术水平
首先，应该加强相关从业人员的文化素质教育，不仅只是在概念上理解，更重要的是从实践中发现、培养优秀的会计、审计等专业人员，要求从业人员不仅专业理论知识扎实，更要具备良好的思想品德，能在实战中带着这种优良作风灵活应变，适应环境，紧随环境的变化做出最好最快的决定，尤其是相关岗位在任用工作人员的时候务必要选择品行端正，思想觉悟高的人员。其次，提高从业人员的业务素质。比如作为一名合格的会计人员应该要有较高的专业知识，比如基础会计、财务会计、会计准则等相关知识，这是从业人员在进行职业判断时所需要掌握的基本技能，也是会计人员应具备的从业知识。同时，在如今的计算机网络科技时代还要提高从业人员的计算机操作技能，在使用网络数据信息时，能熟练掌握相关网络操作技术，并且全力支持技术创新，这样才能提高自身的业务素质，才能更好地解决新问题。同时，还要不断学习国家财经法规及审计、税法、统计、电算化、经营管理等方面的规定。不断给自己充电，充实专业知识和非专业的相关知识，全面发展，做一个工作达人。最后，还应该提高从业人员后期专业技术知识的补充学习能力，加强相关人员的后期继续教育，可以利用多媒体网络技术资源实行网络授课，也可以开办相关的培训补习班，极力提高整个从业队伍的专业技术水平，让更多的人不仅拥有高学历、多资格证等硬件能力，而且还拥有丰富的从业经验和实际业务处理、应变能力，比如，在后金融危机这一特殊金融时代，对金融资产减值问题的准确处理就是对从业人员专业技术水平能力的最佳考验。
参考文献
[1]高保耀.后金融危机时代资产减值的再审视[J].财会月刊,2010(10).
[2]李桂萍.金融危机背景下金融资产减值准则问题研究[J].财经之窗,2010(5).
[3]刘建中,丁乾桀.预期损失模型的应用局限与对策[J].会计之友,2012(1).
金融资产减值篇3
关键词：金融资产；金融资产减值；新准则
一、
新《企业会计准则》于2006年并于2007年在上市公司率先推行，随后得到全面推广。新准则包括1项基本准则和38项具体准则，其不仅首次提出“金融资产”一词，还对资产减值及其会计核算方面的内容做以探讨。新准则体系下，企业资产被重新分类，资产减值准备的核算也成为其中一大亮点，而在企业会计实务中，金融资产减值方面的问题经常出现，则探究资产减值及其会计核算理论、实践内容便显得十分必要。
二、金融资产减值的性质
国务院颁布的《企业财务会计报告条例》和财政部颁布的《企业会计准则》采用了未来经济利益观对资产进行了定义：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的未来可收回金额或者价值低于账面金额时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值，并把资产的账面价值减记至可收回金额。企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值，计提减值准备。企业持有的金融资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此不再符合资产的确认条件，按照费用的确认条件，应当将金融资产减值确认为费用，计入当期损益。www.133229.com
三、金融资产发生减值的判断
企业在判断金融资产是否发生减值时，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项：（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
四、金融资产减值的会计处理的实施
鉴于减值准则在内容上比较宽泛抽象，执行起来难度较大，可能会导致企业提供的会计信息质量低下，缺乏可靠性和可比性，因此需要会计主管部门或金融企业监管机构依照准则并结合我国现行实务确立相应的程序或标准指南，以进一步规范金融企业的减值会计。从实务角度考虑，在制定相关指南时需要关注如下几个方面：
1.减值客观证据的界定。对于债务人，准则列举了诸如对方发生严重财务困难、进行财务重组、违反合同等客观证据；对于被投资方，准则列举了因出现财务困难而无法在活跃市场继续交易、环境发生重大不利变化导致投资方可能无法收回投资成本，以及公允价值发生严重或非暂时性下跌等客观证据。对于组合测试，准则要求根据公开的数据对预计未来现金流量进行评价，并列举了债务人支付能力恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物价格明显下降、所处行业不景气等。国际会计准则还强调在判定减值是否发生时不应依据单一的、孤立的事件，而应是几项事件的合并效应。这在制定会计政策时也应注意，以提高减值判断的准确程度。事实上，这些判断大体类似于资产的风险分类，可以与后者结合起来。
2.关于现值计量模型。现值模型主要适用于按摊余成本核算的金融资产和按成本核算的可供出售金融资产。对于前一类金融资产，折现率与资产当前所采用的折现率一致，不需要单独确定。对于后者，准则要求按照类似金融资产的市场收益率进行确定。由于这类资产多为权益投资类，具体如何确定类似金融资产及其市场收益率，存在极大的操作空间和弹性，需要进一步明确。在预计未来现金流时，如何界定时间范围，如何评估现金流在各个时点的不确定性，均需要提供指南。
3.关于组合测试。准则允许对金额不重大的资产直接进行组合测试，由此大大降低了评估成本。由于组合测试在性质上是对介于正常和减值之间的一种过渡，本身不够精确，为了避免被滥用，主管部门需要对以下几个方面进行规范：（1）确定重要性标准，准则只允许金额不重大的金融资产直接进入组合测试，如何确定金额重大与否，需要进一步明确；（2）提供分组依据，准则要求根据信用风险特征确定金融资产组合，还需要提供有关信用风险的分类指导；（3）现金流的预计，对金融资产进行组合测试主要是根据基于历史损失的经验数据对未来现金流进行估计，如何确保经验数据的可靠性和相关性、对于经验数据不充分的企业如何确定损失率等，均需要制定相关的程序和标准。
参考文献：
[1]仲维生.可供出售金融资产公允价值变动与减值会计处理[j].市场周刊(理论研究),2009,(3).
