生产管理行为准则篇1
关键词：资产减值准则;盈余管理;制约
盈余管理通常是以会计选择和职业判断为依托的,而会计选择和职业判断又是会计准则的主要内容。由于会计信息的相关性和可靠性冲突的存在,会计准则中必将允许管理当局在财务报告中采用职业判断,并且审计是有缺陷的,管理当局运用职业判断也为盈余管理创造了机会,即管理当局就会选择不能准确反映其公司真实经济情形的会计方法和会计估计,管理当局以滥用“巨额冲销”的方式来调整费用、提前确认收入,不切实际地计提准备等,这些正威胁着财务报告的可靠性。旧准则在资产减值准备提取和冲回方面,企业有很大的自我调节余地,这实际上给予了公司粉饰会计报表的机会。资产减值的会计处理需要会计人员对会计政策进行选择,并作出职业判断,这就可能存在机会主义行为,选择对公司有利的会计处理方法,资产减值就可能成为一种盈余管理的方法。现行准则规定长期资产的减值准备,一经提取以后年度不得转回,有效防止了上市公司利用减值准备一次亏够,再重新转回的利润操纵手段,但现行准则对于存货、应收账款和金融工具减值准备仍可继续计提并转回,上市公司还可能会利用存货跌价准备,个别特殊坏账准备的计提、转回调节年度利润,然而与以往相比,其影响力有所减少,但实施手段可能更加隐蔽。
一、现行资产减值准则对企业盈余管理行为的影响
现行资产减值准则在制定过程中充分考虑了企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的现状。所以它的颁布将会在某种程度上影响企业进行盈余管理的方式。
(一)现行准则的详细规定有利于压缩企业操作利润的空间
资产减值准则有很多变化,将从以下几个方面对企业通过计提资产减值准备进行盈余管理的行为产生抑制。原准则中,对减值准备的计提需要经过大量的会计政策选择、会计估计和专业判断,而不同的企业以及不同的会计人员对同一项资产所作出的判断不可能完全一致,这样就为企业进行盈余管理留出了很大的空间。现行准则的制定注意到了这一点,并采取了一定的防范措施。现行准则中对于“资产组”的新规定就是一个例子。原准则对固定资产减值的规定没有提出这个概念,这就势必导致对单项资产可收回金额进行估计的企业在操作时遇到困难,进而不同的企业采取不同的计提方式,难以达到统一。现行准则中对此进行了统一的规定,以“资产组”作为此类资产的计提基础,大大缩小了企业在这一方面对利润做文章的空间。有关资产减值不能转回的规定有利于抑制盈余管理行为,这是对现行准则的一个较大调整。在现行准则制定以前,企业通过资产减值准备的大额冲回来调整当期利润是进行盈余管理的一个主要方式。企业在某一年度对应收账款超常提取巨额坏账准备额,使得当年利润急剧下降,次年却以债务重组等方式“成功收回”而大量冲回“坏账准备”,使次年的利润突增以达到某种目的。现行准则作出了一经确认,不得转回的规定后,由于企业无法通过冲回减值准备快速提升利润,在计提时就会更加慎重,因此这条规定将有效抑制企业在资产减值上的盈余管理行为。
(二)现行准则下企业的盈余管理空间透视
现行资产减值准则虽然在很大程度上改进和完善了原准则,在一定程度上能够起到抑制企业盈余管理行为的作用,但其还存在一定缺陷,这些缺陷仍然会给企业的盈余管理行为留下一定的空间。
1.资产减值确认条件有的过于笼统。资产发生减值的情况千差万别,准则不可能列出判断资产减值的所有迹象,所以对于准则所列出的若干迹象来要求企业根据这些迹象综合考虑各方面因素,作出职业判断,这就要求会计人员要具备很高的职业判断能力。从这些迹象本身来看,有的过于笼统,比如判断资产减值的第一个条件是市价的跌幅明显高于预计的下跌,“明显高于”的界限就需要依据企业外部经营环境、法律、市场、技术的变化来判断,资料十分不易取得,对于无市价的长期投资和短期投资怎样处理,现行准则没有作出明确规定。
2.资产减值计量标准有的不够明确。确认条件只是列举出可能发生减值的若干迹象,最终判断资产是否减值要判断其账面价值是否低于可收回金额(成本是否低于可变现价值),按账面价值(成本低于可收回金额(可变现净值)部分计提减值准备。所以可收回金额(可变现净值)是减值的计量标准,它的确定非常重要。但现行准则只给出了可收回金额的定义,资产的销售价格和处置费用没有给出明确的定义。如何预计未来现金流量的现值也没有全面、系统地说明。这对某些可收回金额的计算难度大,不确定因素多的资产(如长期资产)在实务操作上带来很大困难。
3.控制盈余管理行为存在漏洞。虽然现行准则规定了长期资产减值准备“一经确认,不能转回”,但是企业仍然可以通过计提存货跌价准备调低当期利润,减少期末存货成本,这样以后期间销售成本就会偏低,从而使未来的利润反弹。另外,在企业的高层管理人员发生更替或企业的盈利无法达到分红计划所规定的下限时,一些企业仍然可以在某一会计年度一次性提取巨额资产减值准备,使得企业一次性亏足。在以后的年份可以轻装上阵,可以说现行准则对这种形式的盈余管理行为抑制作用不大。这也从侧面说明了现行准则还是无法全面考虑到企业盈余管理的方方面面。从长远看,现行准则中资产减值的实施将在一定程度上遏制企业利润操纵。权益法核算的长期股权投资、固定资产、在建工程、无形资产等企业计提减值准备的主要项目,在旧准则规范下由于对是否发生了减值、减值的金额到底有多少等方面的判断存在很大的操纵空间,从而为企业操纵提供了途径。因此,我国现行颁布的资产减值会计准则将在很大程度上实现对现行准则的修改和完善,起着对资产减值确认、计量、披露的规范性作用,能够有效抑制现有企业一些通过资产减值政策进行盈余管理的行为。但企业面临的具体情况是复杂多样的,针对不同企业的实际情况,现行准则的规定还略显不足,在某些细节之处仍然存在着可操作不强的特点,给盈余管理行为留下了一定的空间。
二、利用资产减值进行盈余管理的内因
生产管理行为准则篇2
[关键词]企业会计准则；上市公司；盈余管理
作为会计信息的重要组成部分，会计盈余代表了最典型的会计确认和计量，是会计信息使用者评价一个公司业绩的最重要、最综合的数据。在盈余管理的诸多影响因素中，会计准则作为盈余产生时必须遵守的规范，对盈余管理的影响最大。2006年2月，财政部颁布了新的企业会计准则(以下称为“现行会计准则”)，对原有的会计政策和会计处理方法作了较大的修改，使中国企业会计准则与国际财务报告准则之间实现了实质性趋同。但是，由于准则赋予了企业管理当局更多的会计政策选择权，一些会计事项的处理也更多地取决于会计人员的职业判断，因此，总体而言，在提供高质量会计信息的同时，现行会计准则也为一些上市公司进行盈余管理提供了更大的空间。
一、盈余管理的界定
(一)盈余管理的内涵
目前国内外对盈余管理的定义主要存在两个分歧：一是盈余管理是否是在会计准则允许的范围内进行的；二是盈余管理的手段是否包括非会计方法，如时间的安排和交易的构建等。本文将盈余管理限定在不违反会计准则的范围内，并认为这是盈余管理不同于财务舞弊的关键。此外，企业进行盈余管理的手段多种多样，不只限于会计方法的选用。有鉴于此，笔者认为盈余管理的定义应为：企业管理当局在不违反会计准则的前提下有目的地采取多种手段达到期望报告盈余的行为。
(二)盈余管理的基本运行方式
1．利润前推管理
企业处于经营困难，又急需投资资金的时候，往往采用利润前推措施。因为此时企业一般来说财务状况不佳，净资产收益率不能达到配股筹资条件；其次资产负债率过高，使潜在债权人不愿提供信贷支持。此时若企业采取利润前推，即将后期的利润往前推，如改加速折旧为直线折旧，减少坏账损失的提取比例，推迟计提长期投资的减值准备等，就可以使企业当期的利润得以提高，从而使净资产收益率达到配股线，同时亦提高了股东权益率，企业将容易通过举债方式筹到资金。
2．利润平滑措施
对于生产经营状况不稳定的企业，实施利润平滑手段，可以向外界传递出一种生产经营稳定的信息，增强投资者对企业的信心，稳定股价。
3．利润后移措施
采取利润逐年后移措施，使企业业绩表现出逐年增长的趋势，有利于树立企业经营业绩稳步增长的良好市场形象，以吸收更多的投资者。
二、现行会计准则对上市公司盈余管理的限制
(一)存货发出计价方式减少
现行存货准则取消了后进先出法，规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。在物价持续上涨的情况下，存货发出成本的核算如果由先进先出法改为后进先出法，会使当期的费用上升，减少利润；而如果由后进先出法改为先进先出法，则会减少当期费用，增加利润。因此，后进先出法的取消将限制上市公司利用变更发出存货的计价方法来进行盈余管理，加强了会计信息的可比性。
(二)资产减值准备不得转回
资产减值准备的计提必然增加企业的当期费用而减少当期利润，转回则相反。通过减值准备的计提与转回可以将企业的全部利润在不同会计期间进行重新分配，因此，它曾是上市公司进行盈余管理的常用手段。现行资产减值准则规定，除存货、采用公允价值模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产以及未探明石油天然气矿区权益的减值适用其他相关会计准则以外，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这种规定将使得利用减值准备调节利润的空间越来越小，利用这种计提手法调节利润越来越困难。
(三)合并财务报表的合并范围扩大
现行合并财务报表准则规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。所谓控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。与《合并会计报表暂行规定》相比，现行合并财务报表准则对合并范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应将其纳入合并范围，而不是仅仅考虑股权比例。合并范围的扩大，杜绝了企业利用缩小持股比例，分离若干子公司的方法，将经营状况不好的企业从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的做法。
三、现行会计准则下上市公司盈余管理的途径与存在的问题
(一)现行会计准则下上市公司盈余管理的途径
1．固定资产折旧
现行固定资产准则规定，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数或预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命或预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更，采用未来适用法处理，不再进行追溯调整。
由于固定资产的金额一般都比较大，上市公司只需通过对折旧年限进行调整，就可以对业绩进行一定程度的调控。固定资产折旧方法变更不再追溯调整，使得上市公司可以通过变更固定资产折旧方法来管理盈余。
2．无形资产开发支出资本化
现行无形资产准则规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分为研究阶段支出与开发阶段支出。其中，研究阶段的支出，应当于发生时计人当期损益；开发阶段的支出，在满足一定条件时，可确认为无形资产。
将开发支出计入无形资产，和以前全部计入管理费用的处理相比，大大降低了其对当期利润的负面影响。因此，允许开发支出资本化无疑会增加高科技企业的盈余管理空间。虽然准则对企业内部研究开发项目的研究阶段和开发阶段从定义上进行了区分，但是，在实际操作中，由于无形资产研发业务复杂、风险大，很难明确划分研究和开发两个阶段，因此，有些上市公司将可能通过决定研发支出费用化还是资本化来调控企业业绩。
3．借款费用资本化
现行借款费用准则规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计人相关资产成本。为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了专门借款之外的一般借款的，被占用的一般借款的利息支出允许资本化。而根据原借款费用准则，只有因专门借款发生的借款费用，才予以资本化，计人该项资产的成本；其他借款发生的借款费用，都应于发生当期确认为费用。此外，在现行准则中，符合借款费用资本化条件的资产不再仅仅限于固定资产，还包括存货、无形资产等资产。因此，根据现行借款费用准则，上市公司可能会在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上进行盈余管理。如公司可以在一定的条件下使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计人资产的要求，扩大利息资本化的范围，提升业绩等等。