金融资产减值篇4
关键词：金融资产；金融资产减值；新准则
一、引言
新《企业会计准则》于2006年并于2007年在上市公司率先推行，随后得到全面推广。新准则包括1项基本准则和38项具体准则，其不仅首次提出“金融资产”一词，还对资产减值及其会计核算方面的内容做以探讨。新准则体系下，企业资产被重新分类，资产减值准备的核算也成为其中一大亮点，而在企业会计实务中，金融资产减值方面的问题经常出现，则探究资产减值及其会计核算理论、实践内容便显得十分必要。
二、金融资产减值的性质
国务院颁布的《企业财务会计报告条例》和财政部颁布的《企业会计准则》采用了未来经济利益观对资产进行了定义：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的未来可收回金额或者价值低于账面金额时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值，并把资产的账面价值减记至可收回金额。企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值，计提减值准备。企业持有的金融资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此不再符合资产的确认条件，按照费用的确认条件，应当将金融资产减值确认为费用，计入当期损益。
三、金融资产发生减值的判断
企业在判断金融资产是否发生减值时，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项：（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
四、金融资产减值的会计处理的实施
鉴于减值准则在内容上比较宽泛抽象，执行起来难度较大，可能会导致企业提供的会计信息质量低下，缺乏可靠性和可比性，因此需要会计主管部门或金融企业监管机构依照准则并结合我国现行实务确立相应的程序或标准指南，以进一步规范金融企业的减值会计。从实务角度考虑，在制定相关指南时需要关注如下几个方面：
1.减值客观证据的界定。对于债务人，准则列举了诸如对方发生严重财务困难、进行财务重组、违反合同等客观证据；对于被投资方，准则列举了因出现财务困难而无法在活跃市场继续交易、环境发生重大不利变化导致投资方可能无法收回投资成本，以及公允价值发生严重或非暂时性下跌等客观证据。对于组合测试，准则要求根据公开的数据对预计未来现金流量进行评价，并列举了债务人支付能力恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物价格明显下降、所处行业不景气等。国际会计准则还强调在判定减值是否发生时不应依据单一的、孤立的事件，而应是几项事件的合并效应。这在制定会计政策时也应注意，以提高减值判断的准确程度。事实上，这些判断大体类似于资产的风险分类，可以与后者结合起来。
2.关于现值计量模型。现值模型主要适用于按摊余成本核算的金融资产和按成本核算的可供出售金融资产。对于前一类金融资产，折现率与资产当前所采用的折现率一致，不需要单独确定。对于后者，准则要求按照类似金融资产的市场收益率进行确定。由于这类资产多为权益投资类，具体如何确定类似金融资产及其市场收益率，存在极大的操作空间和弹性，需要进一步明确。在预计未来现金流时，如何界定时间范围，如何评估现金流在各个时点的不确定性，均需要提供指南。
3.关于组合测试。准则允许对金额不重大的资产直接进行组合测试，由此大大降低了评估成本。由于组合测试在性质上是对介于正常和减值之间的一种过渡，本身不够精确，为了避免被滥用，主管部门需要对以下几个方面进行规范：（1）确定重要性标准，准则只允许金额不重大的金融资产直接进入组合测试，如何确定金额重大与否，需要进一步明确；（2）提供分组依据，准则要求根据信用风险特征确定金融资产组合，还需要提供有关信用风险的分类指导；（3）现金流的预计，对金融资产进行组合测试主要是根据基于历史损失的经验数据对未来现金流进行估计，如何确保经验数据的可靠性和相关性、对于经验数据不充分的企业如何确定损失率等，均需要制定相关的程序和标准。
参考文献：
[1]仲维生.可供出售金融资产公允价值变动与减值会计处理[J].市场周刊(理论研究),2009,(3).
金融资产减值篇5
关键词:可供出售金融资产;资产减值
一、可供出售债务工具投资减值的确认与账务处理
当可供出售债务工具投资的可收回金额低于其账面价值时,即表明可供出售金融资产发生了减值,企业应当确认资产减值损失,并把资产的账面价值减记至可收回金额。按应减记的金额,借记“资产减值损失”科目,贷记“可供出售金融资产-公允价值变动”科目。
例1:2008年1月1日,皇明公司按面值从债券二级市场购入星海公司公开发行的债券10000张,每张面值100元,票面利率3%,划分为可供出售金融资产。2008年12月31日,该债券的市场价格为每张100元。2009年,星海公司因投资决策失误,发生严重财务困难,但仍可支付该债券当年的票面利息。2009年12月31日,该债券的公允价值下降为每张80元。皇明公司预计,如星海公司不采取措施,该债券的公允价值预计会持续下跌。2010年,星海公司调整产品结构并整合其他资源,致使上年发生的财务困难大为好转。2010年12月31日,该债券(即星海公司发行的上述债券)的公允价值已上升至每张95元。假定皇明公司初始确认该债券时债券实际利率为3%,且不考虑其他因素,则账务处理如下:
2008年1月1日购入债券
借:可供出售金融资产――成本100万
贷:银行存款100万
2008年12月31日确认利息、公允价值变动
借:应收利息3万
贷:投资收益3万
借:银行存款3万
贷:应收利息3万
债券的公允价值变动为零,故不作账务处理。
2009年12月31日确认利息收入及减值损失
借:应收利息3万
贷:投资收益3万
借:银行存款3万
贷:应收利息3万
借:资产减值损失20万
贷:可供出售金融资产――公允价值变动20万
由于该债券的公允价值预计会持续下跌,皇明公司应确认减值损失。
2010年12月31日确认利息收入及减值损失转回
应确认的利息收入=(期初摊余成本100万-发生的减值损失20万)×3%=2.4(万元)
借:应收利息3万
贷:投资收益2.4万
可供出售金融资产――利息调整0.6万
借:银行存款3万
贷:应收利息3万
减值损失回转前,该债券的摊余成本=100-20-0.6=79.4(万元)
2010年12月31日,该债券的公允价值=95(万元)
应回转的金额=95-79.4=15.6(万元)
借:可供出售金融资产――公允价值变动15.6万
贷:资产减值损失15.6万
二、可供出售权益工具投资减值的确认与账务处理
可供出售权益工具投资减值时,即使该金融资产没有终止确认,原直接计入所用者权益中的因公允价值下降形成的累记损失,应当予以转出,计入当期损益。在资产负债表日,减值借记“资产减值损失”科目,贷记“资本公积-其他资本公积”、“可供出售金融资产-公允价值变动”科目。
例2:2008年1月1日,红日公司从股票二级市场以每股15元的价格购入东方公司发行的股票2000000股,占东方公司有表决权股份的5%,对东方公司无重大影响,划分为可供出售金融资产。2008年5月10日,红日公司收到东方公司发放的上年现金股利400000元。2008年12月31日,该股票的市场价格为每股13元。红日公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2009年,东方公司因违犯相关证券法规,受到证券监管部门查处。受此影响,红日公司股票的价格发生下跌。截至2009年12月31日,该股票的市场价格下跌到每股6元。2010年,东方公司整改完成,加之市场宏观面好转,股票价格有所回升,截至12月31日,该股票的市场价格上升到每股10元。假定2009年和2010年均未分派现金股利,不考虑其他因素,则其账务处理如下:
2008年1月1日购入股票
借:可供出售金融资产――成本
3000万
贷:银行存款3000万
2008年5月确认现金股利
借:应收股利40万
贷:可供出售金融资产――成本
40万
借:银行存款40万
贷:应收股利40万
2008年12月31日确认股票公允价值变动
借:资本公积――其他资本公积
360万
贷:可供出售金融资产――公允价值变动360万
2009年12月31日,确认股票投资的减值损失
借:资产减值损失1760万
贷:资本公积――其他资本公积
360万
可供出售金融资产-公允价值变动1400万
2010年12月31日确认股票价格上涨
借:可供出售金融资产-公允价值变动800万
贷:资本公积-其他资本公积
800万
参考文献:
1、陈霞.金融资产减值分析与会计处理[J].中国商界,2009(1).
2、常晓明.新会计准则下金融资产减值的会计处理[J].科学之友,2008(11).
金融资产减值篇6
一、金融资产减值判断及注意问题
(一)金融资产减值的判断
企业在判断金融资产是否发生减值时,应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响,且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项:(1)发行方或债务人发生严重财务困难;(2)债务人违反了合同条款;(3)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑,对发生财务困难的债务人做出让步;(4)债务人很可能倒闭或进行其他财务重组;(5)因发行方发生重大财务困难,该金融资产无法再活跃市场继续交易;(6)无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少,但根据公开的数据对其进行总体评价后发现该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量;(7)债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化,使权益工具投资人可能无法收回投资成本;(8)权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌;(9)其他表明金融资产发生减值的客观证据。
(二)金融资产减值判断注意事项
新会计准则已对金融资产发生减值的客观证据做以详细规定,企业应严格按照相关要求正确分析资产是否发生减值,而在进行金融资产是否发生减值损失判断时,还应注意如下内容:上述客观证据相关的事项须影响金融资产的预计未来现金流量,且能可靠地计量;认定金融资产是否已发生减值的某项单独证据往往较难找到,则企业应综合考虑相关证据的总体影响予以判断;可供出售权益工具的投资,其公允价值低于其成本本身时,并不能说明可供出售权益工具投资已发生减值,应综合相关因素判断该投资公允价值下降是否属于严重或非暂时性下跌的情况;债务方或金融资产发行方信用等级下降时,也无法表明企业所持的金融资产已发生减值,但若企业把债务人或金融资产发行方的信用等级下降因素和能获得的其他客观的减值依据相联系,则通常可对金融资产是否已发生减值做出判断。