4．债务重组
债务重组一直备受进行盈余管理的管理层的青睐。按照现行债务重组准则，由于债权人让步，债务人获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表，而原来是计入资本公积；同时引入公允价值，实物抵债以公允价值计量。该准则对于部分无力清偿债务的上市公司而言，一旦债务被全部或者部分豁免，势必会大幅增加利润，从而提高每股收益。
(二)当前我国上市公司盈余管理存在的问题
适度的盈余管理是企业实施既定的经营战略和管理战略的需要，也是企业管理当局管理水平的体现和一个企业不断走向成熟的标志。美国通用电器公司(Ge)就是一个成功运用盈余管理的巨型公司。在其他许多公司受商业周期困扰、收益不稳定的情况下，通用公司保持了相当稳定的利润，使得公司看起来可以不受经营周期的影响。
但是，企业的盈余管理行为一旦超过了合理的限度就会发生质的变化，其结果必然导致会计信息严重失真，会计信息质量下降，进而损害到报表使用者的利益。从我国上市公司的实际情况可以看出，不少上市公司存在着过度的盈余管理行为，其调整盈余的数额之大、程度之深，远远超过了正常的盈余管理。具体表现有：(1)以某项资产还处于试生产阶段为借口，年年利息资本化，以虚增资产和利润；(2)不愿处理不良资产，使其长期挂账；(3)利用关联交易大幅度扭曲利润，如通过关联方之间的商品购销与劳务提供、托管经营、转嫁费用负担、计收资金占用费等形式进行的利润操纵。此外，公允价值的推行也可能将促发某些公司的过度盈余管理行为。
过度的盈余管理行为是违背会计职业道德准则的，同时，它也会对公司的长期利益产生不利影响，甚至影响到整个社会的资源配置效率。因此，有必要对上市公司的盈余管理行为进行规范，并尽量压缩企业进行盈余管理的空间，从源头上防止机会主义行为的产生。
四、规范上市公司盈余管理的建议
(一)提高会计准则的质量
上市公司的盈余管理行为不可能完全避免，但是会计准则的不断完善仍可以压缩公司进行盈余管理的空间。一方面，要减少会计准则的漏洞，加快出台新的具体会计准则，尽量减少无法可依的现象；另一方面，对于选择空间大的会计政策应规定更为详尽的限制条件，缩小人为调控的空间。
(二)增强盈余管理的外部监控
强化外部审计的责任，不允许以追求效率而忽视效果的审计方法取代完整的审计程序。提高注册会计师的风险意识和职业水平，对濒临亏损的上市公司，以及亏损上市公司发生异常波动的营运资金项目和利润表中的异常应计收益项目，注册会计师应予以特别的职业关注。
(三)完善企业经营业绩评价体系
改变单一以利润为中心的经营业绩评价体系，引进“平衡记分卡”等综合企业经营业绩评价系统，完善业绩评价标准，充分重视非财务指标及长期考核指标的考核，对离任后经营业绩大幅度反弹的公司管理高层要依法追究其责任。
(四)建立道德评价标准。塑造良好的职业道德
建立适当的道德评价标准，对企业管理人员的职业道德进行评价，弘扬正气。对道德评价结果使用奖罚手段、示范道德榜样、公诸大众传媒等方式，使企业管理人员的职业道德状况始终置于各公司内部和社会公众的监督之下。同时，加强对企业管理人员的教育，从思想上减少盈余操纵的驱动意识。
生产管理行为准则篇3
一、信息披露机制
基于会计准则生成的财务报告体系与基于金融监管规则形成的监管报告体系分别有各自的信息披露边界和服务对象。信息披露机制的差异决定了用于规范信息披露的标准可以有不同规定。其一，财务报告体系的信息披露边界集中于财务信息，信息披露载体分为表内和表外两部分，表内提供以货币为计量单位的财务信息，表外以报表附注和其他财务报告的形式对表内信息予以解释、补充与拓展;然而，监管报告体系的信息披露范围已远超出财务信息的限度。对银行监管而言，信息披露内容除了财务信息之外，更多涉及风险信息，如巴塞尔新资本协议(Baselii)第三支柱尤其关注对信用风险、市场风险和操作风险信息的披露［3］(p69)，受金融危机冲击而诞生的第三版巴塞尔资本协议(Baseliii)的亮点在于强化对流动性风险信息的披露要求。对证券监管而言，信息披露历经最初的财务报表时代到财务报告时代，再到当前多层次信息披露时代，非财务信息的重要性显著提升［3］(p68－69)。其二，财务报告服务于一切会计信息利益相关者，以助其做出理性经济决策，服务对象呈现通用性和广泛性特征;金融监管报告旨在为监管当局非现场监管(审慎监管)提供信息，监管部门将获得的数据应用于经济统计分析以预测微观金融机构的运营风险和宏观金融体系的系统风险，服务对象具有明显的特定性［4］(p26)。
二、会计准则与金融监管规则分离的有效性评价
现代制度经济学理论表明，制度安排适宜性与否的判断及制度变迁的趋势预测均与效率相关［5］(p369－370)。帕累托最优为经济学意义上的效率标准，以帕累托标准为目标的经济变迁是帕累托改进过程，其是达到帕累托最优的路径。对于制度分析而言，制度安排与制度变迁的本质表现为一种旨在提高经济效率的帕累托改进行为。这样，会计准则与金融监管规则分离作为一种制度安排选择，其有效性应考量对于制度效率的改进效果。会计准则与金融监管规则分离还是合一的选择属于非生产性的制度分工范畴，可在新兴古典经济学分工与交易费用理论框架内进行分析。产权问题是制度安排的核心。会计准则作为一种制度安排，本质是一种产权制度［6］(p38)。会计准则与金融监管规则分离的有效性评价应从考察会计准则的产权制度设计和宏观金融监管职能履行开始。
(一)会计产权结构与金融监管职能
人类生存在一个资源稀缺的世界，产权是关于资源的权利。科斯定理反映出这样一个经济真实，在交易费用大于零的现实世界，可交易权利的初始界定会对资源配置效率产生影响。产权界定是通过制度安排即产权制度实现，因而产权界定和制度安排是重要且具有经济价值的。企业等个体组织因经营和交易需要设立会计，承担了生产投入成本，因而，会计的本质是一种资源［7］(p59)，必然涉及会计产权、产权界定及其效率问题。会计产权结构揭示了具有经济职能的会计资源存在哪些产权及权利的服务对象。既有研究根据阿尔奇安、德姆塞茨的产权结构理论，认为会计产权结构包括个体会计产权与公共会计产权［7］(p59－60):个体会计产权是一种微观机制，意味着会计服务于明确的单个主体即会计设置成本的承担者，其主要是基于公司企业的私人产权;公共会计产权是会计公共性管制的结果，意味着会计服务于不明确的公共利益主体，其对会计的经济职能、会计信息提出公共需求，但并不承担会计设置成本，如企业的债权人与投资人、金融监管当局和税务部门等国家宏观经济管理部门。同时，个体会计产权与公共会计产权存在一个“自然优序机制”的问题:个体会计产权优先于公共会计产权［7］(p60)。这是因为，从历史与逻辑角度来看，会计作为资源因私事需要而产生，在此基础上才为公事服务，即若作为市场主要交易主体的私人(如企业)不设置会计，那么债权人、投资人的信息需求就不会通过会计资源的使用得到满足，国家征税、宏观经济金融管制就无法通过会计资源的使用而实现。可见，会计是在履行私人经济职能的前提下承担社会经济职能［7］(p60)。会计资源的产权界定是借助会计准则实现的。会计准则是一种产权制度。任何一种会计准则设计都体现了对某些特定主体产权(财产权利或经济利益)的保护。那么，会计产权的优序机制必然要求会计准则应安排个体会计产权优先得到满足，在此基础上，才会顾及公共会计产权的利益诉求，这是一种产权经济模式的自然反映。金融监管属于国家宏观经济管理活动，具有政府管制的性质。金融监管规则是这种宏观经济管制行为的规范性指引。基于监管规则生成的监管报告为金融监管当局非现场监管服务，以预测金融体系风险，实现审慎监管目标。会计为金融监管职能履行提供基础信息，金融监管当局因而成为重要的公共会计产权主体之一。基于此，依据会计产权私事优先原则，金融监管当局作为公共会计产权主体，其信息诉求不得“妨害”个体会计产权的实现，以避免产生负外部性，降低经济运行效率，即以会计准则为主要表现形式的会计制度设计不应安排以金融监管当局为代表的公共会计产权对个体会计产权的“干预”，扭曲个体会计产权权能执行的本意。从这一角度出发，“预期损失模型”的本质是会计准则安排真实、公允会计行为妥协于宏观金融监管信息需要而出现的制度细节设计偏离，其体现了金融监管规则对会计准则的“侵入”，从而将破坏会计准则制定和执行的中立性。尤其是金融危机爆发后，国际金融监管规则———第三版巴塞尔资本协议已将监管理念由微观审慎转变为宏观审慎，注重前瞻性逆周期效应，但其仅折射出金融监管关注层面与视角的变迁，会计宏观工具职能的实现仍须以微观个体会计产权的满足为前提。由于公共会计产权主体是不从事生产的抽象权利享有人，企业等个体组织对会计资源的投入是个体会计产权与公共会计产权行使的基础［7］(p61－62)。这样，对于会计产权安排的效率问题，既有研究以制度经济学家诺斯和德姆塞茨的产权理论为依据，认为会计资源的生产成本与使用收益由个体会计产权人承担和享有的会计制度设计是富有效率的，会计制度安排应坚持生产性导向［7］(p61－62)，注重资源交易效率的提高和微观经济收益的实现。基于以上，笔者认为，与英美财务会计与税务会计分离的独立税务会计模式设计展现会计产权配置的效率性同理，会计准则与金融监管规则分离的制度安排有益于制度效率的实现。
(二)会计准则与金融监管规则分离的交易费用评价
会计准则与金融监管规则分合的选择属于非生产性的制度分工命题。当代新兴古典经济学认为，分工水平取决于交易效率，交易效率可用交易费用大小衡量，两者成反比，交易费用涉及外生和内生交易费用两种类型，其中，内生交易费用对制度安排效率的评价具有内在解释力［8］(p98)。在明确认定会计准则的产权保护本质与会计制度性质基础上，系统考察会计准则与金融监管规则分离与合一两种制度安排涉及的交易费用，权衡其多寡，以做出经济学意义的效率评价，即若分离的交易费用低于二者合一制度，则会计准则与金融监管规则分离具有制度有效性。在新兴古典经济学看来，外生交易费用是指在交易过程中直接或间接发生的费用，不是由决策者的利益冲突导致经济扭曲的结果，即其与各种自利决策之间利益冲突产生的经济扭曲没有关系，为有形的实体费用，具备有限性，相对可计量;内生交易费用是市场均衡同帕累托最优之间的差别，由人们在交易中争夺分工好处的机会主义行为(如道德风险、逆向选择等)所致，机会主义行为使分工的好处不能被充分利用，使资源分配产生背离帕累托最优的扭曲，其由个体决策及其选择的制度和合约安排所决定，为无形的制度运转扭曲费用，具有无限性，一般相对不可计量，只能依据总量指标予以表现［8］(p99－100)。这样，会计准则与金融监管规则分合制度涉及的交易费用，可以从两个维度分析:其一，从制度分工视角来看，分离制度必然和主要带来外生交易费用;其二，基于制度运行角度，分合制度将会产生制度运转扭曲费用，其属于内生交易费用，通过对会计产权结构的解析可知，分合制度的内生交易费用取决于会计制度的性质，本文认定会计制度安排的生产性导向［9］(p56)，个体会计产权优先于公共会计产权得到保护。这样，会计准则与金融监管规则分合的交易费用主要涉及:第一，分离制度的外生交易费用，即制度执行与信息加工、调整成本。会计准则与金融监管规则是金融经济运行应遵循的两套行为规范。现实中，金融机构在会计准则约束下生成并列报会计信息，在金融监管当局的监管政策要求下运营。会计与金融监管目标的差异使得应以财务会计报告和金融监管报告的形式分别披露相关信息，面对会计准则与金融监管规则两套标准指引，金融机构必将面临操作与执行成本的上升，增加了外生交易费用。然而，此项外生交易费用却可以有效降低至期望水平。这是因为，基于会计准则生成的会计信息是金融监管信息来源的核心，金融监管所需信息可以在会计系统提供通用性会计信息基础上做出符合自身需要的调整与深化加工，存在数据之间对接的可行性，从而实现监管执行成本的有效控制。可见，诚如财务会计与税务会计分离所进行的纳税调整一般，会计准则与金融监管规则分离的外生交易费用可以最大限度地被降低。第二，合一制度的内生交易费用，即制度摩擦与“妨害”成本。目标函数非一致性导致会计准则与金融监管规则之间必然存在差异，会计准则强调真实、公允的客观性与金融监管规则强调安全、稳健的审慎性相冲突。若片面追求二者合一会削弱两种正式制度安排各自的职能发挥与运行效率，制度绩效较低，内生交易费用较大。若会计准则依从监管诉求，则会以牺牲披露信息透明度为代价，也无益于优化金融经济的资源配置，有损于金融监管履行职能，引致过高的内生交易费用。会计准则与金融监管规则合一也意味着公共会计产权对私人会计产权的干扰与侵入，国家宏观金融监管的公共会计产权削弱了企业等个体对会计的自主选择权，个体会计产权不具有独立性，履行宏观经济职能的公共产权需要使个体产权承担较多的“额外付出”［9］(p46)，同时，该付出却得不到来自公共产权主体的支付补偿，降低企业在内外部治理与契约管理等方面私人会计产权运用的效率，出现严重制度扭曲。可见，会计准则与金融监管规则合一的内生交易费用较大，且由于内生交易费用与所选制度安排密切相关，只能通过制度改进和变迁予以降低。内生交易费用是一种制度运行费用，可以衡量制度优劣，其对制度安排选择具有决定性作用。本文定位会计准则与金融监管规则分离从属于生产性的会计制度安排范畴，从而合一制度的内生交易费用高于分离制度的外生交易费用，会计准则与金融监管规则分离是一种旨在提高经济效率的帕累托改进行为，具有制度效率比较优势，因而，应坚定推进会计准则与金融监管规则分离的存在模式。