二、金融资产减值的会计处理
(一)短期投资与交易性金融资产减值会计处理
短期投资的金融资产减值处理,在资产负债表日,当短期投资的成本大于其市价时,按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“投资收益”。会计分录为:
借:投资收益
贷:短期投资跌价准备
交易性金融资产减值处理,在资产负债表日,当交易性金融资产的公允价值发生变动时,按其变动价值计入当期损益,会计科目为“公允价值变动损益”,若交易性金融资产的公允价值发生变动损失,则其会计分录为:
借:公允价值变动损益
贷:交易性金融资产(公允价值变动)
若交易性金融资产的公允价值发生变动收益,则其会计分录为:
借:交易性金融资产(公允价值变动)
贷:公允价值变动损益
(二)长期债权投资与持有至到期投资金融资产减值会计处理
长期债权投资金融资产减值处理,在资产负债表日,当“长期债权投资”的账面价值高于可收回金额时,按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“投资收益”,其会计分录为:
借:投资收益
贷:长期投资减值准备
持有至到期投资的金融资产减值处理,在资产负债表日,当持有至到期投资的账面价值大于其预计未来现金流量现值时,按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“资产减值损失”,其会计分录为:
借:资产减值损失
贷:持有至到期投资减值准备
(三)委托贷款与贷款金融资产减值会计处理
委托贷款金融资产减值处理,企业将委托贷款视为投资,在资产负债表日,当委托贷款的本金大于其可收回金额时,按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“投资收益”,会计目录为:
借:投资收益
贷:委托贷款――减值准备(此项减值准备没有独立的总账科目)
贷款的金融资产减值处理,在资产负债表日,如果贷款的账面价值大于预计未来现金流量现值,则按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“资产减值损失”,会计目录为:
借:资产减值损失
贷:贷款减值准备
(四)应收账款金融资产减值会计处理
应收款项在或跌的市场中没有报价,所以其公允价值不易获得,在资产负债表日,应收款项按账面价值与未来现金流量现值孰低计量。与旧新则相比,新准则中用应收款项的未来现金流量的现值作为计量比较基础,这较多地依赖对特定主体的估计,对会计人员的素质提出较高的要求。
在新准则体系下,应收账款的金融资产减值处理,在资产负债表日,若应收账款的账面价值大于未来现金流量现值,则按其差额计提减值准备并计入当期损益,会计科目为“资产减值损失”,会计分录为:
借:资产减值损失
贷:坏账准备
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小,故在确定减值损失时,可不对其预计未来现金流量进行折现。即判定短期应收款项是否发生减值只要比较该短期应收款项的摊余成本和预计未来现金流量的大小,减值损失的大小是该短期应收款项的摊余成本和预计未来现金流量的差额。
在实务中,企业可依据具体情况确定单项金额重大的标准,该标准一经确定,不能随意更改。
四、结语
金融资产减值篇7
根据《企业会计准则22号――金融工具确认和计量》第十八条规定，可供出售金融资产通常是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可供出售金融资产应按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。可供出售金融资产计提的减值准备计入当期损益，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。对于可供出售权益工具投资发生的减值损失，在该权益工具价值回升时，应通过权益转回，不得通过损益转回。笔者认为，该规定一方面会增加计提资产减值损失当期的减值损失金额，另一方面，处置公允价值回升的可供出售权益工具投资会增加处置当期的投资收益金额。
［例］20×6年5月1日，a公司从股票二级市场以每股15元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.20元）的价格购入B公司发行的股票2000000股，占B公司有表决权股份的5%，对B公司无重大影响，a公司将该股票划分为可供出售金融资产。20×6年5月10日，a公司收到B公司发放的上年现金股利400000元。20×6年12月31日，该股票的市场价格为每股13.00元。a公司预计该股票的价格下跌是暂时的。20×7年，B公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，B公司股票的价格发生下挫。至20×7年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。20×8年，B公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。20×9年5月10日，a公司将所持有的B公司全部出售，当天的市场价格为每股11元。假定20×7年和20×8年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，该公司的账务处理分录为：
（1）20×6年5月1日购入股票
借：可供出售金融资产――成本29600000（14.8×2000000）
应收股利400000（0.2×2000000）
贷：银行存款30000000（15×2000000）
（2）20×6年5月10日收到现金股利
借：银行存款400000
贷：应收股利400000
（3）20×6年12月31日确认股票公允价值变动
借：资本公积――其他资本公积3600000（1.80×2000000）
贷：可供出售金融资产――公允价值变动3600000
（4）20×7年12月31日，确认股票投资的减值损失
借：资产减值损失17600000
贷：资本公积――其他资本公积3600000
可供出售金融资产――公允价值变动
14000000（7×2000000）
（5）20×8年12月31日确认股票价格上涨
借：可供出售金融资产――公允价值变动
8000000［（10-6）×2000000］
贷：资本公积――其他资本公积8000000
（6）20×9年5月10日，出售B公司股票
借：银行存款22000000（11×2000000）
可供出售金融资产――公允价值变动9600000
贷：可供出售金融资产――成本29600000
投资收益2000000
借：资本公积――其他资本公积8000000
贷：投资收益8000000
由上述账务处理可以看出：在20×7年12月31日，a公司计提可供出售金融资产减值17600000元，其中既包含2007年当年股价下跌的损失14000000元（按20×7年12月31日的公允价格6元减2006年12月31日的公允价值13元计算得出），又包括2007年以前因公允价值下降计入“资本公积”的损失3600000元。使得2007年当期计提的减值损失金额大于实际发生的减值损失金额。在20×9年5月10日，a公司出售B公司股票，当期取得投资收益10000000元，其中既包含2009年股价变动的收益2000000元（按20×9年5月10日的公允价格11元减2008年12月31日的公允价值10元计算得出），又包括了2008年因公允价值回升，通过权益转回的投资收益，从而造成2009年当期的投资收益金额大于实际发生的投资收益。
二、可供出售金融资产中权益工具投资核算的会计处理
对可供出售金融资产中权益工具投资，按公允价值进行核算，所发生的公允价值变动均计入资本公积（其他资本公积），不计提减值准备，处置该项资产时，再将通过权益核算的公允价值变动转入当期损益。承上例，将所发生的公允价值变动均计入资本公积（其他资本公积），不计提减值准备，该公司的账务处理分录为：
（1）20×6年5月1日购入股票
借：可供出售金融资产――成本29600000（14.80×2000000）
应收股利400000（0.20×2000000）
贷：银行存款30000000（15×2000000）
（2）20×6年5月10日收到现金股利
借：银行存款400000
贷：应收股利400000
（3）20×6年12月31日确认股票公允价值变动
借：资本公积――其他资本公3600000（1.80×2000000）
贷：可供出售金融资产――公允价值变动3600000
（4）20×7年12月31日，确认股票公允价值变动
借：资本公积――其他资本公积14000000（7×2000000）
贷：可供出售金融资产――公允价值变动
14000000（7×2000000）
（5）20×8年12月31日确认股票价格上涨
借：可供出售金融资产――公允价值变动
8000000［（10-6）×2000000］
贷：资本公积――其他资本公积8000000
（6）20×9年5月10日，出售B公司股票
借：银行存款22000000（11×2000000）
可供出售金融资产――公允价值变动9600000
贷：可供出售金融资产――成本29600000
投资收益2000000
借：投资收益9600000
贷：资本公积――其他资本公积9600000
可见，如采用建议的方法计量，则只在处置该项金融资产当期（2009年5月10日）发生7600000元的投资损失；如果按现行准则规定的方法计量，虽然对于该项金融资产来说，总的投资损失也是7600000元，但却使2007年度确认资产减值损失17600000元，2009年度确认投资收益10000000元，造成各年之间收益确认不均衡。
虽然上述举例是以计提减值损失后，公允价值回升为前提，但由于每个行业和企业都有其自身发展的周期性，对于会计人员来说，难以判断行业和企业的发展前景，如果在行业和企业的低谷均确认资产减值损失，在行业和企业的发展的顶峰将其出售，会加重经济周期对企业财务信息的影响。因此，笔者认为，对可供出售金融资产中权益工具投资，应按公允价值进行核算，所发生的公允价值变动均计入资本公积（其他资本公积），不计提减值准备。
金融资产减值篇8
【关键词】可供出售金融资产；会计核算；问题与改进
一、现行会计准则对可供出售金融资产的处理
（一）可供出售金融资产的含义
《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中将金融资产分为四类：一是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；二是持有至到期投资；三是贷款和应收款项；四是可供出售金融资产。可供出售金融资产是指初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产以及未被列入其他三类的金融资产。根据管理当局的持有意图，企业也可将某项金融资产直接指定为可供出售金融资产。2014年修订的《企业会计准则第2号――长期股权投资》中规定长期股权投资核算范围包括投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。投资方对被投资方不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资不再作为长期股权投资核算，而应当根据规定划分为可供出售金融资产。可见，可供出售金融资产的核算范围有所扩大。
（二）可供出售金融资产的确认与计量
现行会计准则规定可供出售金融资产，取得时发生的相关交易费用作为成本的组成部分计入初始确认金额，支付价款中包含的已经宣告但尚未发放的现金股利或债券利息，作为应收项目单独进行核算。在持有期间，可供出售金融资产取得的现金股利与利息，应确认投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产公允价值正常变动计入所有者权益（其他综合损益），并对可供出售金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明其发生减值的应确认资产减值损失。对于在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的可供出售权益工具，由于采用成本计量模式，资产负债表日不考虑公允价值变动，发生减值时应确认减值损失。企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，相关账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益。
二、可供出售金融资产会计核算存在的问题