三、会计准则与金融监管规则分离的有效性经验
证据本次全球金融危机中备受关注与推崇的西班牙银行动态拨备制度可作为会计准则与金融监管规则分离的制度有效性经验证据。西班牙是世界上最早践行动态拨备制度的国家，其动态拨备模式也最具典型。20世纪七八十年代出现的银行危机使西班牙银行监管当局认识到原有准备金制度对银行风险确认的滞后性，导致经济增长时期贷款拨备率下降，而在经济衰退时期拨备率却大幅提高，这扭曲了银行风险抵御能力，从而波及银行体系的安全与稳定。因而，动态拨备(Dynamicprovisioning)是西班牙金融监管当局针对贷款拨备顺周期性问题设计并实施的一项制度安排。2000年7月，西班牙银行体系全面应用动态拨备制度，该制度基于银行过去的贷款损失经验，利用贷款违约率的跨周期历史信息(约20年数据)来设定动态拨备的充足性水平，其以丰补歉的核心思想要求金融机构在经济繁荣期时多提拨备，经济下滑期时则少提拨备［2］(p5)，旨在通过提高银行风险缓冲能力来降低金融系统内在顺周期性，增强金融经济在危机中的抵御能力。近年来，欧盟加快了会计准则国际趋同步伐，坚持“协调”的趋同方式，从2005年开始在上市公司中直接采用iFRS。西班牙的国内银行业已按照iFRS编制财务报告，在财务报告中按照会计准则的要求，基于“已发生损失”原则，真实、公允地确认资产减值损失、计提贷款减值准备并对外披露通用会计信息，满足了西班牙会计透明的内在诉求。银行监管当局则继续推行逆周期的动态拨备规则，银行以此为基础形成监管报告，以满足审慎监管需要。在本次危机中，西班牙银行业所受损失相对较小，得到各国监管层和国际金融组织的肯定。对此，G20峰会认为，动态拨备制度是西班牙银行业能够有效抵御金融危机冲击的重要原因［10］(p145)。英格兰银行和金融稳定论坛(FSF)2009年推荐将动态拨备作为识别和测度贷款损失的选择性工具，iaSB在2009年的研究报告中也认为，动态拨备系统虽不能消除顺周期现象，但能降低顺周期行为的程度［11］(p5－12)。可以说，会计准则与金融监管规则分离催生了西班牙银行动态拨备制度。这一制度立足于金融监管逻辑框架，本质是一种重要的审慎监管工具。众所周知，西班牙直接采用的国际财务报告准则以英美准则型会计模式为蓝本，因而，理论上，西班牙会计制度性质从属于生产性结构，即追求个体会计产权最大化效率的实现，公共会计产权对个体会计产权施加最小“妨害”。西班牙动态拨备制度在危机中成功运用的典型事实表明，生产性会计制度安排下，会计准则与金融监管规则分离带来的内生性制度收益可以充分抵消制度分工所付出的外生交易费用，即会计准则与金融监管规则分离具有制度效率比较优势。
四、结论与启示
生产管理行为准则篇4
【关键词】资产减值准则；盈余管理；公允价值
一、资产减值准则和盈余管理的概念
（一）资产减值准则
现行的企业会计准则特别是《企业会计准则8号――资产减值》在充分考虑我国现实国情的情况下，大体上与《国际会计准则第36号――资产减值》达到了趋同。我国《企业会计准则》规定：“企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性要求”。所谓资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产减值准备作为会计准则中独立的一章出现，是我国会计准则和会计制度进一步完善的重大体现，对促使企业更加稳健地确认收益和计量资产、客观地反映企业财务状况和经营成果，无疑具有重大的推动作用。
（二）盈余管理
盈余管理的研究始于20世纪80年代的美国。在中国，其随着证券市场的发展也一直是会计学界研究的焦点，但是数十年过去了，直到今天，学术界对盈余管理尚无一个统一的定义。
盈余管理（earningsmanagement）是企业管理当局为了实现自身效用最大化或企业价值最大化，在会计政策和会计制度允许的范围内对会计数据进行策略性的调整。盈余管理是一把双刃剑，恰当的盈余管理可以帮助企业树立发展平稳的良好形象，有利于吸引投资、扩大经营规模、获得公司未来生存、获利和长期发展的潜力，是一个企业不断走向成熟的标志。但超过限度的盈余管理就会使会计信息失去可比性，造成会计信息失真，轻则使企业毁于一旦，重则影响资源的合理配置，阻碍资本市场的健康可持续发展。
目前面临的主要问题是我国的各项制度和法规还不健全，利用盈余管理进行利润操纵的事件时有发生，盈余管理的负面影响多于其正面作用，所以针对我国现阶段的实际情况，对盈余管理的引导和管制还是很有必要的。
二、资产减值准则对盈余管理的影响
（一）资产减值准则对盈余管理的抑制作用
资产减值政策实施的目的在于使企业更稳健地确认当期收益，更真实公允地反映企业的财务状况。现行资产减值准则既体现了与国际会计准则相协调，又充分考虑了我国经济发展及资产减值准备被许多企业用来进行盈余管理的现状，对规范企业盈余管理起到了积极的作用。主要体现在以下几个方面：
1.资产减值准备不得转回。资产减值的计提和冲回曾是许多上市公司进行盈余管理的一个重要手段。他们在盈利较多时，大幅度地计提资产减值准备，增加本年资产减值损失，减少本年利润；在盈利下降时，再转回来增加利润，造成虚假会计信息，不能真实反映企业的实际经营状况。为规避这种现象，除《企业会计准则第8号――资产减值》规定的八项资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回之外，还包括短期投资跌价准备和长期投资减值准备两项中的股权性投资并采用成本法计价的计提转回也是不允许的。由于企业无法通过冲回减值准备快速提升利润，所以这一规定大大缩减了利用“资产减值转回”制造虚假利润的弹性空间，致使企业在计提时会比较慎重，有利于提高会计信息质量的真实性和可靠性。
2.明确了资产减值准备的计提时间。准则规定，企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。根据这一要求，企业在对外报送季报、半年报时均应该按照准则规定判断是否存在减值迹象，以便确定是否计提减值损失。这样可以有效遏制上市公司季报、半年报不计提而在年底一次计提减值损失的现象，有利于投资者根据季报、半年报判断上市公司的年度经营状况。
3.披露要求的进一步完善。现行准则对资产减值损失的计提金额、累计影响数，计提的原因、原则、程序及方法作了详细的规定，这样不仅扩大了其披露的空间，同时也减少了企业会计政策选择和会计估计的范围，有利于降低企业管理当局利用资产减值操纵利润粉饰财务报告的可能性，有利于提高会计信息的质量。
（二）资产减值准则依然存在盈余管理的空间
资产减值准则对改善企业盈余管理起到积极作用，但是仍然存在着不足，这些不足会促使企业产生新的盈余管理方式，给企业的盈余管理提供了新的操作空间。
1.公允价值难以公允。资产减值准则客观上增大了企业管理层有目的地借助公允价值进行新的运用，并进行盈余管理的可能。尽管准则对公允价值的运用做了谨慎设计，国际上对公允价值的应用也为我们提供了一些可借鉴的经验，但是实际上，由于公允价值的概念相对抽象，目前还缺乏明确的可操作性。在我国现阶段资产评估市场不够充分的情况下，确认公允价值显然很难公允，企业管理者可能会利用公允价值来进行有目的的盈余管理。
2.减值迹象的判断缺乏可操作性。企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，虽然资产减值准则从外部和内部信息具体给出了减值迹象的判断标准，但这些并不能包括所有的减值迹象且同时缺乏可操作性，导致上市公司可以根据实际需要来认定资产是否发生减值的迹象，达到盈余管理的目的。
3.资产可回收金额的估计有较大的随意性。在对资产减值的计量中，资产的可回收金额是至关重要的一部分。资产减值准则对资产的可回收金额给予了明确的规定：可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。而且准则对公允价值减去处置费用的净额和资产预计未来现金流量均做出了详细说明。但是可变现净值、预计未来现金流量、折现率的选择等很大程度上还是依赖于会计人员的职业判断，具有较大的随意性，因此使得企业滥用资产减值准备进行利润操纵的隐患依然存在。
（三）对资产减值损失的相关对策建议
由以上分析可以看出，资产减值新准则的颁布实施，完善和弥补了旧准则的许多不足之处，在很大程度上能够有效抑制现有一些企业的通过资产减值政策进行盈余管理的行为，使企业更加稳健地确认收益和计量资产，客观地反映企业财务状况和经营成果。但是由于实际应用中，其实施情况具有复杂性和多样性。针对上述现象，有必要采取相应的对策加以防范。
1.加快制定新的具体准则，提高其操作性。新会计准则在会计发展史上是一次重大变革，与旧准则相比，发生了很大变化。自2007年1月1日实施以来，在实际应用中出现了诸多不适应、不和谐的现象。例如新准则规定，如果某项资产产生的主要现金流入难以独立于其他资产或资产组的，则不应按照该单项资产为基础确定其可收回金额，而应当按照该资产的资产组为基础确定可收回金额。但是新准则对资产组的划分缺乏明确的标准。当企业有较多产品、较多生产线时，较难确定资产组；对于多元化经营的企业，确定资产组则更加困难，容易受到人为因素的影响。企业很可能利用资产组的划分来操纵资产减值准备和经营业绩。同时，确认减值损失时，可收回金额的计算需要选择折现率，而折现率是一个十分不稳定的因素。新准则中没有说明如何取得折现率，这在很大程度上需要管理人员和会计人员的职业判断，从而使资产可收回金额的计量缺乏可操作性。
因此，国家有关部门应当根据准则执行的具体情况和有关问题，尽快出台一些制度、法规及相应的实施细则，实现对准则的补充和完善，在实践中不断拓展准则的深度与广度，提高准则的可操作性，为提高会计信息的可信度做好基础工作。
2.规范资产减值账户设置及会计处理。《企业会计准则第8号――资产减值》规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，这项规定在抑制企业盈余管理的同时也存在着不容忽视的弊端。即当资产计提资产减值后在存续期间价值得以恢复，高于账面价值时，会造成企业净资产的虚减，这也是违反信息可靠性要求的。因此，将恢复的价值计入资本公积或单独设一科目（如资产减值回复）在报表中予以反映，不失为一个可行的选择。
3.进一步健全和完善信息市场和价格市场。由于各项资产减值准备的计提均以公允价值为基础，因此公允价值的公正性和合理性就显得尤为重要，而我国目前资产信息市场和价格市场尚不健全，有待进一步完善。为此，国家应该逐步建立起各行业市场价格信息系统，建立有实际指导意义的市场报价系统。通过计算机网络和现代信息技术定期公布有关资产的信息资料，只有建立健全和完善的信息市场、价格市场，才能使资产减值准备的计提有章可循，使评估价值接近公允价值，才能减少资产减值会计中的主观因素，缩小上市公司盈余管理、利润操纵的空间，从而提高会计信息的真实性和可靠性。
4.加强会计人员的综合素质教育。在资产减值准则中，许多方面需要会计人员具有丰富的专业知识和较强的职业判断能力。如：资产组的划分、减值迹象的判断、折现率的选择、未来现金流量的预计、商誉的减值测试等，这些也是上市公司进行盈余管理的漏洞。但是目前我国会计人员的素质普遍偏低，难以适应新准则的要求，因此要加强对会计人员的再教育，提高他们的综合素质，使其具备良好的职业道德素质和熟练的专业技能，成为新时代合格的会计工作者。
【主要参考文献】
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[7]李天芳.新会计准则下公司利润调节空间的变形及应对策略.集团经济研究，2007，（30）.