（一）可供出售金融资产初始划分上主观性较强
对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可以划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可以划分为可供出售金融资产；如果该金融资产属于有固定到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，该金融资产还可能划分为持有至到期投资。某一项金融资产具体应分为哪一类，主要取决于管理层的风险管理、投资策略等因素，主观性较强。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售金融资产在初始确认和后续计量中的会计处理大相径庭。前者的交易费用冲减投资收益，而后者的交易费用则是作为成本的一部分计入初始金额。二者最显著的还区别在于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的期末的公允价值变动会进入利润表直接影响损益，而可供出售金融资产公允价值变动则不影响损益。管理层不希望利润受公允价值波动的频繁影响，更倾向于将投资划分为可供出售金融资产，进行利润调节。
（二）减值的处理中存在问题
1.减值的判定界限模糊
《金融工具确认和计量》准则规定：金融资产持有方应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。准则中权益工具投资的减值标准是的公允价值发生严重或非暂时性下跌，此时，公允价值的非正常下跌会影响损益；而如果是正常的暂时性下跌则不确认减值损失，只将账面价值调整到公允价值。目前，准则并未对“严重”和“非暂时性”的标准予以量化，减值标准不明确，各个企业对执行的减值政策也就有各自的标准。实务操作中，企业极少计提减值损失，及时在股市低迷时，股票价格持续下跌，也只调整可供出售金融资产的公允价值，将公允价值的变动全部计入“其他综合收益”中，不确认资产价值损失。这无疑给企业进行利润调节提供天然契机，不但有损会计信息质量，更是隐藏了巨大风险。
2.会计科目设置不合理
可供出售金融资产公允价值升高时，会计处理为：借：可供出售金融资产――公允价值变动；贷：其他综合收益。如果贬值则做相反处理。在发生减值时，对于按公允价值计量的可供出售金融资产，将因公允价值下降形成的累计损失，计入损益类科目“资产减值损失”，同时转出由于公允价值变动已经计入“其他综合收益”的金额，差额部分应该借记或者贷记“可供出售金融资产――公允价值变动”科目。可见，减值的并未通过通常的“…减值准备”科目进行核算，而是和公允价值变动一样通过“可供出售金融资产――公允价值变动”科目核算。“公允价值”明细科目既包含公允价值的日常变动和减值，过于笼统，不够直观，有悖会计信息的明晰性和可比性。
对在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的可供出售权益工具，在发生减值时，准则规定将确定的减值损失确，计入当期损益。由于公允价值不能取得，不能使用“可供出售金融资产――公允价值变动”科目，此时的减值处理是通过设置“可供出售金融资产――减值准备”二级科目还是“可供出售金融资产减值准备”一级科目来核算，这在《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》和应用指南中并未明确说明，这给实务操作带来不便。
3.减值的转回不统一
三类可供出售金融资产处理减值转回时方法各有不同：一是以公允价值计量的债务类；二是公允价值计量的权益类；三是没有公允值的权益类。对于已确认减值损失的债务工具，在以后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原已确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益，会计处理是：借：可供出售金融资产――公允价值变动；贷：资产价值损失。转回后以摊余价值为限。权益工具投资发生的减值损失不得通过损益转回，通过“其他综合收益”转回，会计处理是：借：可供出售金融资产――公允价值变动；贷：其他综合收益。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具发生减值，不得转回。通过比较发现，同为可供出售金融资产在减值转回时，三种不同类型的可供出售金融资产都不相同，这对理解和记忆带来麻烦。
三、可供出售金融资产会计核算的改进意见
（一）完善金融资产初始计量，使之更具操作性以保证会计信息的质量
金融资产初始计量时，一项金融资产的分类由于管理当局的持有意图不同而不同，因而会影响初始确认金额和当期损益的不同。笔者认为，可供出售金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和持有至到期投资之间应更加明确分类条件，减少主观性，提高可操作性，避免企业因利润调节或风险隐藏而随意分类。另外，可供出售金融资产初始确认时的交易费用，建议均计入当期损益，因为这部分费用是已经发生的费用，应当在发生时计入损益，这样处理也便于和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的初始确认保持一致，避免初始确认不同导致的分类随意性。
（二）明确减值的判断标准
金融资产属于高风险的项目，会计核算应更为谨慎。应用指南应细化减值判断的标准，对资产“严重”下跌和“非暂时性”下跌做出详细解释，以增强准则的可操作性。建议设置下限将“严重”下跌量化（如20%），并将“非暂时性”具体化（如6个月）。明确减值标准，让企业不能逃避确认减值损失，降低将损失隐藏进“其他综合收益”的风险。
（三）设置“可供出售金融资产减值准备”科目，不允许减值通过损益转回
“可供出售金融资产――公允价值变动”既要核算公允价值的正常变动，又要核算公允价值分非正常变动（减值），极易造成会计核算和理解上的混淆。为将二者进行分开核算，笔者建议像通常的会计减值处理一样，设置“可供出售金融资产减值准备”科目，对减值进行单独核算，以方便区分可供出售金融资产是正常的公允价值变动还是非正常的减值损失。并且，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的可供出售权益工具，在发生减值时也可以通过该账户进行核算，使会计处理更清晰，便于理解和操作。
另外，为了避免通过减值计提和转回随意进行利润调整，无论债务工具还是权益工具，无论公允价值是否更够取得，减值转回时均不通过损益转回，而应通过“其他综合收益”转回，统一会计核算。
参考文献：
金融资产减值篇9
【关键词】资产减值准备；存货减值；金融资产减值；会计处理
新企业会计会计准则体系已经在上市公司开始实施，该准则体系特别强调对资产、负债的计量问题，对资产在资产负债表日进行减值测试并允许计提减值准备和把减值损失计入当期损益的规定充分体现了这一点。本人在学习中对新会计准则体系中资产减值的规范问题进行了归纳，现总结如下：
一、规范资产减值准备的准则及计提减值的规定
由于新会计准则中引入了金融资产的概念，所以资产的划分不仅仅是传统的流动资产和非流动资产，还增加了金融资产的划分。这两种划分是交叉的，也就是说，在金融资产中有流动资产，如应收款项等，也有非流动资产，如持有至到期投资等。对于金融资产的确认与计量，是由《企业会计准则第22号----金融工具确认与计量》来规范的，相应的减值问题也由其规范。因此，在新会计准则体系中，资产减值可以分成三个部分：存货减值、金融资产减值和其它非流动资产减值。这些资产减值项目的有关问题如下：
（一）存货减值。
该部分减值主要是一般企业的存货减值。其计提减值的方法是比较成本与可变现净值，将成本高于可变现净值部分确认为减值损失。减记的金额在原已计提的跌价准备内转回，转回的金额计入当期损益；销售或视同销售的存货，存货跌价准备结转至“主营业务成本”。
（二）金融资产减值。
该部分减值包括（1）交易性金融资产，它采用公允价值进行后续计量，不计提减值。（2）应收款项按照摊余成本进行后续计量，比较账面价值与预计未来现今流量现值，账面价值高于预计未来现金流量差额确认为减值损失；原确认的减值损失予以转回，计入当期损益，但转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值情况下该金融资产在转回日的摊余成本。（3）持有至到期投资。其计提减值的方法同应收款项。（4）可供出售金融资产。可供出售债务工具原确认的减值损失转回计入当期损益。可供出售权益工具原确认的减值损失不得通过损益转回
（三）其它非流动资产减值。
该部分主要包括长期股权投资、固定资在建工程、工程物资、无形资产、开发支出、商誉、采用成本模式计量的投资性房地产、探明油气矿区权益、井区及相关设施。
比较账面价值高于可收回金额部分确认为资产减值损失。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
二、资产减值准备的会计处理
计提资产减值准备，属于资产期末计量的范畴，应该在资产负债表日进行，其会计处理一般需要经过以下几个步骤：
（一）分析、判断资产是否存在可能发生减值的迹象。这是首要问题。在资产负债表日，各项资产如果不存在减值迹象，就可能未发生减值，就不用计提减值准备，但如果存在减值迹象，就有可能发生了减值，需要计提减值准备。
1、存货减值迹象的判断。存货存在下列情况之一的，表明存货的可变净值低于成本：（1）该存货的市场价格持续下跌并且在可预见的未来无回升的希望；（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；（3）企业因产品更新换代原有库存原材料已不适应新产品的需要而该原材料的市场价格又低于其账面成本；（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化导致市场价格逐渐下降；（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。
2、金融资产减值迹象的判断
表明金融资产发生减值的客观证据包括下列各项：（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产中的现金量是否已经减少，但根据公开的数据对其总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量是否确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
3、其他非流动资产减值迹象的判断
其他非流动资产可能发生减值的迹象主要包括以下方面：（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；（2）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；（3）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；（4）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；（5）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；（6）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等；（7）其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
（二）计算资产在资产负债表日的价值。
经过第一步的分析，资产可能减值的，需要计算资产在资产负债表日的价值。不同资产在期末计算价值的方法不同：存货计算可变现净值；金融资产计算预计未来现金流量的现值；固定资产、无形资产等计算可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
（三）比较资产的账面价值与资产的有关价值
计算出资产的各项价值后，将其与资产的账面价值进行比较，如比较存货的成本与可变现净值、金融资产的账面价值与预计未来现金流量的现值、固定资产或无形资产的账面价值与其可收回金额等。如果资产的账面价值高，表明资产应该计提相应的减值准备。但如果比较发现资产的账面价值比有关价值要低，表明资产没有减值，就不用计提减值准备。
进行会计处理
新会计准则规定，企业计提各项资产减值准备所形成的损失均通过“资产减值损失”科目核算，并分别不同的资产设置“资产减值准备”科目。当发生减值时，借记“资产减值损失”科目；贷记“xx资产减值准备”科目。已计提减值的资产，当其价值恢复时，允许转回的减值损失做相反的会计分录。
金融资产减值篇10
文献标识码：a
文章编号：1004-4914（2016）01-127-02