[8]付立平.新会计准则下资产减值存在问题及其探讨.财经界（中旬刊），2007，（12）.
生产管理行为准则篇5
[关键词]：新会计准则上市公司盈余管理
一、盈余管理的定义
本文认为盈余管理是一种盈余操纵，它是在会计准则和公司法允许的范围内进行的；可以通过重组经，营等实际活动达到盈余操纵的目的，所有这些经营活动和交易及重组并不会改变公司的实际价值。总起来说它有四个特点：第一，需要管理层授权或由管理层直接参加，若企业内部会计人员有伪造单据等来谋私利等的行为，并不属于此范畴。第二，盈余管理有很强的目的性，目的是最大化管理层自身利益或最大化企业价值。因此在日常工作中，会计人员的粗心大意导致的错误数据等也不应当包含在盈余管理中。第三，盈余管理包括会计盈余操纵与实际盈余操纵，即不仅可以通过选择不同的会计政策等会计方法来达到不同的利润额，还可以通过选择不同交易时间来影响利润入账时间等来进行实际盈余操纵，也就是说盈余管理的手段包括会计手段和选择改变实际经营活动的非会计手段两种。第四，会计盈余管理的对象是企业财务报表的账面盈余以及财务报表附注的相关信息，而实际盈余管理的对象是企业的实际盈余而不仅仅是账面盈余。这时由于实际盈余改变了，账面盈余也就理所当然的改变了。
二、盈余管理手段
1、应计利润管理
会计报告主要有两种确认基础，收付实现制跟权责发生制，收付实现制，是指以款项的实际收付作为会计项目确认的依据，而不管理其权利或者责任是否已经发生。权责发生制，正好相反，是指以权利的形成和责任的发生作为会计项目确认的依据，而不管款项是否收付。长久已来，世界各国的会计理论普遍将权责发生制作为确认的基础，这种确认基础虽然可以较好地解决收入与费用的配比问题，但同时也产生了很多待摊项目和应计项目，这时企业可以通过提前确认收入和递延确认费用来调增利润；反之通过提前确认费用和递延确认收入来降低当期利润。随着现代企业经营环境不确定性的增加，应计项目的确认将会有更大的灵活性，从而使管理者更加有可能通过应计利润来进行的盈余管理。
2、执行新会计准则的时机选择
一个相对较新的盈余管理的方法是选择执行新会计准则的有利时机。FaSB规定一些较为复杂的会计准则可以有一个较长的适应期。FaSB的解释为：一是因为新准则比较复杂，一是因为公司也需要一段时间的准备才能执行新规则。一个较长的过渡期对企业来说也许是必要的，但也极有可能成为上市公司进行盈余管理的工具。Bell和Bible（1987）指出：“刚刚颁布新会计准则后，有些企业会推迟采纳法定的执行日期，这并不是无意的，因为企业实际上可能是在利用时机操纵财务报告”。因此会计准则制定机构在确定新准则的适应期时，最好能够统一规定过渡期的会计方法或者统一规定一个采纳新准则的日期，以便提高企业财务报告的可比性以及质量。
三、新会计准则下可能出现的盈余管理新手段
新会计准则在很多方面减少了盈余管理的空间，但与此同时，在另一方面，新会计准则并不把盈余管理空间缩减为零作为目标，它也不可能把盈余管理缩减为零，即会计准则天生不是为了避免盈余管理，但会计准则会成为盈余管理的工具。只要会计准则存在，管理者就能找到存在盈余管理的新的手段，新会计准则下盈余管理手段主要表现在以下几个方面：
1、上市公司利用借款费用新准则调节利润
新会计准则扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围，更为宽泛的资本化条件给企业盈余管理带来了更多空间。新会计准则规定符合资体化条件下的资产，是指需要以过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产。这就既包括了固定资产，也包括了需要经过相当长时间的购建或生产才能达到预定可销售状态的存货以及投资性房地产等；如果资产的构建或生产占用了专项借款以外的一般借默累计支出加权平均数超过专门借款的部分按一般借款的资本化率，计算确定相应资本化的金额。即占用在固定资产上的一般借款利息也允许资本化。
2、上市公司利用公允价值计量模式的选用调节利润
新准则再次对公允价值的起用，若管理者能够合理使用，一定可以使企业为报表使用者提供更加相关合理的信息，企业财务报表体现的企业价值与企业实际价值更加吻合，但另一方面，公允价值在确定时却给管理者以很大的选择余地，需要管理者较好的职业判断能力。
3、上市公司利用债务重组新准则调节利润
债务重组收益中引入公允价值计量属性。债务重组中以现金或非现金资产或债转股等方式偿还债务，其原债务的账面价值与实际支付资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组收益，计入当期损益，而不再是像以前那样作为资本公积直接进入所有者权益。同时，债务人转出的非现金资产的账面价值与其公允价值之间的差额确认资产处置损益。对于无力清偿债务的公司，一旦获得全部或部分豁免，其重组收益将会直接反映在利润表中。上市公司利用新准则将原先因债权人的让步即债务重组收益计入当期损益，可以通过关联方债务豁免等方式进行盈余管理，获得巨额利润。所以投资者和其他信息使用者应谨慎地分析上市公司的盈余质量，注意识别出债务重组包装获得的利润。
4、上市公司利用非货币易新准则调节利润
非货币性资产交换准则中使用公允价值。新准则规定，具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交易可以以公允价值计价，将换出资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期收益，进入利润表。与原准则非货币交易收益只能计入资本公积相比，新会计准则下的非货币性资产交换将直接产生利润。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[m].人民出版社，2014.
生产管理行为准则篇6
【关键词】会计准则；上市公司；盈余管理
一、盈余管理的定义
对盈余管理的定义，不管是在西方国家还是在我国，都还没有一致的定义。本文对盈余管理的观点是：盈余管理是一种在不违反法律、法规及会计准则的前提下，企业管理当局利用会计（会计政策变更等）或非会计手段（安排交易），利用会计准则、会计制度的漏洞或未涉及的领域（因为会计准则具有滞后性）以及会计原则的可选择性，凭借一定的职业判断，有目的地选择更有利于企业的会计处理方法，对财务报告中有关盈余信息披露或辅助信息进行管理、最终导致财务报告没有公允地反映出企业的经营业绩和财务状况的行为。其目的是误导其他会计信息使用者对企业经营业绩的理解，影响那些基于会计数据的契约，最终实现自身利益最大化或企业市场价值最大化。
二、我国上市公司盈余管理的动机和主要手段
（一）上市公司盈余管理的动机
在我国资本市场上，诱发上市公司过度盈余管理的主要动机是：应付证券监管机构的监管政策，为了证券的公开发行及提高发行价格，后续再融资动机；防亏及保牌动机；炒作股票、提升公司形象动机；管理人员追求高额报酬动机。
在我国，企业上市的资格是一个稀缺资源，需求远远大于供给，只有少数企业能够得到发行股票的资格。股票上市的定价是和企业每股收益相挂钩的，也就是说企业的每股收益越高，股票的定价也就越高，也可以筹集到更多的资金。这就促使企业为了能够上市并达到一个较高的发行价格产生对盈余进行管理的强烈动机。当公司上市后，为了维持上市资格，在连续的三年中，只要有一年不是亏损的，即可保住上市公司的“壳”资源，盈余管理的空间比较大。税收动机也是企业进行盈余管理的一个特殊的动机，尤其是我国税收优惠政策比较多的情形下，管理当局为达到避税的目的，更有进行盈余管理的动机。现在已有许多上市公司为高级管理人员提供高额奖金或认股权证，以激励其努力工作，创造业绩，实现公司目标，而用来反映经营业绩的会计盈余信息对他们来说是非常重要的。有的管理当局为贪图巨额报酬,并为保住职位或升迁，则希望通过管理而使公司的盈利能达到预定目标。另外，隐性报酬与公司业绩呈正相关，而评价高管人员业绩的重要依据是会计盈余，故在隐性报酬的驱动下，上市公司管理当局也有进行盈余管理的动机。
（二）上市公司盈余管理的主要手段
1.利用关联交易进行盈余管理。我国上市公司大部分是由国有企业改制而来，国企将其优质资产剥离出来，包装上市，原企业改造成母公司集团。许多上市公司的关联方交易采取了协议定价的原则，定价的高低完全取决于上市公司的需要，使得利润在母公司与上市公司之间转移。利用关联交易进行盈余管理，其实质是通过合法不合理的方式达到盈余管理的目的，将关联交易产生的利润向上市公司转移，而亏损则转出上市公司。其主要方法有关联购销，费用负担转移，租赁经营，资产转让，托管经营等。
2.利用会计政策和会计估计的变更进行盈余管理。会计准则提供了企业在一定范围内选择会计政策和估计的权利以便能够更好地反映企业财务状况和经营成果，但变更的影响要在会计报表附注中说明。因此有部分公司巧妙的运用了会计准则和制度的灵活性，通过会计政策和估计变更达到管理盈余的目的。
3.利用合并会计报表范围的变动。上市公司通过年度之间收购或出售等手段，增加新的子公司或减少原有的子公司，从而改变合并会计报表年报编报的合并范围，操纵公司当年或以后年度的合并利润表，为实现盈余管理大开方便之门。一些亏损的或盈利能力差的上市公司往往通过持股比例变化的手法，来改变合并报表的范围从而操纵盈余。通常的做法是在原合并范围的基础上减少一些亏损的或盈利能力差的子公司，或者增加一些盈利能力好的子公司，从而提升合并利润。
4.利用长期投资核算方法的变更。《企业会计准则》规定：当投资企业占被投资企业权益的20%以上并对被投资企业有重大影响时，应采用权益法核算长期股权投资，否则只能采用成本法核算。按照成本法核算和按照和权益法核算的投资收益存在很大差异，有些上市公司出于调节利润的需要，利用对“重大影响”原则性规定上的模糊性，在变更股权投资核算方法上做文章。
5.利用非经常性损益进行盈余管理。界定St上市公司是否退市时，仅着眼于其是否盈利，而不考虑非经常性损益的影响，因此，作为企业利润总额的组成部分，非经常性损益由于其本身的特殊性质，往往成为企业管理者进行盈余管理的手段。在扭亏公司、微利公司中普遍利用非经常性损益调节利润，这一现象也早就被一些实证研究所证明。
6.利用收入、费用的确认进行盈余管理。我国会计采用权责发生制为基础进行会计核算，因此企业可以通过收入费用的确认来进行盈余管理。当企业当年效益很好时，为了对以后年度的利润有个确定的保证或者预期利润会下降，企业会采取递延确认收入，当以后期间才确认。这样可以平滑公司的利润，给市场一个稳定的趋势，可能让投资者认为企业发展良好，高估本期收益。相反的，企业业绩下降时，达不到相关政策的既定水平，因此可能会采取提前确认收入，以满足当期利益需求。与此相对应的就是费用的推迟确认和提前确认。
7.利用资产重组进行盈余管理。资产重组最初的目的是使企业优化资产结构、完成产业调整、实现战略转移等目的而实施的资产置换或股权转让等行为。资产重组具有使上市公司一夜之间扭亏为盈的神奇功效，主要原因在于：一是利用时间差，如在会计年度即将结束前进行重大资产买卖或股权置换重组，确认暴利；二是不等价交换，即借助关联交易，在上市公司和非上市公司之间进行“以垃圾换黄金”的利润转移。
8.改变应计项目的确认时间和确认金额。权责发生制的会计原则赋予了会计人员在一定程度上主观界定应收、应付、待摊项目确认时间和金额的权利。在应计制下，预计一些损失或多摊销一些费用往往被认为是谨慎原则的结果，并不会引起外部信息使用者的注意。有些公司利用待摊项目达到隐瞒费用、虚增利润的目的。
三、现行会计准则与盈余管理
（一）会计准则与盈余管理的关系
会计准则从产生开始就肩负起了抑制盈余管理的使命。但是，由于它本身固有的特点，会计准则并不能将盈余管理完全抑制住。