目前，可供出售金融资产的核算主要是依据2010年我国财政部的《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的基本规定来进行的。经过五年的实际操作，发现仍有一些核算问题没有得到实质性解决，或者是核算方法不够明确，或者是处理思路与计量属性不吻合等等。这些问题的存在，需要研究者在理论上进一步探讨，以更好地指导实践工作。
一、可供出售金融资产核算中尚存在的问题
（一）可供出售金融资产是否应该计提减值准备
按照目前准则的规定，可供出售金融资产需要与绝大多数以成本计量的资产一样，在会计期末估计减值情况，计提减值准备。笔者认为这一做法不妥，因为这将导致可供出售金融资产的核算思路在计量属性上前后不一致。现行准则规定，可供出售金融资产需要以公允价值计量，且其变动计入所有者权益账户“其他综合收益”。故而在对其核算时需要设置“可供出售金融资产――公允价值变动”明细账户。该账户用来反映可供出售金融资产期末公允价值与账面价值的差额，既包含公允价值上升的部分，也包含公允价值下降的部分。依照上述原则进行账务处理时，非常鲜明地体现了可供出售金融资产公允价值计量属性的特色。但是，准则同时又规定，当企业持有的可供出售金融资产发生大幅的、趋势性的价格下跌时，需要认定其为减值，计提减值准备，单独设置“可供出售金融资产减值准备”账户加以反映，或者不设置“可供出售金融资产减值准备”账户，而直接借用“可供出售金融资产――公允价值变动”明细账户反映。在这种处理模式下，又将可供出售金融资产等同于应收账款、存货、持有至到期投资、固定资产、无形资产等以成本或摊余成本为计量属性的资产来考虑，相当于间接确认了其成本计量的属性。一种资产，在会计核算上同时使用两种计量属性很容易给实务工作者造成较大的困惑和误解。
（二）可供出售金融资产减值转回是否应有上限
可供出售金融资产在核算时首先要区分股权型和债权型两种。股权型在发生减值后价值恢复的，可通过“其他综合收益”账户转回，转回金额为原减值部分。债权型在发生减值后价值恢复的，可通过“资产减值损失”账户转回，但转回金额受到限制，即“转回后的账面价值不得超过假定不计提减值准备情况下该债券在转回日的摊余成本。”从目前的通常做法不难看出，准则对可供出售金融资产的减值转回是设定了上限的。对此，笔者也有不同意见。如果为减值转回设定上限，则意味着可供出售金融资产允许全额确认短期价格波动导致的升值和降值，对长期价格波动导致的减值可全额确认，而对升值则有限度确认。这样将会导致可供出售金融资产在减值后价值恢复时无法按照公允价值计量，违背其基本的计量原则。例如：某股权型可供出售金融资产期末账面价值为100万元，公允价值为60万元，当期确认减值40万元，则其新的账面价值为60万元，等于其公允价值。若下一个会计期末其公允价值为110万元，按照目前准则规定，可转回的减值不能超过原减值数额40万元，则转回后其账面价值变为100万元（60万+40万），将不等于转回当日该可供出售金融资产的公允价值。差额10万元如何处理？若不处理，将违背可供出售金融资产以公允价值计量的基础；若处理，则只能借记“可供出售金融资产――公允价值变动”，贷记“其他综合收益”，又与设定减值转回上限的基本思路矛盾。
（三）可供出售金融资产重分类的具体操作不明确
可供出售金融资产在持有超过两个完整会计年度或在改变持有意图后，可将其重分类为持有至到期投资。持有至到期投资因持有意图或持有能力发生改变时，也可将其重分类为可供出售金融资产。从会计核算的角度来看，后一种形式的重分类处理比较明确，可以将重分类日持有至到期投资的“成本”、“利息调整”、“应计利息”明细账户中的金额直接转入可供出售金融资产的三个对应明细账户中，再将当日“持有至到期投资”的账面价值与公允价值之间的差额计入“可供出售金融资产――公允价值变动”中，并同时确认“其他综合收益”。但是，对于前一种类型的重分类如何进行会计核算，目前准则没有做出明确规定，只是泛泛地提到应将公允价值计量改为摊余成本计量，该摊余成本即重分类日金融资产的公允价值。而与该债券有关的原直接计入“其他综合收益”的利得或损失应在债券剩余期限内采用实际利率法摊销转入当期损益。这一描述在具体科目的使用，核算步骤的安排，特别是对已计入“公允价值变动”明细账户中的金额如何处理方面十分模糊，给实务操作带来很大不便。
二、对可供出售金融资产核算的改进方案
（一）不允许设置“可供出售金融资产减值准备”账户
企业持有的可供出售金融资产不论是发生升值，还是发生小幅或大幅减值，一律通过“公允价值变动”账户核算。因为金融资产发生的减值不论幅度有多大、持续时间有多久，它也不过仍然是“公允价值”的“下降”而已。这就体现了公允价值计量属性的特色，也解决了同为公允价值计量，而“交易性金融资产”与“可供出售金融资产”存在减值处理巨大差异的问题。但是，考虑到可供出售金融资产持有时间较长，面临减值的可能性更大，而按规定“公允价值变动”只能直接计入企业所有者权益，不得计入当期损益，可能会对企业的税负水平以及盈余水平产生较大影响。所以，建议保留准则中关于将减值数额从“其他综合收益”转入“资产减值损失”的思路。具体做法是：在确认减值当期，先将期末公允价值与账面价值的差额正常借记“其他综合收益”，贷记“可供出售金融资产――公允价值变动”；之后再将“其他综合收益”账户余额悉数转入“资产减值损失”即可。
（二）取消可供出售金融资产减值转回上限，完全按照公允价值对其进行计量（下转第130页）（上接第127页）
公允价值是可供出售金融资产的计量基础，所有核算首先必须满足这一基本条件。通过上文分析不难看出，如果对可供出售金融资产减值的转回设置上限，势必会导致可供出售金融资产的期末计量偏离其公允价值。所以，应取消可供出售金融资产减值转回的上限，但为了防止企业借此进行盈余管理，可以对债权型可供出售金融资产通过损益转回的部分设置上限。具体做法是：
1.股权型可供出售金融资产完全取消对减值转回的任何限制，将原减值的价值恢复看作是正常的价格升值进行会计处理，即在价值恢复时根据价格上升的具体数额直接借记“可供出售金融资产――公允价值变动”，贷记“其他综合收益”即可。
2.债权型可供出售金融资产取消对资产价值恢复的数额限制，但保留“通过损益转回”的上限规定。即，在金融资产价值恢复时根据价格上涨的具体数额全额借记“可供出售金融资产――公允价值变动”，同时在原确认的减值损失范围内按实际数额贷记“资产减值损失”，若借贷方有差额，就是不允许通过损益转回的减值部分，可计入“其他综合收益”账户。例如：某债券期末账面价值为80万元，公允价值为105万元，之前已确认的减值损失为20万元，则当期应做的会计分录为：“借：可供出售金融资产――公允价值变动25万，贷：资产减值损失20万，贷：其他综合收益5万。”