会计准则是规范指导会计实务的。在一般情况下，会计实践的发展和新经济行为的出现都要快于会计准则的制定，在准则制定滞后的这个期间，企业可以有很长的自我判断和认定阶段来进行盈余管理。作为会计确认、计量的基础，准则规定的是权责发生制，因此在会计处理方法上就会产生预提、待摊、递延和分配等，将各个期间的收入与费用、收益与损失相配比。这样做的目的是更加准确地计量损益，真实反映企业的经营状况，但是在确认和计量的过程中，就需要会计人员的自我判定、认定，在这个判断认定过程中，也就为盈余管理提供了空间。
会计准则是规范财务会计信息披露的，投资者及其他利益相关者要对一个企业进行评估，对会计信息的需求是必不可少的，会计信息很可能左右投资者的决策，使资本流向不同的地方。因此会计准则是各个经济利益相关方和准则制定者之间共同作用的结果，是利益各方的一个折中，因此在处理事务中，既有限制死的，但是同时也给各个企业有自我选择的机会，毕竟各个企业所处的行业，面临的环境条件不同，准则制定者不可能将所有面临的情况一一想到，也不可能将所有情况全部用准则规范。因此企业有根据自身所处的环境，在一个既定的大规则下，为了更好的反应企业的经济状况和经营成果，可以选择不同的处理方法。由于企业拥有这个选择权，因此就给盈余管理提供了操作的可能性。
盈余管理是在不违反法律、法规及会计原则的前提下，通过利用会计准则和会计制度的漏洞或者可选择性以达到目的。因此会计准则天生为盈余管理创造了条件和方法，但是盈余管理和反作用也促进了会计准则的制订和完善。盈余管理的大量出现，导致资本配置不合理，产生不良的经济后果，使投资者对市场丧失信心，促使准则的制订者会重新考虑准则的制订和修改，重新达到一个均衡的水平。
可见，会计准则和盈余管理其实是相互作用的。现行会计准则对于会计中的计量，确认，披露和对会计人员的职业判断产生了巨大的改变，对盈余管理手段也会产生变化。既有抑制的一面，同时也会产生新的方法，因为盈余管理不可能完全消除。
（二）现行会计准则对盈余管理的抑制作用
现行会计准则主要是在会计估计和会计政策的选择项目上压缩了企业的选择空间范围，如在合并报表、资产减值、存货发出计价等方面的规定更加严格，从而规范和控制了企业对利润的人为操纵、粉饰经营业绩等行为，有利于提高会计信息质量。本文将从会计的确认，计量，披露和对会计人员的职业判断等方面讨论现行会计准则对盈余管理的抑制作用。
1.在会计的确认方面，以往，亏损企业可以通过控股合并以达到扭亏为盈的局面，在现行会计准则中，明确规定同一控制下的企业合并按照账面价值计量，不再按照公允价值进行调整，也不形成商誉，合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目；在编制合并利润表时，被合并方在合并以前实现的净利润在利润表中单列一项反映。
2.在会计计量方面，如在存货发出计价的方法中，取消了后进先出法，使上市公司的存货流转得以客观的历史成本计量。存货发出计价方法的选择会直接影响到当期费用的高低，进而对利润产生明显的影响。以往企业通过变更对存货的计价方法就可以达到调节当期利润水平的目的，新规定使上市公司利用存货计价方法进行盈余管理的途径被彻底堵死。如在资产减值准备的计提中，以往通过资产减值准备的计提和转回来进行盈余管理，为我国一些上市公司经常使用的重要手段之一，按照新的会计准则的规定，对长期资产计提的资产减值损失不能转回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理；对于资产减值的情况，现行会计准则中要求进行披露以防止投资者的信息不对称和不能清楚了解公司情况，这样，一些上市公司利用资产减值准备的计提和转回进行盈余管理的空间将大大缩小。
3.在会计信息披露方面，力图减少信息不对称而引起的误导，帮助投资者作出正确的投资决策。对信息披露要求的加强体现在各个具体准则中。
在《企业会计准则第35号―分部报告》中，要求企业应当区分主要报告形式和次要报告形式披露分部信息，要求企业根据业务的性质，将其中的一种分部方式作为主要报告形式，另一种分部方式作为次要报告形式，不同的报告形式，所披露内容有所不同，目的是使投资者重点了解公司的情况。
在《企业会计准则第36号―关联方披露》中，要求加大关联交易的披露。要求以实质重于形式的原则，判断是否为关联方关系，而不仅是法律形式；财务报表披露应根据一方对另一方实质上的直接或间接控制、共同控制或施加重大影响关系，或根据两方或多方实质上同受另一方控制关系确认关联方，并且规定在合并财务报表中，必须披露企业集团成员之间的交易和分别按关联方类别披露集团内部的关联方关系及交易金额。总的来说，新准则不仅加大了关联交易披露的范围和内容，而且将以往较为概括的要求明确化和具体化，增强了关联交易的透明度，在一定程度上限制了上市公司通过关联方交易进行盈余管理的不当行为。
在《企业会计准则第33号―合并财务报表》中，规定凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。合并财务报表的种类不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表，而且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分，其中对合并现金流量表编制的规定及时有效地填补了现行实务当中的理论空白。剔除了企业通过分离手段，将经营业绩不好的子公司减少持股比例，而将其从合并范围中剔除或者是提高盈余公司的持股比例，将高盈利公司纳入合并范围最终达到增加企业利润的目的。并且新准则也在信息披露方面进行了规定，如“本期不再纳入合并范围的原子公司，说明原子公司的名称、注册地、业务性质、母公司的持股比例和表决权比例，本期不再成为子公司的原因，其在处置日和上一会计期间资产负债表日资产、负债和所有者权益的金额以及本期期初至处置日的收入、费用和利润的金额”。这些规定在一定程度上制约了上市公司通过整体出售或者减持股份的方式，将原来列在合并报表范围的子公司排除在当年合并报表范围外的盈余管理行为。
4.在会计人员的职业判断方面提出了新的标准。会计信息的处理很大程度上需要会计人员的专业判断。现行会计准则对会计人员的整体素质提出了更高的要求。比如在《企业会计准则第18号――所得税》准则中,递延所得税资产可确认上限的判断和期末递延所得税资产减值的判断；《企业会计准则第6号――无形资产》准则中，无形资产摊销方法和摊销年限的确定；《企业会计准则第17号――借款费用》准则中，一般借款利息支出的会计处理方法的选择等，这些都需要会计人员具有较高的专业能力和较强的业务素质。因此，新准则的实施对会计人员的专业能力和业务素质也提出了新的要求，迫使会计人员进一步加强专业知识学习，以不断增强其业务判断及业务处理能力；另外，还要加强会计职业道德建设，从思想上遏制利用各种手段操纵会计信息、损害投资者利益的做法，以提升会计信息的质量。
（三）现行会计准则下盈余管理的新空间
1.在会计确认方面，首先对无形资产进行了新的确认，新准则将公司内部的研发费用分为两个阶段处理：研究阶段的支出于发生当期直接计入损益；开发阶段的支出只要符合准则规定的条件就可予以资本化。但是一个企业的研究阶段和开发阶段的时点企业可以进行人为的控制，开发阶段符合条件的支出是相对模糊的、不容易区分的，并且企业的研究相对披露的信息较少，外部信息需求者掌握的内容较少。这个资产的确认给了公司很大的操作空间，当企业需提高业绩时，提高资本化支出；当需要降低业绩时，只需增加费用化支出。上市公司可以通过研发费用是否进入无形资产成本中，来控制企业的费用，以达到盈余管理的目的。同时对于无形资产的摊销方法、摊销年限也具有可选择性，并且使用寿命不确定的无形资产不予摊销。这在相当程度上增加了上市公司利用无形资产摊销进行盈余管理的可能空间。
其次是扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围，现行会计准则规定符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的资产，这就意味着可以资本化的资产不仅包括固定资产，还包括需要相当长时间才可达到销售状态的存货和投资性房地产等，更为宽泛的资本化条件给上市公司带了更大的盈余管理空间。
2.在会计计量方面，首先是有条件地引入了公允价值计量属性。新准则在投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面都引入了公允价值计量。公允价值计量可以较真实的反应企业当前的活动，但是我国的资本市场不够发达，市场不够完善，对于公允价值的确认还存在问题，因此上市公司可能不当使用公允价值，以达到盈余管理目的。
其次是固定资产仍然是上市公司进行盈余管理经常使用的一个科目。虽然现行会计准则规定企业计提的固定资产减值损失不允许转回，但在固定资产的折旧年限、折旧方法和预计净残值等方面还是可以进行会计估计变更的。当固定资产的使用寿命及预计净残值和原先估计数有差异，应当予以调整。上市公司的固定资产价值一般较大，只要有证据证明其使用寿命和净残值与估计数有差异，就可以通过会计估计变更，采用未来适用法，简单地改变当期或者以后期间的折旧费用，达到企业盈余管理的目的。
3.在会计人员的职业判断方面，现行会计准则对会计人员的职业素质要求提高了，但同时留给职业人员判断的空间也增加了。如对商业性质的判断，无形资产中，研发费用的资本化支出和费用化支出的判断，对于收入、费用等的一个相应判断，都需要会计人员作出决定，如费用的递延和提前确认。根据权责发生制原则规定要求当期的收入与其相关费用应相互配比，然而现实中费用的受益期很难确定，费用如何在各个会计期间分配及分配多少需要一定的主观判断，上市公司管理层正是利用这一点，进行盈余管理。
由上述分析可知，现行会计准则在相当程度上从会计的确认，计量，披露和职业判断中缩小了会计政策和会计估计的选择空间，限制了上市公司盈余管理的可能，但同时也在会计确认、计量和所需要从业人员职业判断的另一些方面给上市公司留下了盈余管理的余地，甚至扩大了上市公司管理当局的操作空间。从另外角度来看，只要会计准则为企业留有职业判断和估计的空间，那么盈余管理作为准则制订者和执行者之间的动态博弈就不可避免。
四、政策建议
从以上的分析中可以看出，盈余管理是不可能消灭的，适度的盈余管理可以让各方都得到利益，但是过度的盈余管理行为造成的后果却是严重的，在我国现有的情况下，应防止过度盈余管理行为的负面影响。根据本文的研究分析，特提出以下几点意见供参考。
一是加强会计信息的披露。从盈余管理的手段中分析，不管企业怎么进行操纵，都会在会计的确认、计量和会计人员的职业道德中进行，因此应加强这些方面的披露，并且各方利益相关者也应重点关注这些信息。
二是改革、完善我国的监管制度。由于我国上市公司的上市资格、维持资格都和会计盈余有着莫大的关系，因此企业为了这些利益，就有动机进行盈余管理。为了消除潜在的诱发公司盈余管理的政策因素，就必须继续推进监管政策的市场化改革，对相关法规制度加以修改和完善，引入更多的评估机制，以弱化上市公司盈余管理的动机加快股票发行制度的市场化进程。
三是继续完善会计准则，提高会计准则质量。会计准则是制约盈余管理的最为关键的因素，应该继续完善会计准则，提高会计准则的质量。在现阶段，完善我国会计准则的指导思想应该放在压缩会计准则留下的自由空间，最大程度地减少公司管理层的会计估计和职业判断；要尽量减少会计准则中的模糊性语言和概念，减少会计准则中可供选择的会计程序和方法，以缩小会计政策选择的空间范围；要着重研究被利用来进行盈余管理的项目及其案例，总结出其一般规律，并借鉴国内外学者对盈余管理实证研究的成果，对已颁布的会计准则不断进行修订。
【参考文献】
［1］颜梦宏，傅蕴英.基于收益平滑动机的盈利公司盈余管理实证研究［J］.商场现代化，2009（3）.
［2］耿照源，邬咪娜，高晓丽.我国上市公司股权激励与盈余管理的实证研究［J］.统计与决策，2009（10）.
［3］于李胜.盈余管理动机、信息质量与政府监管［J］.会计研究，2007（9）.
生产管理行为准则篇7
新出台的《准则》重新确立了金融工具确认和计量的方式、更新了资产减值准备计提方式、将衍生金融工具从表外纳入了表内，这些都突破了现有会计体系，将对金融企业的财务报告产生重大影响。
（一）取代现行按流动性的分类方式，改为按持有意图将金融资产和负债进行分类和计量
《准则》改变了现行《金融企业会计制度》分为长短期资产负债的做法，以企业持有金融工具的意图进行分类计量。
金融资产在初始确认时划分为四类：贷款和应收款项（不包括立即出售或近期出售的）、交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产。
金融负债划分为两类：交易性金融负债和其他金融负债。
资产负债的分类决定了计量关系，并对损益产生影响。
（二）取代现行风险准备金按五级分类法的计提方式，改为逐笔按现金流折现法计提金融资产减值准备
《准则》替换了原2001年会计制度相关准备金内容，在计提减值准备方面取代五级分类法，引入国际会计准则的现金流量折现法，并且对金额较大的资产要逐笔计提。所谓现金流量折现法是指一笔贷款计提的准备为账面价值与未来可收回本息现值之间的差额。
《准则》与现行制度相比，主要区别在于：第一，交易性资产不提减值准备；第二，只有在金融资产发生了减值的客观证据时才计提准备；第三，不是分类按比例计提，而是以每笔资产的未来现金流量折现为基础；第四，对尚未识别的风险不计提准备（见表2）。
（三）取代表外核算，将衍生金融工具纳入表内以公允价值反映
《金融企业会计制度》中没有关于衍生金融工具的内容，财政部在《商业银行统一会计科目及报表制度》中将银行所做的各项衍生金融工具，包括掉期、期权、期货和远期外汇合约等放在表外核算。
《准则》则将衍生金融工具纳入表内并以公允价值计量，并要求对本规定试行之日前没有在资产负债表内反映的衍生金融工具，应在本规定试行之日按公允价值入账，同时调整期初未分配利润。如衍生金融工具已在资产负债表内反映但按历史成本计量的，应在本规定试行之日改按公允价值计量，其公允价值与历史成本之间的差额调整期初未分配利润。
二、《准则》对银行业的影响
《准则》基本采纳了国际会计准则39号的内容，而国际会计准则是融合了美国、英国会计准则的产物，可以说主要是基于发达市场经济国家而制定的，目前只有欧盟要求上市公司于2005年全面采纳国际会计准则。对于我国尚不发达的资本市场和金融市场而言，《准则》的出台将金融企业特别是股改上市银行的会计改革推到了国际前列。以《准则》为基础的全面的信息披露将银行的业绩与风险全部暴露在投资人和市场面前。所以，《准则》表面上看影响的是银行现行会计政策和信息体系，但深层次的影响是，推动金融企业和银行监管部门建立有效的、完善的金融市场，并按国际规则完善银行的经营管理和风险控制机制。上市银行若执行《准则》，会造成其资产负债及损益账面的重大调整，除非银行已按国际准则进行了审计调整。
（一）对银行财务报告的影响
金融工具构成了银行的主要资产负债，《准则》对金融工具确认和计量的要求对于银行财务报告将产生很大的影响。财政部暂时只要求上市和拟上市银行适用该《准则》。目前，四大国有商业银行中的中行、建行、工行已上市，农行也正在做股改准备，四大国有商业银行业占比较大，《准则》的实施将对银行业产生较大影响。
对于这些上市及拟上市的银行来说，《准则》对其财务报告的形式和实质都产生了重大影响，主要体现在以下几方面：
1.重新划定金融工具的分类标准，改变了财务报告披露形式。按照《准则》，资产负债按持有金融工具的意图分类，财务报告在形式上将按此披露为交易类的、持有到期的、贷款及应收款、可供出售的。对贷款存量分类讲，银行只需将短期和中长期贷款合并反映即可。对投资产品分类讲，必须按规定要求将存量投资进行交易、持有到期或可供出售的分类，以符合计量要求。由于大量投资在历史初期并未明确其交易或持有到期意图，对于被列为交易的投资，当市价与账面价值差异较大，出现亏损时，按《准则》要求银行应确认其账面损失。但对银行讲，对投资产品分类的难度较大。同时，对于新增投资，银行投资部门在做交易时，应根据市场情况做出合理预期，决定是持有到期还是随时出售，并且一经确定不能改变，否则审计将对已划分类别进行重分类。
2.以现金流量折现逐笔计提减值准备，对银行资产和利润产生影响。《准则》关于减值准备的要求较为谨慎，采用定性和定量相结合的方法，操作起来相对复杂。首先判断发生减值的客观证据成立时，才能计提准备；其次，规定对于金额较大的应采用现金流量折现的方法逐笔计提，应考虑该资产未来现金流量、抵押品价值、实际利率等因素，目的在于要真实反映资产价值，合理确定准备这一财务资源。我国上市银行目前基本上是按五级分类按大类计提准备，定性的因素多，也尚未考虑抵押品的市价等。两种方法计提出来的准备金存在差异，对当期的资产和利润将产生影响，进而影响银行资本充足率指标。
3.引入公允价值计量方式，带来了资产负债的波动，并改变了损益计算模式。按照《准则》，交易类资产、负债和可供出售类资产应按公允价值计量，可理解为市场价值，这虽然提高了财务报告与市价的相关性，反映了资产负债的真实价值，但在这种计量方式下，资产负债将会随市价而波动，降低了财务报告的可靠性。另外，《准则》要求报告期内将公允价值的变动带来的利得或损失直接确认为损益或权益，改变了传统的损益计算模式，形成未实现的账面损益，对资产负债表和损益表产生较大影响。同时也造成会计与税务对损益认定的差异，如果按递延税项法，将产生更多的递延税资产或负债。
4.将衍生金融工具的核算从表外转移至表内，对资产负债及损益产生影响。近年来，在金融市场自由化的环境下，衍生金融工具的杠杆效应日趋明显，而杠杆效应又是一把双刃剑，能大赚也会大赔，由衍生金融工具操作不当导致的巴林银行破产、中航油事件等，使国际上对衍生金融工具的风险越来越关注。新修订的国际会计准则39号借鉴美国会计准则，规定将衍生金融工具纳入表内核算，并将其公允价值的变动计入损益，其目的在于让投资人及时了解企业所从事的金融衍生交易的潜在盈亏情况。我国金融企业和大型涉外国有企业均不同程度地在境外开展衍生金融工具业务，国内衍生金融工具市场也已经起步，并将有较快发展。在这种情况下，《准则》的出台有利于我国银行业的金融衍生工具的风险揭示。但在市场波动较大的情况下，银行各时点的资产负债余额会因此有较大波动，同时这种在报表中反映的盈亏是未实现的，投资人还应结合对市场的预期进行投资决策。
（二）对银行经营管理的影响
《准则》的实施要求银行应有集约化经营管理基础、完备的信息数据环境与强健的风险控制管理机制，这对银行经营管理提出了更高的要求。
1.要求银行完善投资决策体制，建立合理的前、中、后台内部控制机制。《准则》的四分类要求银行从交易账户或银行账户做出选择，这对银行投资决策提出了更高的要求，投资部门和财会部门从不同的角度判断投资效果，这使财务会计政策与投资决策的关联性更强，财会决策作用从后台走向了前台。
2.要求建立完善的准备金管理体系。《准则》关于减值准备的管理要求，说明准备金不仅仅是一个财会数据，而是要求银行必须建立起一整套准备金管理体系，这个体系应是融合风险管理、信贷管理和财务管理的综合系统，以便准确判断风险并合理地确定准备金资源。
3.要求信息数据及时、信息分类清晰。公允价值是有时效性的，要求系统处理信息的时效性要保障，市价采集标准也要统一，操作差错率要减少，否则都将反映在资产负债或损益表上，形成数据失真、损益失真。
4.要求建立合理的公允价值估值技术。由于目前国内金融市场欠发达，很多交易产品无法取得合理的公允价值，按照《准则》，在缺少市价时，银行只能采用估值技术作为确定公允价值的基础。估值技术包括参照实质上相同的其他金融工具当前的公允价值、现金流量折现法和期权定价模型等。但估值技术应当是市场认可或实际交易价格验证可靠的，这要求银行一方面要拥有充足的历史数据，同时要掌握市场相关参数的配置。
5.要求较高的职业素质。《准则》引入了很多新的概念和技术，涉及银行多个部门，会计的概念已不仅仅是传统的簿记，需要高水平的会计职业判断，现行银行内从事基础会计工作的人员急需加强国际会计准则的培训和风险管理基础的专业培训，以提高职业素质。
（三）对银行监管的影响
由于财务报告是银行监管的重要基础，国际会计准则39号修订稿出台，引起了巴塞尔委员会和各国银行监管当局的广泛关注。对我国来说，银监会关于资本的管理规定是基于老巴塞尔的产物，而财政部出台的规定则基本采纳了国际会计准则的最新内容，从这点来说，银行会计的要求超越了监管的要求。对于《准则》的出台银监会非常重视，并正在考虑配套落实相应的监管措施。《准则》对银行监管的影响主要有以下几点：
1.关于减值准备计提方法的认可。目前，我国银监会关于准备金的规定与财政部出台的新《准则》有所不同，首先，两者对于准备计提的基础不同，前者不仅要求对于有证据表明可能发生的损失计提，同时也要求对尚未识别的损失计提一般准备；后者仅要求对于有客观证据表明可能发生的损失计提；其次，两者计提的方法不同，前者是按大类计提，未考虑个体差异，后者严格按照单位资产的损失情况计提；另外，前者在资产质量确定的基础上，所有银行都按一个比例来提取准备，现金流量折现法则不然，首先要依赖于银行对于损失情况的主观判断，对于同一类资产，各家银行的判断不同可能导致计提的准备不同。上市银行实施《准则》后，银监会不仅要考虑是否接受现金流量法计提的准备，还要考虑对两种计提方式带来的差异如何处理。
2.关于公允价值变动损（权）益对资本的影响。按照《准则》，交易类资产负债和可供出售类资产以公允价值计量，公允价值变化带来的利得或损失应计入损益或权益。这将使银行所有者权益的波动幅度变大，银行监管部门要考虑这样的波动对资本监管带来的影响。
3.账面未实现损益对税收政策的影响。按照《准则》，财务报告上体现了公允价值变动带来的未实现的损益，这种损益是否纳入当期应税所得额，现行税收政策未予明确。如果不算作税收基础，则造成会计与税务的时间性差异，按照新出台的《所得税》会计准则，银行应在账务上采用递延税项的处理方法，确认递延所得税资产或负债。
三、对于银行业实施《准则》的建议
鉴于目前市场条件和内部管理条件不到位，我们建议银行业实施《准则》应做好以下准备：
首先，建立准备金管理系统，处理好与核心系统、信贷管理系统、风险管理系统等的接口问题。以内部评级法为基础，对预期损失率按照《准则》的要求进行调整。同时，加强信贷管理和抵押品价值管理，使客户经理了解新的现金流评估方法，从信贷管理的第一线判断贷款发生减值的可能性，并提供依据，以对未来现金流进行合理评估。
其次，完善投资决策机制，在投资决策初始即考虑会计分类政策影响，引入真正的财务决策参与机制，又要兼顾短期利益和长期发展的需要，建立清晰的风险和收益考核指标。
生产管理行为准则篇8
关键词：新会计准则；会计政策
随着传统会计体系在快速发展的经济市场中凸显出越来越多的弊端之时，新的会计准则应运而生。新会计准则的出现，必然掀起一场会计政策与制度改革完善的风暴。以下就在对新会计准则进行认识的基础上，对企业新会计准则下的会计政策进行分析。
一、新会计准则的特点
从新会计准则的管理方面来讲，其管理体系不仅是全面的，同时还是健全的，它在规定了具体的会计管理工作的同时还提出了一些具有建设性和指导性的意见，而这些意见能够完善整个会计体系。在其出台以来，对其进行的研究中发现，它较之传统的会计管理体系有一些本质上的区别，与旧会计准则相比，新的会计准则更为系统化和全面化，其从各个层面对企业的经营以及管理进行诠释，同时还规范了相关的经济业务，这就提升了其约束力和影响力。对其进行剖析可总结出以下几点特征：
1.1全面性
在对新会计准则的研究中，不难看出，其在相关的指导准则和一些相关的基本原则都进行了全面的分析和概述，不仅如此，其准则以及应用指南上的规定不仅全面，且完善，这就使整个的管理体系在内容以及形式上较为完善。在实际应用中，其会处理部分企业的财务会计管理业务，同时还规范、要求了企业的经济业务，从企业管理来讲其就更加具体和全面。
1.2可操作性强
新的会计准则构成了一个完整的体系，其规定了企业的会计确认与计量，同时还对相关的一些报告、记录进行管理。除了这些，新准则还规定了一些指导原则，并且对这些原则进行了较为详细的操作方法介绍和分析，从而实现企业财务管理有效性的提高。
1.3层次性
新会计准则加强了层次性，而最高层次则为基本准则，其作为实施其他准则的原则与基本而存在。一般的具体原则，则是对企业经济业务管理利用各种税收优惠政策。另外，新会计准则中将税务会计和财务会计像分离的原则，有助于规范企业的税务会计核算，以此来更好地树立企业纳税信用，提高纳税企业的信用等级。
二、新会计准则对会计核算带来的影响分析
新会计准则的出现，其相较于传统会计准则发生的变化，对于企业内部会计的核算产生了比较大的影响，并且这些影响是比较直接的，其中对于企业的资产以及负债，对于相关权益产生的损益都要进行确认。基于新会计准则之下的这些原则，就要求企业在实际的运行中，对自身的财务运行进行严格的管理。此外，在企业会计资产管理方面，最为重要的工作就是要做好资产的确认。在新会计准则中，在资产管理、投资管理、委托贷款以及常规核算等方面的管理都已经与传统的会计准则有了较大的变化，这些有效地改善能够有效地促进企业明确积极的上报财务情况。有助于企业整个的财务体制健康持续的发展。
2.1新会计准则对企业经营管理的影响
新的会计准则对企业的经营管理带来了一定的影响，同时对应该注意的会计管理事项也产生了一定的影响。在对新会计准则进行研究时，发现其在会计核算上产生的变化对企业的经营管理产生了重要影响，尤其是表现在企业对利润的操控上，它有力的控制了企业对于利润的调节空间，确保了企业利润反馈的有效性和真实性。同时，新会计准则中，极大的增强了对所有者权益权益变动情况的分析，这样在某种程度上。就可以对企业当前的经济效益进行真实有效地反应，能够及时准确的对整个经营状况有整体的把握。相对于企业而言，这样做能够很好地避免盈余管理，以此来更好地确保财务市场和资本市场的良好运行和发展。新会计准则中，将“资产减值损失”和“非流动资产处置损益”有效地联系在一起，进行单列，这样做能够有效地避免企业利用某些项目损益的调节进行虚假报表的操纵，确保了企业的有关财务报表的真实性和可信性，确保其能够真实地反映整个企业的经营状况，对企业的各项业绩能够及时准确的进行掌握。
2.2新会计准则下财务政策变化以及管理要点的分析
通过对新会计准则的研究分析看到，新会计准则的实施，使其在可操作性与相关管理性上有了进一步的提高。这样就使的企业内部，对会计的管理工作更具有针对性，使整个会计管理工作更加有据可依，有效地降低了整个企业会计管理工作的难度，与此同时，对企业的费用资本化以及债务重组进行有效管理，这就可以避免由其所产生的虚报利润。
三、结语
企业的财务管理决定着企业的命运。随着我国经济的快速发展，同时在经济危机这个大背景下，企业在财务管理方面要进行不断的完善，从而适应企业的发展，在竞争中占取一席之地。新会计准则就是在传统会计准则基础上的一次改革与完善，其中产生了一系列的新变化，这些变化对于企业的财务管理，甚至是经营管理势必会产生较大的影响。我们首先要在明确新会计准则的一些变化的前提下，合理的将其应用到企业的经营管理中，规范各项财务管理工作，确保企业健康持续的运营。（作者单位：济南铁路局日照疗养院）
参考文献：
[1]朱磊.利益相关者与企业会计政策选择――基于新会计准则的几点思考[J].贵州社会科学.2007，207（03）：133―136.
生产管理行为准则篇9
关键词：新会计准则；企业盈余管理；影响
1新会计准则对企业盈余管理的影响
1.1新会计准则对企业盈余管理的限制
（1）新会计准则在会计政策中取消了发出存货计价的后进先出法，规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。使得企业的存货流转得以真实地反映，消除了人为调节因素，很好的限制了企业的盈余管理。
（2）部分资产的减值准备一经计提，不得转回，减少了企业利用减值准备的计提和冲回在各会计期间之间调节利润的可能性。资产减值准备的计提必然增加企业的当期费用而减少当期利润，转回则相反，通过减值准备的计提与转回可以将企业的全部利润在不同会计期间进行重新分配。新会计准则规定，除存货采用公允价值计量模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值及未探明矿区权益的减值适用其他相关会计准则以外，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。新会计准则的这一规定，限制了企业会计人员在使用谨慎性原则计提各项资产减值准备的主观随意性。
（3）新会计准则扩大了合并报表的合并范围，杜绝了企业利用缩小持股比例，分离若干子公司的方法，将经营状况不好的企业从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的做法。新准则还规定同一控制下的企业合并按照账面价值计量，这将有利于防止企业利用同一控制下的企业合并操纵利润。按这些规定编制的合并报表将能真实反映由母公司和子公司所构成的整个企业集团的经营成果和财务状况，很好的限制了上市公司利用母子公司的控制关系在合并或重组时利用不正当关联交易进行盈余管理。
1.2新会计准则客观上增加了盈余管理的空间
（1）借款费用资本化范围扩大由原来仅限于“为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用”扩大到“为需要经过相当长的时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、存货、投资性房地产等的专门借款和一般借款的借款费用”。由于企业的借入资金借入后是混合使用的，企业上述符合资本化条件的资产到底占用了多少一般借款，为符合资本化条件的资产而借入的专门借款到底有多少被用于短期投资性运作、产生了多少投资收益，企业外部人很难准确了解，因此借款费用是费用化还是资本化，数量上如何分配，企业管理层选择的空间有所增大。
（2）公允价值运用范围的拓展新准则在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面的确认与计量中引入了公允价值计量属性。公允价值如能在上述经济业务事项中得到正确运用，将有效提高会计信息的相关性，但不能排除公允价值不被滥用。公允价值与企业盈余关系密切，其可验证性相对较差，加之存在信息不对称，审计部门和监管机构的审计、监管手段、方法等又不尽完善，所以企业管理层有意识地借助公允价值计量进行盈余管理的可能性极大。
（3）资产减值中会计选择与职业判断增多资产减值准则中的“可收回金额的计量”、“资产未来现金流量的预计”、“折现率的选择”，“资产组的认定”等都存在不确定因素和主观判断，若企业管理层利用公允价值进行盈余管理，将更难查证。
（4）研发支出的非完全费用化处理。企业的研究与开发费用支出过去一直是全部计入当期损益。新无形资产准则将企业的研发费用分成两个阶段，并允许部分“符合条件”的开发阶段的支出资本化计入无形资产的价值，然后分期摊销。由于允许开发支出资本化大大降低了开发费用对发生当期利润的冲击，对调动企业科技创新的积极性有利。但由于新产品、新设计和新技术的研发难度大，风险高，且其研究阶段和开发阶段的界限也较难准确划分，因而可能被企业管理层，用于盈余管理。
2新会计准则下，完善企业盈余管理的对策
2.1不能将新的盈余管理行为完全归咎于新会计准则
因为盈余管理的存在有其深层的社会政治、经济原因，会计准则与盈余管理不存在因果关系。
2.2规范公司治理结构
盈余管理在本质上是企业管理层在会计准则允许的范围之内，对企业会计报告信息进行调控，以达到自身利益最大化的行为。要从源头上规范企业盈余管理行为，必须限制企业管理层对盈余管理的滥用，比较有效的措施是规范公司治理结构，形成对管理层权力的制约、监督。规范公司治理结构，在企业外部必须不断完善资本市场，加强证券市场监管和兼并市场管理，大力发展经理市场；在企业内部要形成股东大会、董事会、监事会和经理之间的有效制衡机制，建立董事会和管理层之间基于合约委托关系的权责利关系。另外，由于即使是过度的盈余管理对企业也可能带来一定短期利益，因此要加强对管理层的权力监督和制约，就需要让企业的利益相关者理解滥用盈余管理对于企业形象和长期利益的危害，从而在企业达成一致共识，共同抵制管理层对盈余管理的滥用，提高对管理层权力监督和制约的效力。
2.3重视在职会计人员的岗位培训，加强会计职业道德建设
新会计准则的颁布实施，标志着我国的会计准则已经与国际会计准则趋同，但是在会计实务界，会计人员素质的提高却远远落后于会计准则改革的步伐。通过对在职会计人员的职业培训，不断提高会计人员的理论和业务能力，使其知识和技能不断得到更新、补充、拓展和提高。要注重会计人员职业判断能力的培养提高，使其能正确理解在特定环境中某些会计处理方法的变更给企业所带来的影响。特别要使会计人员充分认识盈余管理和会计造假的不同意义和后果，对于操纵会计利润和提供虚假会计信息的企业负责人和会计人员将会严格依法惩处。由会计职业道德缺失而引起的会计造假及其信息失真，已成为一个全球性、世界性的难题。我国的市场经济体制尚不够健全，在新旧体制转换、多种经济形式并存、经营方式多元化，各种经济类型相互渗透的情况下，会计职业道德建设对防止会计造假行为更显其重要。
3结束语
总之，应对新会计准则的影响予以重视，分析企业利用新会计准则进行盈余管理的可能内容、方式、方法，预估企业利用新会计准则进行盈余管理的广度、深度和频度，研究近期审计和证券监管的对策，制定长远的治理规划，只有这样，才能确保会计信息的质量，维护企业利益相关者的利益，优化社会资源配置，促进经济持续、良性发展。
参考文献
生产管理行为准则篇10
关键词：新会计准则上市公司盈余管理变化
一、新会计准则之“新”
新会计准则于2006年正式颁布，上市公司从2007年开始实行。新会计准则较之旧会计准则所呈现的特点主要包括以下几个方面：
第一，对于公司税前利润的影响。新会计准则中规定，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。债务重组、交易性金融资产等公允价值变动、资产减值准备、开发费用资本化、报表合并范围等都成为影响利润变化的主要项目。
第二，“利润表观”向“资产负债表观”的转变。“资产负债表观”理念的实质是，在分析企业的财务状况、考核业绩时，着重看净资产是否增加，即股东的财富是否增加。在资产负债表观下，利润代表的是净资产的增加，亏损代表的是净资产的减少。“资产负债表观”，其根本的理念不是追求虚假利润，而是将企业的发展落在实处，即企业净资产的增加。[1]
二、新会计准则的特点
新会计准则在新的经济市场背景下呈现着新的特点：
首先，新会计准则制定的时机是我国经济趋于国际化发展的必然要求。全球市场格局的形成促使我国企业必须具备与世界经济体相一致的发展步伐，新会计准则的制定便是迎合了世界经济发展的趋向，优化我国企业的会计服务质量以更好地与世界经济接轨。
再者，新会计准则的颁布和实施是为了使我国会计服务更加系统化和科学规范化。新的会计准则在新的经济时代背景下承载的不仅仅是服务会计工作，更多的是对会计工作的体统的规范标准。会计是和经济息息相关的，是为经济提供便利的。
另外，有一个方面是重中之重，就是新会计准则的实施体现和实现了会计法规体系的一致性与会计处理方法的一致性。首先，法规体系一致。我国《企业会计准则——基本准则》在新会计准则体系的实施下，与另外的会计标准细则相对于会计的日常操作的要求保持类似，这也全面的更改完善了自从1993年7月实行了《企业会计准则——基本准则》以后，各种实行的各种细化的会计标准规则使得不同的会计都争相去争取的尴尬场面。曾经的《企业会计准则——基本准则》规定了公司应该制作出资产承担债务报表、损失利益报表和财务情况变化报表，另外，《企业会计准则——现金流量表》规定要公司必须制作出先进流通量的报表等等，这样就让会计标准细则中的每个会计标准细则都可以按照同一个标准去实施。其次，会计解决的方式要大体相同。举个例子来说：货币以外的交换结果的除现金外的财产和负债的数目重新组合就形成了除了现金以外的财产都使用国家允许的价值计算，会计标准细则没有规定必须要根据替换财产的表面上的账目来进行价钱计算；有关借款的资本化的现象，可以不采取强制的只针对一家的借款，仅仅是非短期的资本财产就可以。打个比方说：给制造大型机器装备、工程等制造时间很长的资本财产的价款等所产生的利息就可以都资本化，记录到响应的存货价值，不再去写入损失效益。
三、上市公司为迎合新会计准则而相对于对盈利管理方法的实施
1、针对企业的盈利所进行的管理
在会计学方面的盈余管理一共有两个概念：首先，盈余管理的是由公司的管理部门所担任的，这也包涵了上层的经理和董事会议。纵使上层的经理和董事会议人员去完全的启动盈余管理的目的不是一样的，但是这些人对于公司会计的政治策略和外带外部汇报的盈余都有很大的作用，公司的所有盈余资料的公布都是通过这些人每个个体的意志所决定的。其次，盈余管理所针对的对象是公司对待外部回报的盈余资料（即会计收入）。再次，盈余管理的方法是在Gaap（“公认会计原则”：Generallyacceptedaccountingprinciples）在能够按照要求的情况下通过各方面来适用会计和不包括会计的方式来达到对会计的收入的调控的目的，这样就包涵了会计策略的选择和应用，应用流程的管理，转变交易的时间，交易的新建等等。最后，这种管理方式的最后的目标就是管理组织者的自己的收益达到顶点。在这里包涵了管理基层自己的收益的顶点和董事会议人员可以代表的股权东家利益的最大点。
2、在会计标准细则的前提下，进行盈余的管理方式对于即将上市的企业价值
第一，这种管理方式能够协助会计标准细则的实施。会计准则的不完善给公司盈余管理手段创造了发展空间，反言之就是说，公司盈余管理手段的产生和发展有利于发现会计准则的不足之处，从而有利于会计准则的完善。
第二，公司盈余管理手段挖掘着会计准则在公司管理中存在的缺陷。上市公司为了提高自身的效用，在经济发展和交易方式日新月异的浪潮中，为了应对市场发展的需要，选择迎合自己公司发展目标的会计政策，便是盈余管理手段的进行[5]。
3、上市公司盈余管理手段的调整
上市公司根据新会计准则的各种规定，对自身盈余管理手段必须做出相应调整。针对新的会计准则，对于约束性的条款，上市公司应该规范自身会计行为，形成规范化的会计处理程序。针对新会计准则中可以调节盈余管理手段的规定，上市公司应该适当运用这些条款以达到合理化管理公司的目的。
四、新会计准则对上市公司盈余管理手段产生的影响分析
新会计准则是在经济发展和会计服务都要求甚高的市场经济背景下实施和颁布的，对于作为市场经济下重要衍生体的上市公司而言，更具有较大的影响。当然，新会计准则对上市公司盈余管理手段的影响包括政府两方面。
一方面，新会计准则对上市公司盈余管理手段的负面影响。新会计准则是一项函待继续完善的会计处理标准，其在服务于上市公司管理的过程中，还存在某些漏洞。上市公司在自身发展、谋取利润和应对市场监督及审计的过程中，容易使部分会计处理人员在会计准则没有明确规定的地方，采用盈余管理的手段来解决问题，并过分依赖盈余管理手段。
另一方面，新会计准则对上市公司盈余管理的正面影响，包括约束性的和调节性的。
新会计准则的约束性，是指新会计准则相关规定对上市公司盈余管理的限制。新会计准则充分考虑了中国的特殊经济环境和会计环境，较大程度缩小了企业会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业进行盈余管理的空间范围，规范和抑制企业尤其是上市公司对盈余管理手段的滥用行为，将有力地规范会计工作程序和会计行为，提高会计信息质量，满足玩不宾西使用者对会计信息的需求，维护社会公众利益。
新会计准则相关规定对上市公司盈余管理手段的约束主要包括：存货计价方法的变动对盈余管理的限制，资产减值对盈余管理的限制和合并报表准则对盈余管理的限制。由于我国企业合并大多为统一控制下的企业，在并账时参杂过多的人为因素导致公允价值无法实现。新合并财务报表准则对于企业合并以计价账面价值为基础的规定，充分考虑到了我国资本市场发展的程度和会计信息质量的现状，有利于规范企业盈余管理行为和提高利润可信度。
新会计准则的一些规定在一定程度上限制了上市公司的盈余管理，但同时其他一些方面的规定又给企业的盈余管理提供了新的操作空间。新的会计准则中：投资性房地产、固定资产、无形资产、非货币性资产、债务重组、政府补助、借款费用和金融工具等八项可用来调节盈余：
（1）新会计准则中规定，上市公司可以通过从关联企业以低价购入土地使用权等房地性资产，然后利用价值重估增值的方式进行盈余管理，从而增加利润。在过去的会计制度下，房地产只能在卖出后才能确认收益。而新准则规定下，进行价值重估后的房地产便可确认收益。这为上市公司进行盈余管理提供了新的路径。
（2）固定资产的复核在以往的制度下就存在一定的难度。在新固定资产准则中规定：企业至少应当每年年终了，对固定资产的使用寿命、折旧方法以及预计净残值进行复核，当使用寿命与技术及预计净残值与原先估数有差异时，应当予以调整。公司要想通过会计估计变更改变各期折旧费用，就必须找到证据证明其使用寿命与原估数有差异，从而对利润进行调整以达到盈余管理的目的。
（3）对于新无形资产准则的理解，上市公司应该通过对无形资产的摊销年限或摊销方法的调节来实现对盈余的管理。
（4）在新会计准则中对于费货币性资金交换的规定，着重要强调的是，上市公司不能为了得到自身想要的价格而买通评估机构，这样的方式来满足盈余管理的需要是不符合法律和市场规范的[6]。
（5）债务重组也是新会计准则中着重界定的内容。新会计准则对公允价值计量方法是在“公平”和“自愿”的基础上，熟悉情况的交易双方进行资产交换或债务清偿的金额计量。公允价值的运用必须有交易双方的沟通和市场的认定，这就给企业进行盈余管理提供了空间。新标准还明确强调了，只有在“债务人发生财务困难的情况下”，才可以将获得的债务让步确认为债务重组利得。
（6）新会计准则中明确了政府补助的确认条件，可以更好的防范企业利用政府补助进行盈余管理。但由于政府补助披露的不够清楚，导致上市公司将原本优化资源配置、扶持和激励企业发展的政府补助用于扭亏为盈、保壳、满足配股条件的盈余管理工具。
（7）新会计准则扩大了借款费用资本化的资产范围，资本化的借款范围也由原来的专门借款扩为专门借款和一般借款。上市公司为了增加盈余，扩大利息资本化，就通过一定的手段将一些存货的利息支出和专项借款外的一般借款的利息支出计入资产范围，也可能将已完工的固定资产长期作为在建工程核算，不仅延长了利息支出计入资产的时间，还减少了这就的集体，从而扩大费用资本化，调高上市公司利润。
（8）新会计准则体系中包含了旧准则中排除在损益表之外的衍生金融工具可能产生的收益和风险。换言之，该部分损益计入表中就必然对上市公司利用衍生金融工具进行风险管理产生影响。新《金融工具确认和计量》准则对金融资产进行了划分，如果上市公司进行了其他必要的区分，那就将导致当期利润的变化。加之公允价值计量属性本身固有的缺陷，将使金融类的上市公司以操纵金融工具的手段进行盈余管理。
新会计准则对上市公司会计信息的质量有更高的要求，上市公司在迎合新准则时，要注重自身会计、审计专业人员的配备和培训，以达到会计信息更好的服务经济的目的。另外，上市公司在新会计准则下，要合理规范盈余管理手段的应用。
参考文献：
[1]肖丽.新准则下基于债务重组的上市公司盈余管理研究[J].中国经贸导刊，2012（19）：23-24
[2]陈亚琴.浅谈我国会计准则的完善和发展[J].科技创新导报，2012（03）：33
[3]徐熙.新会计准则下企业盈余能力分析[J].现代商报，2012（27）：55-56